TCA - Contribution sur les boissons non alcooliques - Contributions sur les boissons non alcooliques contenant des sucres ajoutés

1 La contribution sur les boissons non alcooliques contenant des sucres ajoutés prévue à l'article 1613 ter du code général des impôts (CGI) est un impôt national désormais recouvrée et contrôlée par la direction générale des Finances publiques (DGFiP). Son produit est affecté à la branche « assurance maladie, invalidité et maternité » du régime de protection sociale des personnes non salariées des professions agricoles. 10 La contribution est due au titre de la première livraison en France d’une boisson non alcoolique ou d’un jus de fruits ou de légumes non alcoolique consommable en l’état et contenant des sucres ajoutés, indépendamment de son lieu de fabrication. 20 Le cas échéant, elle peut se cumuler avec la contribution prévue à l'article 1582 du CGI (contribution sur les eaux minérales ; BOI-TCA-BNA-30) et avec celle prévue à l'article 1613 quater du CGI (contribution sur les boissons non alcooliques ; BOI-TCA-BNA-20). I. Champ d'application A. Produits imposables 30 Pour être soumises à la contribution, les boissons doivent remplir cumulativement trois conditions tenant à la nature du produit, à la présence de sucres ajoutés et à son conditionnement. Ces conditions sont appréciées au moment du fait générateur de la contribution (I-B § 180). Dans certaines situations où ces trois conditions sont remplies, la loi prévoit des exemptions également appréciées au moment du fait générateur. 1. Nature du produit a. Produits dans le champ de la contribution 40 Seuls les produits relevant des codes NC 2009 et NC 2202 du tarif douanier (nomenclature combinée), sous la réserve figurant au I-A-1-a § 90, sont imposables. 50 Les codes « NC » du tarif douanier font référence aux modalités internationales de classement des marchandises. Les marchandises sont classifiées, pour les besoins des nomenclatures des statistiques du commerce extérieur et pour les tarifs douaniers (montant des droits de douanes), au moyen du « système harmonisé de désignation et de codification des marchandises » (SH). Ce dispositif a le statut juridique d’une convention internationale. La nomenclature combinée (NC) reprend cette classification en y intégrant des subdivisions additionnelles propres à l’Union européenne (UE). Elle fait l’objet du règlement (CEE) n° 2658/87 du Conseil du 23 juillet 1987 relatif à la nomenclature tarifaire et statistique et au tarif douanier commun, qui est mis à jour sur une base au moins annuelle. Chaque code « NC » du tarif douanier correspond à une catégorie (codes à quatre chiffres correspondant aux « positions douanières ») ou sous-catégorie (codes à huit chiffres correspondant aux « sous-positions douanières ») des marchandises. 60 Seule la direction générale des douanes et des droits indirects (DGDDI) est habilitée à prendre formellement position sur l’appartenance d’un produit douanier à une position ou sous-position de la NC. Pour les boissons, les usagers peuvent solliciter une demande de classement par téléprocédure. En cas de conflit avec les commentaires de la présente documentation, ces décisions de classement priment. Dans le cadre de cette procédure, en application du troisième alinéa de l'article R* 80 B-14 du Livre des procédures fiscales (LPF), l'administration pourra inviter le demandeur à adresser des échantillons de produits au service commun des laboratoires. Les autres questions relatives au champ de la contribution doivent être adressées au service des impôts des entreprises (SIE) dont dépend le siège de l'entreprise. 70 La position tarifaire 2009 de la nomenclature (NC 2009) concerne les jus de fruits ou de légumes non fermentés dont le titre alcoométrique volumique n’excède pas 0,5 %. Elle regroupe tous les jus à base de fruits ou de légumes, y compris ceux qui ne répondent pas à la dénomination commerciale de « jus de fruit » au sens du décret n° 2003-838 du 1 septembre 2003 pris pour l'application de l'article L. 214-1 du code de la consommation en ce qui concerne les jus de fruits et certains produits similaires destinés à l'alimentation humaine. Sont donc notamment concernés les produits dénommés « jus de fruit » mais également ceux dénommés « nectar de fruits » et tout mélange de ces produits. En revanche, la position tarifaire 2009 ne comprend pas les jus dilués qui relèvent de la position tarifaire 2202 dans les deux cas suivants : - en cas d'adjonction d'eau à un jus de fruit ou de légume de composition normale ; - en cas d'adjonction, à un jus préalablement concentré, d'eau dans une proportion supérieure à celle qui est nécessaire pour rendre à ce concentré la composition du jus dans son état naturel. 80 La position tarifaire 2202 de la NC comprend : - les eaux, minérales, de source ou toutes les autres eaux, gazéifiées ou non, lorsqu’elles sont additionnées de sucres, d’édulcorants ou d’arômes ; - les bières sans alcool, c'est-à-dire les bières de malt, de gingembre et d'herbes, et les mélanges de bières et de boissons non alcooliques, tels que les panachés, d’un titre alcoométrique volumique n’excédant pas 0,5 % ; - toute autre boisson d’un titre alcoométrique volumique n’excédant pas 0,5% et qui n’est pas un jus de fruits ou de légumes. Ces autres boissons s’entendent de l’ensemble des liquides destinés à la consommation humaine, sous réserve qu'ils ne fassent pas l'objet d'une classification plus précise (CJUE, C-114/80, Dr. Ritter GmbH & Co. du 26 mars 1981, ECLI:EU:C:1981:79). Les produits intermédiaires, liquides et potables, ne sont pas des boissons dès lors qu'ils ne sont pas susceptibles d'être vendus comme produit final aux consommateurs. Sont donc notamment concernés :  - les colas, boissons aux fruits, limonades, limes, tonics ; - les boissons à base de lait (notamment le lait aromatisé ou chocolaté), de cacao, de café, de thé ou de sirops ; - les boissons à base de soja, de céréales, de graines ou de fruits à coque, y compris lorsque ces boissons sont présentées comme des substituts de lait ; - les préparations toniques susceptibles d’être consommées sans être diluées, lorsqu’elles ne constituent pas des médicaments ; - les jus de fruits ou de légumes dilués (I-A-1-a § 70). 90  Comme indiqué au I-A-1-a § 70 et  au I-A-1-a § 80, les positions tarifaires 2009 et 2202 de la NC ne comprennent pas les boissons d’un titre alcoométrique excédant 0,5 %. Toutefois, il résulte du 4° du I de l’article 1613 ter du CGI que le législateur a entendu, pour l’application de la contribution aux boissons autres que les bières de malt et boissons assimilées, substituer à cette limite maximale de 0,5 %, celle de 1,2 %. Il en résulte, s’agissant des produits dont le titre alcoométrique volumique excède 0,5 % sans excéder 1,2 %, que : - les boissons et jus, autres que les bières de malt et boissons assimilées décrites au tiret suivant, sont des produits imposables dans les mêmes conditions que les boissons et jus d'un titre alcoométrique volumique inférieur ;  - les bières de malt (NC 2203) ainsi que les mélanges de bières de malt et d’autres boissons non alcooliques (NC 2206, notamment les panachés) ne sont pas des produits imposables. Les bières de malt s'entendent des boissons obtenues par la fermentation du moût préparé avec du malt de céréales qu'on a fait bouillir en présence d'eau avec généralement du houblon. Certaines quantités de céréales non maltées (maïs et riz, par exemple) peuvent éventuellement être utilisées pour la préparation du moût et elles peuvent être aromatisées. Des substances, par exemple des sucres, y compris en sirop, des colorants, des arômes, des liqueurs ou du dioxyde de carbone, peuvent y être ajoutées tant qu'elles ne modifient pas le caractère essentiel de bière du produit, apprécié au regard de ses qualités organoleptiques. Ces boissons peuvent être concentrées sous vide. Elles peuvent être commercialisées sous diverses appellations notamment « ales », « stout ». Remarque : La circonstance que la boisson ne comprenne qu'une faible proportion de malt, notamment car un autre ingrédient prédomine, ne remet pas en cause la qualification de bière de malt tant que les caractéristiques organoleptiques correspondent à celles de la bière (CJUE, C-195/18, B. S. arrêt du 13 mars 2019, ECLI:EU:C:2019:197). Les boissons fermentées à partir d'autres produits que le malt (cidre, poiré, hydromel, boissons fermentées à base de fruits ou de légumes etc.) ne sont pas considérées comme des bières de malt. Il en va de même pour les bières de gingembre ou les bières d’herbes, les boissons fermentées à base d’extrait de malt ou de vin dites « malton ». Remarque : Les dénominations commerciales des bières fabriquées et commercialisées en France sont réglementées par le décret n° 92-307 du 31 mars 1992 portant application de l'article L. 412-1 du code de la consommation en ce qui concerne les bières. Notamment, la dénomination « bière » est subordonnée à un seuil minimal de malt et la dénomination « bière sans alcool » cible les bières d’un taux alcoométrique volumique inférieur à 1,2 %. Les conditions d’éligibilité à ces dénominations commerciales sont donc différentes des définitions fiscales et douanières susmentionnées. L’éligibilité d’un produit à ces dénominations, de même que leur l’emploi par un opérateur économique, est sans donc incidence sur l’application de la contribution. Ne sont pas considérés comme des mélanges de bières de malt et d’autres boissons non alcooliques de tels mélanges lorsqu’ils font l’objet de processus leur faisant perdre les caractéristiques organoleptiques des boissons fermentées (lesquels sont alors susceptibles de relever de la position 2208). b. Produits hors champ de la contribution 100 Les produits qui relèvent de codes autres que les codes NC 2009 et 2202 ne sont pas imposables, sous la réserve figurant au I-A-1-a § 90. Tel est notamment le cas : - du lait, de la crème de lait, des yoghourts à l’état liquide ou « yaourts à boire » (NC 0401 à 0403) ; - des sirops (qui relèvent des codes NC 1702 ou NC 2106 selon qu’ils contiennent ou non des colorants ou des arômes) ; - des fruits ou légumes mixés (« smoothies ») lorsqu’ils ne sont pas mélangés à des jus (NC 2008) ; - des préparations alimentaires liquides telles que les extraits, essences et concentrés de café (NC 2101), des soupes, potages et bouillons (NC 2104) ou les glaces même lorsqu’elles sont servies liquides (NC 2105) ; - des bières de malt et mélanges de bière de malt et de boissons non alcooliques d’un titre alcoométrique volumique qui excède 0,5 % (qui relèvent des codes NC 2203 et 2206) ainsi que des autres boissons alcooliques (NC 2203 à 2206 ou 2208) lorsque le titre alcoométrique volumique excède 1,2 % ; - des vinaigres (NC 2209) ; - des autres produits liquides qui ne sont pas des boissons tels que l’eau de mer (NC 2501), les eaux distillées, de conductibilité ou de même degré de pureté (NC 2853), des médicaments (NC 3003 ou 3004) et des huiles essentielles, produits de parfumerie ou de toilette et préparations cosmétiques (NC 3301 à 3307). 2. Présence de sucres ajoutés 110 Seuls sont imposables les boissons et jus contenant des sucres ajoutés. Les sucres s'entendent de tous les monosaccharides et disaccharides présents dans le produit imposable, à l’exclusion des polyols (ces derniers sont des édulcorants et non des sucres). Remarque : Cette définition est également celle retenue par le droit européen pour les besoins de l’information des consommateurs (point 8 de l’annexe I du règlement  (UE) n° 1169/2011 du Parlement européen et du Conseil du 25 octobre 2011 concernant l’information des consommateurs sur les denrées alimentaires). Les sucres sont « ajoutés » lorsque leur présence dans le produit imposable résulte d’une adjonction intentionnelle lors du processus de fabrication. Ainsi, ne sont pas des sucres ajoutés : - les sucres issus des fruits utilisés pour la fabrication des jus de fruits, nectars, ou autres boissons à base de fruits ; - les sucres issus des matières premières céréalières mises en œuvre lors de l’élaboration de la boisson, notamment le malt pour les bières ; - les boissons dans lesquelles le consommateur final ajoute lui-même les sucres, ou demande que les sucres soient ajoutés. Remarque : Dans le cas de boissons fournies par un automate permettant au consommateur de sélectionner la quantité de sucre introduite dans la préparation lors de la livraison, le sucre introduit par le consommateur de manière expresse en intervenant sur les paramètres de l’automate n’est pas considéré comme étant ajouté lors du processus de fabrication. Inversement, lorsque l’automate est programmé pour que l’option présentée par défaut au consommateur soit une préparation contenant du sucre, la boisson sera taxable si tous les autres critères sont remplis. Le sucre ajouté intentionnellement lors du processus de fabrication et qui, lors du fait générateur, n’est plus présent dans le produit, ou est présent à titre de trace, n’est pas pris en compte. Tel peut notamment être le cas des sucres alimentaires mis en œuvre en complément des matières premières céréalières et entièrement fermentés au cours du processus de fabrication de la bière. 120 Conformément au C du V de l'article 1613 ter du CGI, tous les sucres présents dans le produit sont réputés être des sucres ajoutés. Ainsi, lorsque toutes les autres conditions sont par ailleurs remplies, une boisson ou un jus qui contient des sucres sera imposable sauf si le redevable démontre que l’ensemble des sucres présents n’a pas fait l’objet d’une adjonction lors du processus de production. À cette fin, le redevable peut notamment présenter, à la demande de services de contrôle, une attestation sur l’honneur du producteur portant sur les quantités de sucres non ajoutés et de sucres ajoutés ainsi qu’un engagement de ce dernier de communiquer à l’administration fiscale, à sa demande, les informations nécessaires pour établir les quantités de sucres ajoutés. Cette attestation n’est pas valide si l’administration constate que la quantité totale de sucre contenu dans le produit n’est pas cohérente avec les montants mentionnés sur l’attestation. 130 Compte tenu du barème des tarifs du tableau du deuxième alinéa du II de l’article 1613 ter du CGI et des règles d’arrondis prévues au quatrième alinéa du même II, il est admis que ne sont pas imposables les boissons ou jus contenant des sucres ajoutés dans des quantités inférieures à cinq grammes par litre (0,5 kg/hL). 3. Conditionnement 140 Seuls sont imposables les produits commercialisés sur le marché de détail. Deux modalités alternatives relatives au conditionnement du produit sont prévues. a. Récipients destinés à la vente au détail 150 Sont soumis à la contribution les boissons et jus conditionnés dans des récipients destinés à la vente au détail, soit directement, soit par l’intermédiaire d’un professionnel. Les récipients destinés à la vente au détail sont des contenants hermétiquement clos dans lesquels sont présentés les boissons et jus par le vendeur de détail en vue de leur vente au consommateur final. Ils comprennent les récipients qui en permettent la vente de détail directement, c’est-à-dire sans l’intervention du vendeur, tels que les bouteilles, les canettes, les briques, les bocaux ou les caisses-outres ou cubiteneurs (« cubis ») destinés à être acquis par le consommateur final. Ils comprennent également les récipients qui en permettent la vente au détail par l’intermédiaire du vendeur, soit pour servir directement le consommateur soit en mettant le récipient à sa disposition. Il s’agit notamment des fûts pour vente à la tireuse ou par pompe, des fontaines, des bocaux et des « Bags in box » (« BiB »), caisses-outres ou cubiteneurs qui ne sont pas destinés à être acquis par le consommateur final. b. Assemblage lors de la livraison au consommateur final 160 Sont également soumis à la contribution les boissons et jus qui ne sont pas conditionnés mais fabriqués à partir de divers ingrédients assemblés au moment de la livraison au consommateur final. Dans ces situations, seuls ces différents ingrédients sont conditionnés mais pas la boisson ou le jus ainsi fabriqué. Il s’agit par exemple des boissons présentées par des automates comportant, d’une part, un réservoir d’eau ou une alimentation en eau et, d’autre part, un ou plusieurs ingrédients (par exemple des sirops, de la mélasse, des sucres, du café ou du thé à l’état solide). Ces produits ne sont mélangés qu’au moment où le consommateur, ou le vendeur, active l’automate. La boisson est alors généralement versée dans un gobelet ou un autre récipient et consommée rapidement. La loi prévoit que les boissons et jus de fruits ou de légumes ainsi fabriqués sont imposables lorsque les trois conditions cumulatives suivantes sont réunies : - la boisson ou le jus est préalablement assemblé, c’est-à-dire que l’assemblage des différents ingrédients intervient au plus tard au moment du fait-générateur (I-A-3 § 140). Ainsi, lorsque le consommateur réalise lui-même le mélange à partir d’éléments qui lui ont été précédemment livrés, la boisson ou le jus qui en résulte n’est pas imposable ; - la boisson ou le jus est présenté dans un récipient non destiné à la vente au détail. Ainsi, les produits contenus dans le récipient ne sont pas, en tant que tels, destinés à être fournis à la vente au détail. En effet, il s’agit d’ingrédients dont la finalité est d’être assemblés pour fabriquer un autre produit, à savoir la boisson ou le jus présenté ; - la boisson ou le jus présenté par le récipient doit être consommable en l’état par le consommateur final. 4. Produits exemptés 170 Même lorsqu’ils répondent aux trois conditions susmentionnées, conformément au dernier alinéa du I de l’article 1613 ter du CGI, les produits suivants ne sont pas imposables : - les laits infantiles premier et deuxième âges c’est-à-dire les laits destinés à l’alimentation particulière des nourrissons (enfants de moins de douze mois) qui répondent aux qualifications de « préparations pour nourrisson » et « préparation de suite » définies à l’article 2 de l’arrêté du 11 avril 2008 relatif aux préparations pour nourrissons et préparations de suite et modifiant l'arrêté du 20 septembre 2000 relatif aux aliments diététiques destinés à des fins médicales spéciales ; - les laits de croissance c’est-à-dire les aliments lactés destinés à l’alimentation particulière des enfants en bas âge (entre un an et trois ans). La commercialisation de ces aliments est régie par le décret n° 91-827 du 29 août 1991 relatif aux aliments destinés à une alimentation particulière et l’arrêté du 30 mars 1978 fixant les dispositions relatives à certains aliments lactés destinés à une alimentation particulière ; - les produits de nutrition entérale pour les personnes malades ; - les boissons à base de soja contenant au minimum 2,9 % de protéines issues de la graine de soja. Le champ des trois premières exemptions sus-listées comprend assez largement des produits qui, en tout état de cause, ne sont considérés ni comme des boissons relevant du code NC 2202 ni comme des jus de fruits ou légumes relevant du code NC 2009. B. Fait générateur et exigibilité 180 Le fait générateur de la contribution est constitué par la première livraison en France, à titre onéreux ou gratuit, d’un produit imposable, c’est-à-dire d’un produit répondant, lors de cette livraison, aux trois conditions cumulatives mentionnées au I-A-1-a § 30 (nature du produit, présence de sucres ajoutés, conditionnement) et ne faisant pas partie de la liste des exemptions rappelées au I-A-4 § 170. 190 La livraison s’entend du transfert du droit de disposer du produit imposable comme un propriétaire, y compris entre différentes personnes morales d’un même groupe. En outre, conformément au deuxième alinéa du I bis de l’article 1613 ter du CGI, pour les besoins de la contribution, est assimilée à une « livraison » la consommation des produits imposables dans le cadre d’une activité économique. Les activités économiques se définissent comme toutes les activités de producteur, de commerçant ou de prestataire de services, y compris les activités extractives, agricoles et celles des professions libérales ou assimilées. Il s’agit notamment de la distribution de boissons aux salariés d’une entreprise et destinées à être consommées sur le lieu de travail ou dans le cadre du contrat de travail. 200 Lorsqu’un même produit imposable fait l’objet de plusieurs livraisons successives en France, afin d’éviter toute imposition multiple, seule la première constitue un fait-générateur de la contribution. Dans la pratique, il s’agit généralement de la première vente des produits imposables réalisée par le fabricant, ou par la personne qui les introduit en France (dans le cadre d’une acquisition intra-communautaire ou de l’importation depuis un pays tiers). Cette vente intervient généralement en amont du circuit de distribution. Toutefois, la première livraison peut également intervenir en aval, au stade de la vente au consommateur final, notamment dans les situations suivantes : -  lorsque le fabricant, ou la personne qui réalise l’introduction en France, dispose de son propre réseau de distribution au détail ; -  lorsque la livraison est réalisée par un automate qui fabrique la boisson au moment où le client la sollicite (I-A-3-b § 160) ; - lorsque la boisson est vendue à un particulier en France depuis l’étranger et transportée par le vendeur (I-C § 290). 210 Lorsque plusieurs produits différents sont cédés conjointement, chacun d’entre eux donne lieu à un fait générateur distinct de la contribution. Il en résulte que l’assujettissement et la liquidation de la contribution sont appréciés produit par produit, même lorsque différents produits sont livrés dans le cadre d’une opération unique formant un tout cohérent sur le plan économique. Remarque : La jurisprudence européenne relative à la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) qui prévoit que les opérations doivent être appréciées à l’échelle pertinente sur le plan économique, sans pouvoir être décomposées artificiellement produit par produit, n’est donc pas reproductible pour les besoins de la contribution. Lorsque le produit imposable est fourni dans le cadre de la réalisation d’une prestation de service, par exemple un service de restauration, cette fourniture constitue un transfert du droit de disposer de la boisson comme un propriétaire et sera donc, s'il s'agit du premier transfert en France, taxable à la contribution. 220 Les transferts du droit de disposer du bien comme d’un propriétaire effectués à titre gratuit (dons) sont traités comme les ventes. 230 Ne constituent pas un fait générateur de la contribution : - les livraisons postérieures à la première livraison ; - le transport du produit sans qu’il y ait de changement de propriétaire, y compris les transferts entre la France et l’étranger, entre la métropole et les outre-mer ou entre les différentes collectivités d'outre-mer ; Remarque : Ainsi, lorsqu'une livraison est réalisée dans une collectivité d'outre-mer relevant de l'article 73 de la Constitution du 4 octobre 1958, cette dernière ne sera considérée comme la première livraison en France que s'il n'y a eu aucune autre livraison préalable dans cette même collectivité ou dans une autre collectivité relevant de l'article 73 de la Constitution du 4 octobre 1958 ou en métropole. - les pertes et vols. 240 La contribution est exigible lors de la livraison qui constitue le fait générateur. 250 Il résulte de ces éléments que le fait générateur et l’exigibilité de la contribution sont généralement confondus avec ceux de la TVA frappant, le cas échéant, la première livraison. Ils s’en distinguent toutefois dans certains cas du fait des règles particulières exposées au présent I-B § 180 et suivants et de celles mentionnées au I-C § 260 et suivants relatives à la territorialité. C. Territorialité 260 Sont considérées comme des premières livraisons territorialisées en France les livraisons situées sur le territoire constitué par le territoire de la France métropolitaine et celui de chacune des collectivités territoriales régies par l’article 73 de la Constitution du 4 octobre 1958 (Guadeloupe, Martinique, La Réunion, Guyane, Département de Mayotte). Ce territoire ne comprend pas celui des collectivités relevant de l'article 74 de la Constitution du 4 octobre 1958 (Polynésie française, Saint-Barthélemy, Saint-Martin, Saint-Pierre-et-Miquelon, Iles Wallis et Futuna) ni celui de la Nouvelle-Calédonie, des Terres australes et antarctiques françaises ou de l'île de Clipperton.  270 La livraison d’un produit est territorialisée en France : - si le produit ne fait pas l’objet d’un transport ou d’une expédition par le vendeur, ou pour son compte, lorsqu’il est situé sur le territoire défini au I-C § 260 ; - si le produit est livré à un opérateur économique et est transporté ou expédié à destination par le vendeur, ou pour son compte, lorsque le point de départ du transport ou de l’expédition est situé sur ce même territoire ; - si le produit est livré à une personne qui n'est pas un opérateur économique et est transporté ou expédié par le vendeur ou pour son compte, lorsque le point de destination du transport ou de l’expédition est situé sur ce même territoire. Un opérateur économique s’entend d’une personne qui effectue de manière indépendante une activité économique (I-B § 190), quel que soit son statut juridique, sa situation au regard d'autres impôts et la forme ou la nature de son intervention. 280 Il résulte notamment de ces règles que la vente à l’étranger d’un produit imposable à un particulier qui le transporte ensuite en France par ses propres moyens n’est pas considérée comme réalisée en France. En revanche, est considérée comme réalisée en France la vente à distance, sur un site de commerce en ligne, d’un produit imposable stocké à l’étranger et expédié à l’adresse d’un particulier en France. Par ailleurs, s’agissant de la consommation de produits imposables dans le cadre d’une activité économique assimilée à une livraison (I-B § 190), le lieu de la livraison est le lieu de consommation effectif du produit. 290 Les règles de territorialité de la contribution exposées au I-C § 260 et suivants sont, dans la plupart des cas, identiques à celles de la TVA. Elles s’en distinguent toutefois dans certains cas car, pour la contribution, la loi n’a pas prévu de régimes particuliers pour les opérateurs ayant un volume de transactions faibles avec l’étranger, pour les échanges entre États-membres de l’UE ou pour les plateformes de commerce en ligne. D. Personnes imposables 300 La contribution est due par la personne qui réalise la livraison constituant le fait-générateur (I-B § 180 à 250), c'est-à-dire en cas de transfert du droit de disposer de la boisson comme un propriétaire, le cédant, et, en cas d'utilisation des produits imposables dans le cadre d'une activité économique assimilée à une livraison, la personne réalisant cette activité économique. Remarque : Dans le cas de boissons fournies par un automate, le redevable est la personne qui exploite l’automate c’est-à-dire le bénéficiaire direct des recettes tirées de la livraison des boissons. II. Base d’imposition 310 La contribution est assise sur les volumes faisant l'objet de la livraison constituant le fait générateur (I-B § 180 à 250). III.  Tarifs A. Tarifs normaux 320 Le tarif de la contribution appliqué au volume de produit imposable (en euro par hectolitre) est déterminé selon un barème progressif dépendant du taux de sucre ajouté (en kilogramme par hectolitre) contenu dans le produit imposable. Les éléments figurant au I-A-2 § 110 et 120 relatifs à la détermination des sucres ajoutés pour les besoins du champ de l’imposition s’appliquent également pour les besoins de la détermination du tarif. Le barème de la contribution évolue au 1er janvier de chaque année en fonction de l’inflation. Ce barème est publié au BOI-BAREME-000038. 330 Comme indiqué au I-B § 200, le taux de sucre à partir duquel le tarif est déterminé selon le barème susmentionné est apprécié séparément pour chaque produit et appliqué au volume correspondant. Toutefois, pour les boissons qui ne sont pas conditionnées mais fabriquées à partir de divers ingrédients assemblés au moment de la fourniture au consommateur final par un automate (I-A-4 § 160), lorsque l’automate ne permet pas de suivre les quantités de sucre boisson par boisson, il est admis que le taux de sucre soit déterminé à partir des volumes de liquide et quantités de sucre totaux consommés sur une période de déclaration. B. Exonérations pour les livraisons à l'étranger 1. Exportations directes 340 Comme indiqué au I-C § 260, est territorialisée en France la livraison à destination d’un opérateur économique de produits imposables transportés ou expédiés depuis la France vers l’étranger par le vendeur ou pour son compte. Cette livraison relève donc du champ de la contribution lorsqu’il s’agit de la première livraison en France. Toutefois, conformément au1 du IV de l’article 1613 ter du CGI, ces livraisons sont exonérées de la contribution lorsque l’expédition ou le transport est réalisée par le redevable, ou pour son compte (y compris par l’acquéreur). Remarque : Il est rappelé que ne sont pas dans le champ de la contribution : - les transports ou expéditions de produits imposables hors de France sans changement de propriétaire ; - les livraisons de produits imposables transportés ou expédiés hors de France à destination d’une personne qui n’est pas un opérateur économique ; - les livraisons de produits imposables situés hors de France, tant qu’ils ne sont pas transportés ou expédiés en France à destination d’une personne qui n’est pas un opérateur économique. 350 L'exonération de la contribution peut être justifiée par tous moyens permettant d'établir la réalité physique de l'expédition ou du transport hors du territoire fiscal national. Sont notamment acceptés les documents permettant de justifier de l’exonération de TVA pour les livraisons intra-communautaires ou les livraisons à destination de pays tiers. 2. Exportations indirectes 360 Lorsque le client du redevable de la contribution, après avoir acquis les produits imposables en France, les transporte ou les expédie en dehors du territoire fiscal, soit dans le cadre de la gestion de ses stocks, soit pour les livrer à un client situé à l’étranger, il supporte la charge économique de la contribution, qui est généralement intégrée au prix d’acquisition. Toutefois, dans cette situation, les produits sont consommés en dehors du marché national et sont donc dans une situation analogue à celle des produits qui sont expédiés ou transportés hors de France directement par le redevable, lesquels sont hors-champ ou exonérés de contribution. Afin d’assurer une plus grande neutralité de la contribution vis-à-vis du circuit économique, la loi prévoit un régime facultatif de suspension de la contribution, qui permet à un redevable de la contribution de transférer ses obligations fiscales à son client. Cela permet à ce dernier d’éviter la charge de la contribution pour les produits imposables qu’il commercialisera en dehors de France. a. Conditions du régime suspensif 370 La loi prévoit trois conditions, appréciées séparément pour chaque produit imposable de chaque livraison : - la livraison est la première livraison en France (I-C § 260) de telle sorte que le vendeur est le redevable de la contribution ; - cette livraison est effectuée au bénéfice d’un opérateur économique qui, pour les besoins de son activité, destine les produits imposables à une expédition ou un transport hors de France ; - le bénéficiaire établit, au plus tard à la date de facturation, une attestation mentionnant le recours au régime de suspension et certifiant la destination du produit hors de France. Lorsque l’une de ces trois conditions n’est pas remplie, le régime suspensif n’est pas mis en œuvre 380 La condition de destination des produits imposables hors de France traduit une intention du bénéficiaire du régime et non un engagement de sa part : une modification de la destination des produits n'implique aucune sanction. Cette condition est matérialisée par l'établissement d'une attestation par le bénéficiaire du régime. Il est admis qu’une attestation unique soit effectuée pour l’ensemble des produits identiques livrés conjointement. Il est également admis qu’une seule attestation récapitulative soit effectuée pour l’ensemble des livraisons relatives à des produits identiques et réalisées au cours du même mois entre deux opérateurs économiques donnés. Dans ce cas, l’attestation peut intervenir à la date de la dernière facture portant sur ces livraisons. Le bénéficiaire du régime peut également effectuer une attestation pour un ensemble de produits identiques livrés conjointement et dont seulement certains sont destinés à une expédition ou un transport hors de France. 390 L'attestation est établie par le bénéficiaire du régime en deux exemplaires dont un doit être remis au cédant qui le conserve dans sa comptabilité à l'appui des factures relatives aux livraisons pour lesquelles la contribution est suspendue. Un modèle d'attestation est proposé en annexe (BOI-FORM-000087). b. Conséquences du régime suspensif 400 Le recours au régime suspensif a pour objet de reporter l’exigibilité de la contribution postérieurement au fait générateur. Il ne modifie pas le fait générateur : en particulier, les trois conditions d’assujettissement du produit (I-A § 30), la base d'imposition et le tarif sont toujours appréciés au moment de la première livraison en France. Exemple : Lorsque la livraison pour laquelle la contribution a été suspendue est intervenue le 20 décembre de l’année N et que l’exigibilité est reportée l’année suivante (N+1), le barème de tarif applicable est celui de l’année N. 410 Conformément au troisième alinéa du 2 du IV de l'article 1613 ter du CGI, l’exigibilité est reportée jusqu’à ce que soit remise en cause la destination des produits imposables ayant justifié le recours au régime de suspension, à savoir leur expédition ou leur transport par l’acquéreur en dehors de France. Si cette expédition ou ce transport intervient effectivement, en l’absence d’exigibilité, la contribution n’est pas perçue. 420 La remise en cause de la destination est constituée par : - la livraison en France, par le bénéficiaire, des produits imposables, y compris, leur consommation pour les besoins de son activité économique ; - l’affectation des produits imposables à un autre usage par le bénéficiaire, manifestée par toute décision expresse de ce dernier ; - toute modification du produit, notamment son déconditionnement ou l’ajout d’autres ingrédients ; - tout évènement rendant l’expédition ou le transport hors de France impossible, tel que la perte ou la destruction du produit. La remise en cause de la destination entraîne l’exigibilité de la contribution. Elle n’est  toutefois pas sanctionnée. 430 Conformément au E du V de l’article 1613 ter du CGI, le recours au régime suspensif a pour effet de soumettre le bénéficiaire à l’ensemble des obligations s’imposant au redevable de la contribution, notamment : - de déclarer et d’acquitter la contribution sur les livraisons pour lesquelles la contribution a été suspendue et la destination remise en cause, sauf dans la situation décrite au III-B-2-b § 440 ; - de tenir à la disposition des services de contrôle les documents justificatifs prévus au IV § 460. Il sera également, le cas échéant, soumis aux pénalités et sanctions qui lui sont imputables. Remarque : La contribution est incluse dans la base d'imposition de la TVA dans la mesure où elle constitue un élément du prix de vente. Dès lors que le régime de suspension conduit à rendre l'acquéreur redevable de la contribution elle ne constitue plus un élément du prix de vente et n'est donc pas incluse dans la base d'imposition à la TVA. 440 À des fins de simplification, lorsque le bénéficiaire acquière pour partie des produits imposables en suspension et pour partie des produits ayant supporté la contribution, auprès d’un ou plusieurs vendeurs, les produits effectivement expédiés ou transportés hors de France sont réputés être ceux qui ont été acquis en suspension sans qu’il ne soit nécessaire de mettre en place un dispositif de suivi physique de chacun des produits. Cette tolérance ne s’applique que pour un ensemble de produits identiques, dans la limite des quantités acquises en suspension, et sous réserve que les expéditions ou transports soient postérieurs aux acquisitions en suspension. 450 Lorsque le produit imposable contient à la fois des sucres naturels et des sucres ajoutés, l’ensemble des sucres sont réputés être ajoutés jusqu’à preuve contraire (I-A-2 § 120). À défaut d’une telle preuve, le complément de contribution résultant, le cas échéant, de la prise en compte de ces sucres sera, conformément au D du V de l’article 1613 ter du CGI, exigible auprès de la personne ayant réalisé la première livraison en France. Il s’agit d’une dérogation légale à la règle commentée au III-B-2-b § 420, selon laquelle, en cas de recours au régime de suspension, le redevable est le bénéficiaire du régime. Cette dérogation ne vaut que pour le complément contribution résultant d’une mauvaise prise en compte de la quantité de sucres ajoutés. Afin d’éviter ces situations, il est recommandé que les vendeurs qui livrent en suspension de la contribution apportent les éléments de preuve nécessaires au bénéficiaire du régime, ou lui indiquent les conditions dans lesquelles l’administration fiscale peut se les procurer. IV. Obligations comptables des redevables 460 Ces obligations s’appliquent aux personnes qui réalisent la première livraison de produits imposables en France, ainsi qu’à leurs clients qui ont recourt au régime de suspension présenté au III-B-2-a § 360 et suivants. Elles ne s’appliquent pas aux personnes qui ne réalisent que des livraisons de produits exemptés (I-A-4  § 170) ou qui ne réalisent que des livraisons territorialisées hors de France (I-C § 260 et suivants). 470 Les redevables de la contribution sur les boissons non alcooliques contenant des sucres ajoutés tiennent une comptabilité détaillée des produits soumis à cette contribution qui fait apparaître mensuellement pour chaque ensemble de produits identiques : - les volumes de produits imposables taxés, leur tarif et le montant de la contribution associée ; - les volumes de produits  répondant aux conditions d’assujettissement mentionnées au I-A § 30 mais bénéficiant d’une exemption ; - les volumes de produits imposables qui ont été exonérés de la contribution ou livrés en suspension de la contribution conformément au III-B-1 § 350 et suivants et le tarif qui leur aurait été appliqué en l'absence d'exonération ou de suspension ; - les volumes de produits imposables et dont les contribuables ne disposent plus (pertes, vols, transformation en d’autres produits, produits imposables livrés mais qui avaient déjà fait l’objet d’une première livraison lorsqu’ils ont été acquis) et le tarif qui leur aurait été appliqué s’ils avaient fait l’objet d’une première livraison par le redevable. Ces informations doivent être fournies à la première demande des agents chargés du contrôle de la contribution. 480 En outre, pour les bénéficiaires du régime de suspension, la comptabilité fait apparaître mensuellement, pour chaque ensemble de produits identiques, l'information sur les volumes de produits imposables acquis en suspension de contribution ainsi que l’exemplaire de l'attestation qu’ils ont conservé.