LEGIARTI000024751074

NORME N°6 - LES IMMOBILISATIONS CORPORELLES EXPOSE DES MOTIFS La norme "immobilisations corporelles" a pour objectif de traiter deux questions principales : - quels biens doit-on inscrire en immobilisations corporelles au bilan de l'Etat ? - pour quelle valeur inscrire les biens au bilan de l'Etat ? I - PERIMETRE ET CRITERES D'IDENTIFICATION D'UN ACTIF I.1 - La définition de l'actif dans la sphère publique En comptabilité d'entreprise, l'actif est en général défini comme un bien dont l'exploitation est susceptible d'engendrer des flux futurs de trésorerie. La caractéristique première des actifs de l'Etat ne relevant pas principalement de cette logique, il convient de les définir également par référence à leur potentiel de services attendus ou, selon la terminologie du Comité du secteur public de l'IFAC, les définir comme des "actifs non générateurs de trésorerie ayant un potentiel de services". I.2 - Le critère du contrôle La norme "immobilisations corporelles" énonce les conditions d'inscription à l'actif du bilan de l'Etat de l'ensemble des biens qu'il contrôle. Le patrimoine de l'Etat est constitué d'un ensemble de droits et d'obligations ayant une valeur économique. L'actif est un élément du patrimoine ayant une valeur économique positive pour l'entité publique, c'est-à-dire une ressource qu'elle contrôle du fait d'événements passés et dont elle attend des avantages économiques futurs. Le contrôle desdits avantages suppose que l'entité en ait la maîtrise et qu'elle assume tout ou partie des risques y afférents. L'Etat contrôle l'immobilisation corporelle parce qu'il contrôle son droit d'utilisation. En vue de l'enregistrement dans les comptes de l'Etat, le contrôle du droit d'utilisation est établi comme suit : - il s'apprécie à partir de l'existence d'un droit sur la ressource. Il en résulte que l'immobilisation corporelle n'est pas comptabilisée à l'actif, alors même que l'Etat est propriétaire, lorsqu'il est avéré qu'aucun avantage économique ne lui revient ou qu'il ne dispose pas du potentiel de services de l'actif ; - des obligations peuvent résulter de l'existence d'un contrôle sur un actif dès lors qu'il est certain ou probable que ce contrôle entraînera des sorties de ressources à la charge de l'entité contrôlant l'actif. Le fait d'assumer l'essentiel des charges afférentes à la propriété du bien contrôlé justifie l'existence d'une obligation qui doit être considérée comme une présomption de l'existence du contrôle. Pour l'Etat, ces critères impliquent d'inscrire au bilan des biens dont il n'est pas le propriétaire mais qu'il contrôle et qu'il gère (par exemple, les biens utilisés aux termes d'un contrat de location-financement) avec pour corollaire le fait de ne pas retracer les biens dont il est le propriétaire lorsque leur gestion et donc les risques et les avantages inhérents à leur propriété sont assurés par d'autres organismes (par exemple les biens donnés en concession). Cette approche du contrôle a pour objectif d'améliorer la lisibilité de la situation financière de l'Etat. Elle conduit à enregistrer des biens ou des transactions ayant un impact sur les ressources économiques, le niveau des obligations ou le potentiel de services. Leur non- inscription aurait pour effet de sous-évaluer les droits et obligations correspondants dans le bilan de l'Etat. Symétriquement, elle écarte du bilan de l'Etat des biens contrôlés par d'autres entités qui, s'ils y étaient maintenus, auraient pour effet de surévaluer les droits et obligations dans le bilan de l'Etat. Le critère du contrôle appliqué au seul périmètre de l'Etat peut conduire à une appréhension partielle du patrimoine public s'il n'est pas placé dans une perspective plus large. La compréhension du critère passe par la distinction entre contrôle direct et contrôle global ou indirect. La répartition des actifs et des passifs entre l'Etat et les autres entités publiques est effectuée dans un premier temps via les comptes individuels. Elle trouvera un prolongement satisfaisant dans une démarche progressive vers la consolidation. I.3 - Le champ d'application I.3.1 - Les biens en location-financement La norme retient une solution qui se fonde sur l'effet des contrats de location financement qui transfèrent au preneur la quasi-totalité des risques et des avantages liés à la propriété de l'actif loué. Le transfert de propriété peut intervenir, ou non, in fine. En effet, le contrat est comptabilisé à la fois comme un actif et comme une obligation d'effectuer les paiements futurs au titre de la location. Ce choix repose sur l'appréciation de la réalité économique et de la substance du contrat de location- financement où le preneur acquiert les avantages économiques de l'utilisation de l'actif loué pour la majeure partie de sa durée de vie économique et s'oblige, en échange, à payer pour ce droit un montant approximativement égal à la juste valeur de l'actif augmentée de la charge financière correspondante. Le système européen des comptes nationaux (SEC95) retient également une approche en terme de contrôle des biens. "Le SEC rend compte de la réalité économique du crédit-bail en considérant, pour son enregistrement, que le bailleur octroie un prêt au preneur qui permet à celui-ci d'acheter un bien durable et d'en devenir propriétaire de facto. Le SEC considère donc que le bien durable est propriété du preneur dès le début de la période de location" (SEC95, annexe II p285). I.3.2 - Les autres éléments de détermination du périmètre La réglementation financière et comptable applicable aux établissements publics nationaux conduit à faire figurer au bilan de ces établissements l'ensemble des biens qu'ils gèrent et qu'ils contrôlent et pas seulement les biens dont ils sont propriétaires. La logique adoptée a été de considérer que le bilan n'a pas pour seul objet de fixer les droits des tiers à l'égard de l'organisme public mais de donner aux autorités de gestion, de contrôle et de tutelle des indications précises sur la consistance et sur la valeur de l'ensemble des biens mis à disposition de l'établissement, à titre permanent et sous quelque forme que ce soit, en vue de lui permettre de remplir sa mission. C'est pourquoi, les biens appartenant à l'Etat et mis à la disposition des établissements publics sans transfert de propriété sont enregistrés au bilan de ces établissements. Ces moyens, mis à leur disposition sous la forme d'affectations ou de dotations, sont considérés comme des apports en capital ou des participations à maintenir durablement à leur bilan. Selon l'article 393-1 du PCG, les biens mis dans la concession par le concédant ou par le concessionnaire sont inscrits à l'actif du bilan de l'entité concessionnaire. La vision économique l'emporte sur la vision patrimoniale en intégrant aux comptes du concessionnaire la comptabilité des opérations relatives à la concession. Afin de préserver l'unité de la comptabilité de la concession destinée à être un outil de gestion et un outil financier pour le concessionnaire, les règles en vigueur continuent d'être appliquées. S'agissant des biens antérieurement retracés en immobilisations corporelles au bilan de l'Etat et remis dans la concession où ils sont comptabilisés, il est admis que ces biens sont aussi retracés au bilan de l'Etat, jusqu'à leur retour, à un poste spécifique intitulé "contre valeur des biens remis en concession". I.4 - Les critères d'identification d'un actif Parmi les critères d'identification d'un actif, la décomposition en éléments constitutifs est analysée comme suit. La prise en compte de plusieurs éléments constitutifs d'un actif selon qu'ils présentent des caractéristiques différentes de l'actif principal suppose une analyse complexe et délicate à mettre en œuvre. Pour l'Etat, les modalités d'application d'un enregistrement distinct d'éléments d'actifs appellent des études ultérieures à la fois sur son degré d'application et sur les systèmes d'information à mettre en œuvre. De même, dans le cas de grosses réparations ou de programmes de révision et d'entretien, des provisions pour charges ne sont pas constituées conformément à l'évolution de la réglementation, en particulier des normes internationales. I.5 - Les catégories d'immobilisations corporelles Le parc immobilier de l'Etat est caractérisé par une grande hétérogénéité tenant à l'ancienneté de sa constitution et de son intégration au domaine de l'Etat, à la variété de ses utilisations ainsi qu'à la possibilité d'affecter un même bien à des usages multiples. On distingue en conséquence le parc immobilier spécifique du parc immobilier non spécifique. La possibilité de céder les biens à des tiers pour une utilisation courante (bureaux, logements, etc.) moyennant des aménagements limités caractérise le parc immobilier non spécifique. La cessibilité de ces biens s'entend sur le plan technique ou économique. En effet, un assouplissement du cadre juridique devrait être mis en œuvre par une modification du code du domaine de l'Etat. Les exemples suivants illustrent la notion de parc immobilier non spécifique : Locaux banalisés Immeubles à usage de bureaux Immeubles à usage d'habitation Entrepôts Garages, etc. Locaux adaptables Immeubles "à caractère historique" abritant des services de l'Etat ou susceptibles d'en abriter (12) Commissariats Locaux techniques, etc. Les immeubles spécifiques sont ceux dont l'utilisation ne peut pas être banalisée (certains monuments historiques, certains sites). II - ÉVALUATION II.1 - Évaluation initiale Lors de l'établissement du bilan d'ouverture, le principe général d'évaluation au coût d'acquisition est applicable pour la majeure partie des actifs de l'Etat. Cependant, contrairement à l'entreprise dont le démarrage de l'activité est connu précisément, une des spécificités de l'Etat tient à la pérennité de son action qui se traduit par la méconnaissance ou l'absence de signification, compte tenu de son ancienneté, du coût d'acquisition. Pour pallier l'inconvénient d'un coût historique indéterminable, il convient de procéder à une évaluation et la valeur de marché représente un indicateur récent et disponible, même lorsqu'elle n'est pas directement observable. Après l'établissement du premier bilan, les règles générales applicables aux entreprises sont transposables à l'évaluation initiale des actifs corporels de l'Etat hormis le cas particulier des infrastructures routières pour lesquelles est appliqué le coût de remplacement déprécié. II.2 - Les règles applicables aux évaluations postérieures II.2.1 - Le cas des biens ayant une durée d'utilisation déterminable Il s'agit de déterminer de manière prévisionnelle le mode d'amortissement ainsi que les tests de dépréciation adaptés à chaque catégorie d'actifs. Un bien est amorti par la répartition systématique de son montant amortissable en fonction de son utilisation. L'utilisation de l'actif doit être déterminable, c'est-à-dire qu'elle se mesure par la consommation des avantages économiques attendus de l'actif selon un usage limité dans le temps. Il est alors possible de déterminer un montant amortissable par différence entre sa valeur initiale et sa valeur résiduelle estimée de façon fiable. Cette méthode s'applique aux biens dont l'évaluation initiale est basée sur le coût. Elle s'applique également à des biens évalués à la valeur de marché lors de l'établissement du premier bilan lorsque cette dernière est assimilée à un coût d'acquisition. Les pratiques en vigueur dans les entreprises sont directement transposables pour certains biens (mobilier, matériel informatique...) ; des adaptations sont néanmoins nécessaires pour d'autres biens tels certains équipements militaires et les infrastructures routières. D'une manière générale, on pratique l'amortissement et des tests de dépréciation en cas d'indice de perte de valeur. II.2.2 - Le cas des biens pour lesquels la durée d'utilisation n'est pas déterminable Dans le cas des biens ayant une durée d'utilisation très longue et non déterminable de manière prévisionnelle, on calcule une mesure de l'utilisation afin de constater la charge correspondante. Qualifiée de charge d'utilisation, cette mesure est établie sur la base de la valeur de marché de ces biens et non à partir d'un montant amortissable. En effet, outre la difficulté de fixer de manière prévisionnelle une durée d'utilisation, l'existence d'une valeur de marché sur des biens très anciens atteste que la valeur résiduelle est significative dans de nombreux cas. Ainsi, quelle que soit la durée envisagée, le montant amortissable n'est pas déterminable. Ce cas vise le parc immobilier non spécifique entré dans les comptes à la valeur de marché. Pour disposer d'une approche homogène de la valeur du parc immobilier et pour calculer la charge annuelle d'utilisation, il convient de déterminer et de comptabiliser chaque année la valeur marchande de l'ensemble du parc, ancien et récent, en utilisant des règles d'évaluation qui sont définies en fonction des caractéristiques techniques des bâtiments (surfaces, état d'entretien des biens...) et de l'évolution du marché correspondant (zone géographique). Les variations de valeur du parc, tant positives que négatives, sont comptabilisées selon des modalités prévues par la norme ainsi que la charge annuelle correspondant à l'utilisation. Enfin, la valeur vénale du bien qu'il occupe est utile pour le gestionnaire comme outil de connaissance, d'arbitrage et de dialogue de gestion. III - POSITIONNEMENT DE LA NORME PAR RAPPORT AUX AUTRES REFERENTIELS En application de l'article 30 de la loi organique du 1er août 2001 relative aux lois de finances, la présente norme est conforme aux principes généraux régissant la comptabilité d'entreprise, sauf spécificités tenant à l'action de l'Etat. La norme "immobilisations corporelles" se fonde sur les règlements du Comité de réglementation comptable, cités infra, et s'inscrit dans le cadre du Plan comptable général. Lorsque les spécificités de l'action de l'Etat le requièrent ou lorsqu'ils convergent avec les principes du PCG, les principes et les règles contenus dans les normes comptables internationales du secteur public (IPSAS) établies par l'IFAC (13) sont retenus dans les cas décrits ci- après. La notion de contrôle retenue dans la présente norme est celle recommandée par le Conseil national de la comptabilité sur la définition des actifs (cf. exposé sondage du 22 octobre 2002). Elle correspond également au principe énoncé dans la norme IPSAS 17 de l'IFAC et la norme IAS 16 sur les immobilisations corporelles. Sur les points particuliers énumérés ci- après, les références sont les suivantes : Dans le cas de la location- financement, il est fait référence à l'arrêté du 22 juin 1999 portant homologation du règlement n° 99-02 du Comité de réglementation comptable du 29 avril 1999 relatif aux comptes consolidés des sociétés commerciales et entreprises publiques, ainsi qu'aux normes IAS 17 "contrats de location" et IPSAS 13 "locations" qui préconisent l'inscription au bilan du preneur des actifs loués avec cette catégorie de contrat. En matière de cofinancement, la norme s'inspire des règles de comptabilisation des subventions d'investissement (article 362-1 du PCG). Les immobilisations faisant l'objet d'une concession de service public relèvent du dispositif comptable prévu par le PCG, en particulier son article 393-1. S'agissant de l'évaluation initiale après l'établissement du premier bilan : les règles du PCG (article 321-1) s'appliquent hormis le cas particulier des infrastructures routières qui sont évaluées au coût de remplacement déprécié à partir d'une base de données de la direction des routes du ministère de l'équipement. Ce traitement s'applique également au bilan d'ouverture et aux évaluations postérieures. Dans le cas particulier du coût de démantèlement et de remise en état, il est fait référence à l'avis du CNC sur les passifs n° 00-01 du 20 avril 2000 et au règlement du CRC relatif aux passifs n° 2000-06 du 7 décembre 2000. La partie relative à l'évaluation initiale des actifs lors de l'établissement du bilan d'ouverture est conforme au principe général du PCG d'évaluation au coût d'acquisition. S'agissant de l'évaluation des terrains et du parc immobilier non spécifiques, il est fait référence à la norme IPSAS 17 (§ 23). En ce qui concerne l'évaluation ultérieure des actifs, il est fait application, dans le cas général, de l'amortissement avec test de dépréciation en cas de perte de valeur, conformément au règlement n° 2002-10 du 12 décembre 2002 relatif à l'amortissement et à la dépréciation des actifs. L'évaluation du parc immobilier et des terrains non spécifiques est inspirée du traitement alternatif autorisé par la norme IPSAS 17 sur les immobilisations. NORME N°6 - LES IMMOBILISATIONS CORPORELLES DISPOSITIONS NORMATIVES 1. PÉRIMÈTRE ET CRITERES DE COMPTABILISATION DES ACTIFS 1.1 IMMOBILISATION CORPORELLE Une immobilisation corporelle est un actif physique identifiable et normalement identifié dans un inventaire physique, - dont l'utilisation s'étend sur plus d'un exercice ; - et ayant une valeur économique positive pour l'Etat. S'agissant des immobilisations corporelles de l'Etat, cette valeur économique positive est représentée par des avantages économiques futurs ou le potentiel de services attendus de l'utilisation du bien. 1.2 CRITERE DU CONTROLE DES AVANTAGES ECONOMIQUES FUTURS OU DU POTENTIEL DE SERVICES Sont inscrites au bilan de l'Etat les immobilisations corporelles qu'il contrôle. Le contrôle qui est généralement organisé sous une forme juridique déterminée (droit de propriété ou droit d'usage) se caractérise par : - la maîtrise des conditions d'utilisation du bien ; - la maîtrise du potentiel de services et/ou des avantages économiques futurs dérivés de cette utilisation. Le fait que l'Etat supporte les risques et charges afférents à la détention du bien constitue en outre une présomption de l'existence du contrôle. Lorsque l'Etat est maître d'ouvrage de travaux dont l'immobilisation ne sera plus sous son contrôle à l'issue de leur livraison, l'immobilisation en cours est considérée comme contrôlée par l'Etat durant la phase de réalisation des travaux. 1.3 IMPACT DU CRITERE DU CONTROLE SUR LE PERIMETRE 1.3.1 Les biens en location- financement La présente norme s'applique aux biens détenus par l'Etat aux termes de contrats de location, autres que les contrats de location simple, qui satisfont d'une part au critère de contrôle du bien et d'autre part à la définition de l'immobilisation corporelle, présentés ci-dessus. Pour satisfaire au critère du contrôle, le contrat de location-financement doit avoir pour effet de transférer à l'Etat la quasi-totalité des risques et des avantages inhérents à la propriété de l'actif. Les risques s'analysent comme des pertes liées à l'utilisation minorée de l'actif par rapport à son potentiel initial, son obsolescence technologique ou sa baisse de rentabilité. Les avantages correspondent à la probabilité de rentabilité de l'actif sur sa durée de vie économique, au gain résultant de l'augmentation de la valeur de l'actif ou de la réalisation de la valeur résiduelle. 1.3.2 Les biens cofinancés Les immobilisations corporelles cofinancées par l'Etat et d'autres entités doivent être enregistrées dans le bilan de l'Etat, sous réserve de satisfaire aux autres critères d'identification de l'actif, en particulier de contrôle. Ces immobilisations sont enregistrées pour leur coût tel qu'il est défini au § 2-1-1-1 ; le financement apporté par d'autres entités est par ailleurs retracé au passif du bilan de l'Etat en produits constatés d'avance. Le montant du cofinancement extérieur à l'Etat est repris au compte de résultat comme suit : - dans le cas où l'immobilisation cofinancée est amortissable, au même rythme et sur la même durée que l'amortissement pratiqué à chaque exercice ; - dans le cas d'une immobilisation non amortissable, par un étalement annuel égal au dixième du cofinancement extérieur. 1.3.3 Les biens mis à la disposition de l'Etat Il s'agit de biens mis à la disposition de l'Etat gratuitement ou moyennant un loyer symbolique. Il s'agit en général de bâtiments, appartenant à une collectivité territoriale, mis à la disposition de l'Etat pour abriter des bureaux dans le cadre d'une convention de partage issue des lois de décentralisation. Dans ce cas, pour qu'il l'inscrive à son bilan, l'Etat doit exercer le contrôle sur le bien, c'est-à-dire disposer d'un pouvoir de gestion sur le bien et en assumer les risques et les charges. 1.3.4 Les concessions Les biens placés sous le contrôle des concessionnaires sont soumis à la réglementation comptable qui prévoit leur inscription à l'actif du bilan de ces entités. Parmi ces biens, ceux antérieurement comptabilisés au bilan de l'Etat et remis dans la concession sont retracés, pour leur valeur nette comptable, à un poste spécifique du bilan de l'Etat intitulé "contre-valeur des biens remis en concession". L'annexe aux états financiers comporte la liste des contrats de concession, par grandes catégories. 1.3.5 Les biens remis à des établissements publics Les biens placés sous le contrôle des établissements publics, qu'ils aient un caractère industriel et commercial ou un caractère administratif, ne sont pas inscrits au bilan de l'Etat mais à l'actif du bilan de ces entités. 1.4 LES CATEGORIES D'IMMOBILISATIONS CORPORELLES Le critère du contrôle énoncé ci- dessus conduit à délimiter le périmètre des immobilisations corporelles devant figurer à l'actif du bilan de l'Etat en distinguant les catégories suivantes : 1.4.1 Les terrains Les terrains sont classés et suivis selon qu'ils revêtent un caractère spécifique ou non spécifique. Les terrains non spécifiques sont des terrains qui, en raison de leur potentiel d'affectation à des usages multiples, peuvent être cédés à des tiers en vue d'une utilisation comparable ou différente moyennant des aménagements limités. Il s'agit notamment des terrains à bâtir, des terrains militaires, des labours, des plantations. Les terrains spécifiques sont de nature particulière comme les cimetières ou relèvent des éléments naturels comme les landes, les plages, les dunes, les étangs, les lacs, etc. 1.4.2 Le parc immobilier non spécifique Le parc immobilier non spécifique de l'Etat est caractérisé par la possibilité d'affecter les biens qui le composent à des usages multiples tant par les services de l'Etat que par des tiers. Les biens immobiliers ayant un potentiel de service non spécifique aux missions et activités de l'Etat sont les locaux banalisés abritant des activités administratives, industrielles, commerciales ou des logements de fonction. Par extension, cette catégorie comprend également les locaux relativement faciles à adapter ou à reconvertir en vue d'autres activités. 1.4.3 Le parc immobilier spécifique Les caractéristiques physiques des biens immobiliers spécifiques, qui ne rendent possible l'utilisation par des tiers qu'au prix de bouleversements majeurs, constituent les critères distinctifs essentiels de cette catégorie de biens. Cette catégorie se distingue selon que : - le bien dispose d'un potentiel de services identifiable et est utilisé pour des activités spécifiques de l'Etat. Il ne peut être reconverti à des usages banalisés qu'au prix de très lourds travaux (bâtiment historique classé abritant un musée, prison) ; - le bien ne dispose pas d'un potentiel de service mesurable car il est lié à la nature intrinsèque du bien, notamment à caractère historique ou culturel, qui n'a pas d'équivalent sur le marché. 1.4.4 Les ouvrages d'infrastructures Il s'agit d'ouvrages contrôlés par l'Etat, c'est-à-dire appartenant à l'Etat et non concédés, destinés à assurer les communications sur terre, sous terre, par fer et par eau ainsi que les barrages et les pistes d'aérodrome. Cette catégorie d'immobilisations corporelles correspond principalement aux infrastructures routières et ouvrages d'art associés et plus précisément, aux autoroutes non concédées et au réseau routier national dont la gestion n'est pas décentralisée. 1.4.5 Les équipements militaires L'ensemble des matériels militaires, détenus et contrôlés par le ministère de la défense dans ses différentes composantes air, terre et mer, constitue cette catégorie d'immobilisations corporelles. 1.4.6 Les autres immobilisations corporelles Les autres immobilisations corporelles sont des actifs physiques dont l'utilisation n'est pas différenciée selon que le détenteur est l'Etat ou une entreprise. En effet, les règles en vigueur pour les entreprises sont directement transposables pour cette catégorie d'actifs s'agissant de leur identification en tant qu'actif corporel et de leur évaluation tant initiale qu'ultérieure. Le coût d'entrée est généralement connu et correspond au coût d'acquisition des biens ; l'amortissement peut être pratiqué s'agissant de biens ayant une utilisation déterminable. Les biens physiques identifiables en tant qu'immobilisations corporelles sont principalement : - les installations générales, agencements et aménagements de constructions (installations téléphoniques ou de chauffage) ; - les matériels et outillages techniques ; - les matériels de transport, de bureau, informatiques ; - le mobilier. 1.5 FAIT GENERATEUR DE L'ENREGISTREMENT D'UNE IMMOBILISATION CORPORELLE AU BILAN DE L'ETAT 1.5.1 Date de comptabilisation d'une immobilisation corporelle L'immobilisation est comptabilisée à la date du transfert des risques et avantages qui a lieu, en général, au moment de la livraison du bien, de la réalisation de la prestation. 1.5.2 Précisions sur le moment du transfert des risques et avantages Le commencement du contrat de location- financement est la date de signature du bail ou, si elle est antérieure, la date d'engagement réciproque des parties sur les principales clauses du contrat. S'agissant des mises à disposition de l'Etat de biens, d'acquisitions à titre gratuit (notamment les dons et legs et les dations en paiement) ou d'acquisitions immobilières à titre onéreux, la signature de l'acte ou de la convention constitue le fait générateur. 1.6 DISTINCTION ENTRE IMMOBILISATIONS CORPORELLES, CHARGES ET STOCKS 1.6.1 Distinction entre charges et immobilisations corporelles Les immobilisations corporelles sont les éléments destinés à servir de façon durable à l'activité de l'Etat et qui ne sont pas consommés par leur premier usage. D'une manière générale, les dépenses qui ont pour résultat l'entrée d'un nouvel élément d'une certaine consistance, qu'il s'agisse d'un bien meuble ou immeuble, destiné à rester durablement dans le patrimoine de l'Etat constituent des dépenses d'immobilisations. Toutefois, certains biens de peu de valeur peuvent être classés en charges et non en immobilisations. Cette tolérance concerne notamment "les matériels et outillages" ou certains matériels militaires (petites munitions). Un seuil sera fixé par grandes catégories d'immobilisations, en tenant compte notamment des spécificités des équipements militaires. Par ailleurs, l'application des critères d'enregistrement d'un actif s'opère comme suit dans les situations suivantes : - les critères de reconnaissance et d'enregistrement en immobilisations corporelles sur la valeur globale d'un regroupement d'éléments de faible valeur sont applicables. Il est notamment prévu que des achats individuellement comptabilisés en charges, compte tenu du seuil d'immobilisation retenu, sont immobilisés à condition d'entrer par lots dans le patrimoine de l'Etat. Un exemple de cette nature concerne l'acquisition par l'Etat d'un lot d'ordinateurs immobilisé pour sa valeur globale ; - certaines pièces de rechange principales ou certains stocks de pièces de sécurité ou encore certaines "munitions" de grande valeur (missiles), sont enregistrables en immobilisations corporelles si leur utilisation va au- delà d'un exercice ; - des pièces de rechange ou des pièces d'entretien qui ne sont utilisables qu'avec une immobilisation corporelle et dont l'utilisation n'est pas régulière, sont enregistrables en immobilisations corporelles. L'analyse s'opère en amont, dès l'acquisition ou la production de l'actif corporel. Les frais d'études et de recherche constituent normalement des charges d'exploitation de l'exercice au cours duquel ils sont encourus. Cependant, si certaines conditions sont remplies, certains frais de recherches sont immobilisables (Cf. § 2.1.1.4.). 1.6.2 Distinction entre stocks et immobilisations corporelles Les biens classés en stocks ne sont pas destinés à servir de façon durable à l'activité d'une entité. Ainsi, les pièces de rechange et les matériels d'entretien sont généralement inscrits en stocks et comptabilisés en charges lors de leur utilisation. Toutefois, certains d'entre eux, en raison de leur montant et de leur utilisation, sont immobilisés distinctement si leur durée d'utilisation est supérieure à l'exercice (cf. § précédent). 2. REGLES D'EVALUATION ET DE COMPTABILISATION 2.1 ÉVALUATION INITIALE 2.1.1 Évaluation des biens entrant dans le patrimoine de l'Etat après l'établissement du premier bilan Lors de leur entrée dans le patrimoine de l'Etat, les immobilisations sont enregistrées : - à leur coût d'acquisition (pour celles acquises à titre onéreux) ; - à leur coût de production (pour celles produites par les services de l'Etat) ; - à leur valeur de marché (pour celles acquises à titre gratuit). 2.1.1.1 Immobilisations acquises à titre onéreux Les immobilisations acquises à titre onéreux sont comptabilisées à leur coût d'acquisition. Ce coût est constitué du prix d'achat y compris les droits de douane et taxes non récupérables, et de tous les frais directement attribuables engagés pour mettre l'actif en état de marche en vue de l'utilisation prévue ; toutes les remises et rabais commerciaux sont déduits dans le calcu