Texte intégral
Actualité liée : [node:date:14610-PGP] : BA - BIC - Aménagement des dispositifs d’exonération des plus-values prévus à l’article 151 septies du CGI, à l’article 151 septies A du CGI et à l’article 238 quindecies du CGI, pour encourager la cession ou la transmission d’exploitations agricoles au profit de jeunes agriculteurs (loi n° 2025-127 du 14 février 2025 de finances pour 2025, art. 70)1En application des dispositions de l’article 73 B du code général des impôts (CGI), des abattements sont appliqués pour déterminer le bénéfice imposable des exploitants soumis à un régime réel d’imposition attributaires de la dotation d’installation aux jeunes agriculteurs. Ces abattements sont majorés au titre de l’exercice en cours à la date d’inscription en comptabilité de la dotation (II-C § 160).I. Assiette de l’abattementA. Revenus exclus de l’assiette1. Profits soumis à un taux réduit d’imposition10Les abattements prévus à l’article 73 B du CGI ne concernent pas les profits soumis à un taux réduit d’imposition, c’est-à-dire essentiellement les plus-values à long terme.2. Activités accessoires de nature commerciale ou non commerciale visées à l’article 75 du CGI20Les revenus tirés d’activités accessoires de nature commerciale ou non commerciale visées à l’article 75 du CGI (IV § 140 et suivants du BOI-BA-CHAMP-10-40) sont exclus des abattements prévus à l’article 73 B du CGI.30Lorsque l’exploitant agricole remplit les conditions pour bénéficier de ces abattements et opte pour l’application de l’article 75 du CGI au titre du même exercice, le montant du bénéfice agricole retenu pour le calcul des abattements doit être diminué ou augmenté du montant du revenu mentionné à l’article 75 du CGI selon qu’il s’agit d’un bénéfice ou d’un déficit.B. Ordre d’imputation en cas de déficits reportables ou de déductions pour épargne de précaution1. Principe40Les abattements prévus à l’article 73 B du CGI s’appliquent avant la déduction des déficits reportables (I-B-3 § 60) et la déduction pour épargne de précaution (DEP) prévue à l’article 73 du CGI (BOI-BA-BASE-30-45).Remarque : L’existence de déficits reportables « agricoles » est possible lorsque le total des revenus nets d’autres sources excède la limite prévue au 1° du I de l’article 156 du CGI.2. Cas particulier d’un associé de société civile agricole bénéficiant des aides à l’installation ayant souscrit un emprunt personnel pour acquérir ses parts dans la société ou les biens apportés50Les abattements sont appliqués après imputation des intérêts de l’emprunt sur la quote-part de résultat revenant à cet associé, mais avant la déduction des déficits reportables et de la DEP. La DEP reste calculée au niveau de la société.Exemple : Un exploitant associé à 30 % d’une société civile d’exploitation agricole (SCEA) paye 4 500 € d’intérêts pour un emprunt contracté personnellement pour acquérir ses parts dans la société en N. La société a pratiqué la DEP dans les limites autorisées.Le résultat de la SCEA avant DEP s’élève à 100 000 € et le montant de la DEP s’établit à : 46 979 + 10 % x (100 000 - 90 579) = 47 921 €, soit un résultat à répartir de 100 000 - 47 921 = 52 079 €.Quote-part de résultat revenant à l’associé : 52 079 x 30 % = 15 623 €.Il convient d’abord de déterminer l’assiette de l’abattement :100 000 € (résultat avant DEP) x 30 % - 4 500 € (déduction des intérêts d’emprunt) = 25 500 €Abattement de 75 % : 25 500 x 75 % = 19 125 €.Il convient ensuite d’appliquer l’abattement prévu par l’article 73 B du CGI sur la quote-part de résultat de la société revenant à l’associé, soit 15 623 €, après déduction de ses charges et déficits (intérêts d’emprunt pour 4 500 €).Le résultat est alors de : 15 623 - 4 500 = 11 123 €.Dès lors que les abattements prévus à l’article 73 B du CGI ne peuvent donner lieu à la constatation d’un déficit, leur montant est plafonné à hauteur du bénéfice réalisé, soit 11 123 €. L’excédent d’abattement (19 125 - 11 123 = 8 002 €) est définitivement perdu.Remarque : Pour les besoins de l’exemple, les montants de l’article 73 B du CGI retenus sont ceux en vigueur au 31 décembre 2024.55En cas de déficit dégagé avant application des abattements prévus à l’article 73 B du CGI, celui-ci est imputable sur le revenu global ou sur les bénéfices agricoles des six années suivantes (CGI, art. 156).3. Maintien des déficits reportables60Les abattements s’appliquent avant déduction des déficits reportables.Cette disposition concerne essentiellement les exploitants agricoles qui perçoivent des revenus nets d’autres catégories d’un montant total supérieur à la limite fixée au 1° du I de l’article 156 du CGI. Pour ces exploitants, en effet, les déficits d’exploitation subis pendant les années antérieures constituent normalement une charge de l’exercice de l’exploitation agricole.70Pour les autres exploitants passibles de l’impôt sur le revenu, les déficits constatés à la clôture d’un exercice sont imputés sur le revenu net global de l’année au cours de laquelle cet exercice a été arrêté. Toutefois, les anciens amortissements différés peuvent être reportés indéfiniment dans le cadre du bénéfice agricole.Dans l’un et l’autre cas, il ne doit être tenu compte ni des reports de déficits, ni des reports d’amortissements différés pour liquider l’abattement.(80)II. Abattements applicablesA. Principe90L’article 73 B du CGI prévoit que les abattements sont majorés au titre de l’exercice en cours à la date d’inscription en comptabilité de la dotation d’installation aux jeunes agriculteurs, c’est-à-dire l’exercice au cours duquel la décision d’octroi de l’aide a été notifiée à l’exploitant. La date du versement effectif de l’aide est sans incidence pour l’application de l’abattement.B. Exploitants concernés1. Principe100Le bénéfice de l’abattement majoré est réservé aux jeunes exploitants remplissant les conditions pour bénéficier des abattements prévus à l’article 73 B du CGI (BOI-BA-BASE-30-10-10).La majoration de l’abattement concerne les exploitants exerçant leur activité professionnelle à titre individuel ou dans le cadre d’une société relevant du régime fiscal des sociétés de personnes.Le I de l’article 73 B du CGI module l’abattement en fonction du montant du bénéfice imposable réalisé par l’exploitant.Par ailleurs, le II de l’article 73 B du CGI prévoit que les seuils de bénéfices retenus pour déterminer l’abattement applicable sont actualisés tous les trois ans dans la même proportion que l’évolution triennale de la limite supérieure de la première tranche du barème de l’impôt sur le revenu et arrondis à la centaine d’euros la plus proche.Abattements applicables au titre des années 2022, 2023 et 2024Montant du bénéfice imposableFraction du bénéfice soumise à l’abattementTaux de l’abattementAnnée d’octroi des aidesTaux de l’abattementAutres annéesInférieur ou égal à 45 100 €Totalité du bénéfice100 %75 %Supérieur à 45 100 €Fraction du bénéfice inférieure ou égale à 45 100 €100 %50 %Supérieur à 45 100 €Fraction du bénéfice supérieure à 45 100 € et inférieure ou égale à 60 100 €60 %30 %Supérieur à 45 100 €Fraction du bénéfice supérieure à 60 100 €0 %0 %Abattements applicables au titre des années 2025, 2026 et 2027Montant du bénéfice imposableFraction du bénéfice soumise à l’abattementTaux de l’abattementAnnée d’octroi des aides Taux de l’abattementAutres annéesInférieur ou égal à 50 700 €Totalité du bénéfice100 %75 %Supérieur à 50 700 €Fraction du bénéfice inférieure ou égale à 50 700 €100 %50 %Supérieur à 50 700 €Fraction du bénéfice supérieure à 50 700 € et inférieure ou égale à 67 600 €60 %30 %Supérieur à 50 700 €Fraction du bénéfice supérieure à 67 600 €0 %0 %105Toutefois, dans tous les cas, le montant total des abattements pratiqués ne peut être inférieur au montant de la dotation d’installation aux jeunes agriculteurs au titre de l’exercice en cours à sa date d’inscription en comptabilité.110Les taux d’abattements, majorés ou non, sont déterminés pour chaque exercice d’application, en fonction du montant du bénéfice réalisé au titre de l’exercice concerné.Exemple : Un jeune agriculteur s’est installé et a commencé son activité le 15 mai N. L’octroi de l’aide lui a été notifié le 15 septembre N. Au 31/12/N, son bénéfice est de 29 600 €. Ainsi, le taux d’abattement à appliquer à l’intégralité du bénéfice N est de 100 %.Au titre de N + 1, il réalise un bénéfice de 57 800 €. Ainsi, il bénéficie d’un taux d’abattement de 50 % pour la fraction du bénéfice jusqu’à 50 700 €, et d’un taux de 30 % pour la fraction du bénéfice supérieure à 50 700 €.2. Cas particuliersa. Exploitant associé d’une société soumise au régime des sociétés de personnes120Les jeunes exploitants associés dans une société de personnes peuvent bénéficier de la dotation d’installation sous réserve du respect des conditions d’octroi. L’installation peut se faire dans le cadre d’une société préexistante ou dans le cadre d’une société nouvelle. L’attributaire de l’aide est l’associé lui-même et non la société.Les abattements s’appliquent sur la quote-part de résultat revenant à l’associé jeune agriculteur au titre de l’exercice en cours à la date de décision d’octroi de l’aide notifiée par l’autorité compétente. Dans le cas où le jeune exploitant n’aurait pas encore la qualité d’associé à cette date, les abattements s’appliquent alors sur sa quote-part de résultat dans la société au titre de l’exercice d’installation dans la société. Cette date correspond :à l’immatriculation de la société au registre du commerce et des sociétés pour une société nouvelle ;à l’opposabilité aux tiers de la qualité d’associé du jeune agriculteur lorsqu’il s’agit d’une société préexistante (c’est-à-dire au dépôt des statuts modifiés au greffe et à la publicité des inscriptions modificatives au registre du commerce et des sociétés).b. Aides attribuées aux exploitants conjoints130Dans le cas des exploitants conjoints, les aides à l’installation sont toujours attribuées à titre personnel à chaque conjoint au regard de son étude prévisionnelle d’installation ou de son plan de développement de l’exploitation.Pour la mise en œuvre des abattements, il convient donc de ne retenir que les bénéfices imposables réalisés par le conjoint exploitant ayant bénéficié de l’aide à l’installation.Lorsque l’activité est exercée dans le cadre d’une société civile, seule la quote-part de résultat imposable au nom de l’associé bénéficiaire de l’aide est éligible à l’abattement majoré.140Il est admis néanmoins d’appliquer les abattements sur l’intégralité du bénéfice imposable au nom du couple lorsque les conjoints exploitent une entreprise commune. Une entreprise est réputée exploitée en commun par les deux époux qui y exercent leur activité lorsqu’ils sont mariés sous le régime de la communauté. Cette présomption peut être renversée au vu de l’examen de certains indices montrant l’existence d’entreprises distinctes (I-B-1-a-3°-a° § 150 du BOI-BIC-PVMV-40-20-20-10).150S’agissant des activités exercées dans le cadre d’une société soumise au régime des sociétés de personnes, les époux sont réputés coexploitants lorsque les parts de la société dans laquelle au moins l’un des deux exerce son activité professionnelle font partie de l’actif de la communauté. Lorsque les époux sont mariés sous le régime de la séparation des biens, les abattements s’appliquent, le cas échéant, distinctement au niveau des quotes-parts de résultat revenant à chacun des époux.C. Exercice concerné160Les abattements sur le bénéfice des jeunes agriculteurs sont majorés au titre de l’exercice au cours duquel les exploitants inscrivent en comptabilité la dotation d’installation (II-A § 90).170L’abattement total majoré correspond à 100 % du bénéfice lorsque celui-ci est inférieur ou égal à 50 700 € au titre de l’exercice de comptabilisation de la dotation et en permet donc l’exonération. Au-delà de ce montant de bénéfice, si l’abattement total majoré est inférieur à celui de la dotation octroyée, l’exploitant agricole est autorisé à déduire de son bénéfice un montant d’abattement égal au montant de la dotation comptabilisée.180Conformément aux règles comptables, la notion d’exercice s’entend de la période s’écoulant entre l’ouverture et la clôture de l’exercice comptable, qui est en principe de douze mois, sauf circonstances exceptionnelles. À cet égard, dans le cas d’un premier exercice, il est admis que cette durée peut être inférieure ou supérieure à douze mois pour tenir compte notamment du cycle de production agricole. Dans cette dernière hypothèse, et si l’aide est comptabilisée au cours de ce premier exercice, l’abattement majoré pourra s’appliquer à l’intégralité du bénéfice imposable au titre de l’exercice considéré :sans qu’il soit nécessaire de pratiquer un abattement prorata temporis à hauteur de la période excédant le délai de douze mois habituel ;sans que cet abattement ne puisse s’appliquer toutefois au-delà du 31 décembre de l’année suivant celle au cours de laquelle ce premier exercice a été ouvert.190Si, en application du deuxième alinéa de l’article 37 du CGI, l’exploitant a déposé un bilan fiscal provisoire pour l’assiette de l’impôt dû au titre des premiers mois d’activité, il convient de distinguer suivant la date de notification de l’aide :soit l’aide a été notifiée avant le 31 décembre de l’année considérée, auquel cas le contribuable a pu appliquer l’abattement majoré dès le dépôt de son bilan provisoire. L’exploitant pourra alors bénéficier d’un supplément d’abattement total au titre de la période écoulée entre le 31 décembre et la clôture de l’exercice, sans que cet abattement ne puisse s’appliquer toutefois au-delà du 31 décembre de l’année suivant celle au cours de laquelle ce premier exercice a été ouvert ;soit l’aide a été notifiée après le 31 décembre de l’année considérée mais avant la clôture de l’exercice en cours au 1er janvier, auquel cas l’exploitant ne peut pas, en principe, revendiquer le bénéfice de l’abattement majoré au moment du dépôt de sa déclaration de bilan provisoire. Il pourra alors, par voie de réclamation contentieuse, demander ultérieurement une majoration d’abattement sur les bénéfices provisoires déclarés au titre de la période écoulée entre le début d’activité et la fin de l’année civile. Toutefois, lorsque l’agriculteur reçoit la notification de l’aide après le 31 décembre mais avant l’expiration du délai légal de dépôt de la déclaration des bénéfices agricoles, une réclamation contentieuse n’est pas nécessaire pour demander l’application de l’abattement majoré sur ce bénéfice provisoire : la demande résulte de la rédaction de la déclaration selon les modalités exposées au I § 10 du BOI-BA-BASE-30-10-40.Exemple : Un jeune exploitant, installé le 15 septembre N, a reçu la notification de l’aide le 20 mai N+1. Son premier exercice, ouvert le 15 septembre N, a été clos le 31 août N+1.Conformément au deuxième alinéa de l’article 37 du CGI, l’exploitant est tenu de déclarer un bénéfice fiscal provisoire au titre des opérations de l’année N, soit de septembre à décembre N. Au moment du dépôt de sa déclaration de bénéfice provisoire, le deuxième jour ouvré suivant le 1er mai N+1, il ne peut pas revendiquer l’abattement majoré. En revanche, il pourra demander, par réclamation, le bénéfice de l’abattement majoré dès la clôture de l’exercice de comptabilisation de la dotation, en produisant un justificatif attestant de cette comptabilisation.200L’exercice à prendre en compte est celui au cours duquel la décision d’octroi de l’aide a été notifiée à l’exploitant par l’autorité compétente.Les dates de versement effectif de l’aide, de délivrance du certificat de conformité de l’installation ou de début effectif d’activité sont sans incidence pour l’application de l’abattement majoré.Dans l’hypothèse où un certificat de non-conformité de l’installation serait délivré au titre d’un exercice postérieur à celui de notification de l’aide, il appartiendrait à l’intéressé de régulariser sa situation fiscale en déposant une déclaration rectificative pour l’exercice au cours duquel l’intégralité de ses bénéfices imposables a été exonérée.Remarque : Si aucun exercice comptable n’est ouvert à la date de notification de l’aide, celle-ci doit alors être comptabilisée au titre du premier exercice ouvert, qui bénéficiera de l’abattement majoré.210Un seul exercice est susceptible de bénéficier de l’abattement majoré. Par conséquent, lorsqu’un complément de dotation est perçu au titre d’un exercice postérieur à celui de comptabilisation de la dotation initiale, l’abattement majoré n’est pas susceptible de s’appliquer au bénéfice de l’exercice de comptabilisation de ce complément. Toutefois, il est admis que ce complément de dotation ne soit pas pris en compte pour la détermination du résultat imposable.Remarque : Il y a lieu à versement d’un complément de dotation notamment en cas d’acquisition progressive de la capacité professionnelle ou du passage du statut d’agriculteur à titre secondaire à celui d’agriculteur à titre principal.D. Coordination des abattements220Les modalités d’application des abattements sur les bénéfices imposables au titre des soixante premiers mois d’activité ne sont pas affectées par la mise en œuvre de l’abattement majoré.Conformément au I de l’article 73 B du CGI, les exploitants peuvent demander l’application rétroactive, par voie de réclamation, des abattements au titre des exercices non prescrits clos entre la date d’installation et celle d’attribution des aides (II § 40 du BOI-BA-BASE-30-10-20).(230)240Le déclenchement de l’abattement majoré peut précéder, voire suivre, celui de l’abattement non majoré.Lorsqu’au titre d’une même période, les deux abattements (majoré et non majoré) sont susceptibles de s’appliquer de manière cumulée, le taux le plus élevé d’abattement s’applique (le taux majoré).En tout état de cause, quelles que soient la durée d’application de l’abattement majoré et la date à laquelle il commence à s’appliquer, la durée d’application cumulée de tous les abattements ne doit pas dépasser soixante mois.Dans les exemples qui suivent, il est supposé que le jeune agriculteur est soumis dès le début de son activité à un régime réel d’imposition et qu’il clôt son exercice le 31 juillet de l’année civile.Exemple 1 : Un jeune agriculteur s’est installé et a commencé son activité le 15 mai N. L’octroi de l’aide lui a été notifié le 15 septembre N. Le bénéfice, constant, est de 40 000 € pour chaque exercice.Abattement jeune agriculteur pour un début d’activité en mai N et une aide en septembre NDate de clôtureAbattement autoriséNombre de mois bénéficiant de l’avantage31/07/N75 %331/07/N+1100 %1231/07/N+275 %1231/07/N+375 %1231/07/N+475 %1231/07/N+575 %9Exemple 2 : Un jeune agriculteur s’est installé et a commencé son activité le 15 janvier N. L’octroi de l’aide lui a été notifié le 15 juillet N. Le bénéfice imposable, constant, est de 55 600 € pour chaque exercice.Pour les besoins de cet exemple, le seuil pour l’application des abattements est celui applicable au titre des années 2025, 2026 et 2027.Abattement jeune agriculteur avec début d’activité en janvier N et aide en juillet NDate de clôtureAbattement autoriséNombre de mois bénéficiant de l’avantage31/07/N(100 % x 50 700 €) + (60 % x 4 900 €)731/07/N+1(50 % x 50 700 €) + (30 % x 4 900 €)1231/07/N+2(50 % x 50 700 €) + (30 % x 4 900 €)1231/07/N+3(50 % x 50 700 €) + (30 % x 4 900 €)1231/07/N+4(50 % x 50 700 €) + (30 % x 4 900 €)1231/07/N+5(50 % x 50 700 €) + (30 % x 4 900 €)5Exemple 3 : Un jeune agriculteur s’est installé et a commencé son activité le 5 septembre N. L’octroi de l’aide lui a été notifié le 15 septembre N+1. Son bénéfice imposable est de 30 000 € au titre du premier exercice clos en N+1, 40 000 € au titre de N+2, 55 600 € au titre de N+3, et de 30 000 € au titre de chacun des exercices suivants.Pour les besoins de cet exemple, le seuil pour l’application des abattements est celui applicable au titre des années 2025, 2026 et 2027.Abattement jeune agriculteur avec début d’activité en septembre N et aide en septembre N+1Date de clôtureAbattement autoriséNombre de mois bénéficiant de l’avantage31/07/N+175 % par voie de réclamation contentieuse1131/07/N+2100 %1231/07/N+3(50 % x 50 700 €) + (30 % x 4 900 €)1231/07/N+475 %1231/07/N+575 %1231/07/N+675 %1III. Remise en cause des abattements250En cas de déchéance totale ou partielle, le bénéficiaire des aides rembourse la somme correspondant à la part des aides à l’installation déjà perçue, assortie des intérêts au taux légal en vigueur, et perd le bénéfice de la part restant éventuellement à verser.260L’avantage fiscal attaché à l’aide, découlant de l’application des abattements prévus à l’article 73 B du CGI, doit être remis en cause dans la limite du droit de répétition.270Toutefois, si l’exploitant fournit les justifications nécessaires, les rehaussements correspondants peuvent être calculés en tenant compte des déductions auxquelles l’exploitant a renoncé au profit des abattements sur le bénéfice en tant que jeune agriculteur.Remarque : Les liaisons nécessaires seront établies, sur le plan local, avec l’autorité de gestion des aides à l’installation de manière à informer en temps utile l’administration fiscale des régularisations à effectuer.(280-290)