IS - Obligations déclaratives relatives au lieu d'imposition

1 En vue d'harmoniser la fixation des lieux d'imposition, diverses mesures ont été prises concernant l'unification du lieu de souscription des diverses déclarations prévues en matière d'impôt sur le revenu (catégories des bénéfices industriels et commerciaux et des revenus de capitaux mobiliers), d'impôt sur les sociétés, de taxe sur la valeur ajoutée. Il résulte, tant des différents textes pris en la matière que de motifs de pure opportunité, que le lieu unique de souscription des déclarations susvisées est désormais déterminé d'après les règles applicables aux impôts directs. I. Principe général d'imposition au lieu du principal établissement 10 Conformément au 1 de l'article 218 A du code général des impôts (CGI), l'impôt sur les sociétés est, en principe, établi au lieu du principal établissement de la personne morale. Les entreprises individuelles et les personnes morales non passibles de l'impôt sur les sociétés doivent, en principe, déposer leurs déclarations auprès du service des impôts dont dépend le siège de la direction de l'entreprise ou, à défaut, le lieu d'exercice de la profession ou le lieu du principal établissement. 20 Par ailleurs, conformément aux dispositions de l'article L. 85 du livre des procédures fiscales (LPF) et de l'article R*. 85-1 du LPF, la comptabilité des sociétés soumises à l'impôt sur les sociétés doit être tenue à la disposition des agents de l'administration au lieu d'imposition de la personne morale. Il en résulte que c'est au lieu d'imposition que doit être transférée la comptabilité de ces sociétés et non au lieu où se trouve la comptabilité que doit être fixé le lieu d'imposition. 30 En pratique, le principal établissement peut être défini de la manière suivante, selon la nature des opérations réalisées : - pour les sociétés ayant une activité commerciale, il s'agit : - du lieu où sont effectuées les ventes, - ou, en cas de pluralité d'établissements, de l'établissement qui réalise le chiffre d'affaires le plus important ;  - pour les sociétés ayant une activité industrielle, il s'agit : - du lieu où sont effectuées les fabrications, - ou en cas de pluralité d'établissements, de l'établissement où la valeur des objets fabriqués est la plus élevée ;  - pour les sociétés effectuant des prestations de services, il s'agit : - du lieu où sont fournis les services, - ou, en cas de pluralité d'établissements ou si les services sont rendus en dehors des établissements de l'entreprise, du lieu où sont enregistrées les commandes ou la plus grande partie des commandes ;  - pour les sociétés ayant une activité mixte, il convient d'appliquer les règles ci-dessus en ce qui concerne l'activité prépondérante. 40 Dans un arrêt rendu le 18 novembre 1977 (req. n° 2761), le Conseil d'État a examiné le cas d'une société passible de l'impôt sur les sociétés ayant son siège à Paris alors que son activité industrielle est exercée dans son unique établissement de productions situé en province. Il a été jugé que, dans ces conditions, cet établissement constitue le principal établissement où, en application des dispositions du premier alinéa du 1 de l'article 218 A du CGI, doit être établi l'impôt sur les sociétés. Cet arrêt, rendu par la section du Contentieux, admet que les décisions de l'administration en matière de fixation du lieu d'imposition peuvent être valablement contestées par la voie du recours pour excès de pouvoir et laisse à l'administration la faculté qu'elle tient du deuxième alinéa du 1 de l'article 218 A du CGI, de fixer, pour des motifs d'opportunité tirés de l'examen particulier des circonstances de l'affaire, le lieu d'imposition au siège social ou à la direction effective de l'entreprise, dès lors que les motifs de sa décision ne reposent pas sur des faits matériellement inexacts et ne sont pas entachés d'une erreur manifeste d'appréciation. 50 Des correctifs à la règle de l'imposition au lieu du principal établissement ont cependant été apportés par l'administration en faveur des sociétés de dimension nationale dont le siège est situé dans la région parisienne et qui exercent tout ou partie de leur activité en province. Ces correctifs d'ordre général doivent être distingués des dérogations proprement dites qui peuvent être décidées dans tel ou tel cas particulier par l'administration. C'est ainsi que lorsqu'une société possède plusieurs établissements implantés dans la région parisienne et dans les régions limitrophes, il est admis que le lieu d'imposition soit fixé dans la région parisienne, éventuellement au lieu du siège social ; par contre, lorsque tous les établissements sont situés en province, le lieu d'imposition est fixé au lieu du principal établissement conformément au principe général. Il en est de même lorsqu'une société possède plusieurs établissements localisés dans une seule région. 60 Lorsque les établissements d'une société sont situés dans une région déterminée et dans les régions non limitrophes de celle-ci, l'imposition est établie au lieu du siège de la société, le cas échéant à Paris, si l'ensemble des documents, comptables et autres, de l'entreprise s'y trouvent même si tous les établissements sont situés en province. 70 Il est admis également que le lieu de souscription des déclarations des entreprises unitaires relevant de la compétence de la direction des vérifications nationales et internationales soit fixé à Paris, au lieu de leur siège social, dans la mesure où ces entreprises y tiennent leur comptabilité et leurs archives. 80 Enfin, conformément à l'article L. 233-1 du code du commerce, lorsqu'une société possède plus de la moitié du capital d'une autre société, la seconde est considérée comme filiale de la première. Dès lors, doivent être regardées comme constituant un groupe, les sociétés mères ainsi que leurs filiales qui remplissent les conditions posées par ledit article. L'ensemble des sociétés du groupe est imposé en un lieu unique qui est déterminé en suivant les règles exposées au I § 10 à 80, pour les entreprises unitaires, en procédant comme si le groupe formait une seule société. II. Dérogation au principe général d'imposition au lieu du principal établissement 90 En principe, le lieu d'imposition doit être fixé au lieu du plus important des établissements dans lesquels la société exerce ses activités imposables en France. 100 Mais, aux termes du deuxième alinéa du 1 de l'article 218 A du CGI, l'administration a la faculté d'apporter certaines dérogations à ce principe en désignant comme lieu d'imposition, soit le lieu où est assurée la direction effective de la société, soit celui de son siège social, dans tous les cas où l'imposition au siège du principal établissement entraînerait de graves difficultés tant sur le plan du service que sur celui de l'entreprise. 110 Le lieu de la direction effective s'entend du lieu où sont effectivement prises les décisions concernant la gestion de l'entreprise. Ce lieu coïncide d'ailleurs, dans la plupart des cas, avec le siège social. 120 Par siège social, il y a lieu d'entendre l'endroit où la société a son centre d'activité juridique, c'est-à-dire celui où se trouvent ses organes de direction et ses services administratifs. Le siège social est d'ailleurs mentionné dans les statuts de la société. Dans le cas où cette indication serait fictive, le siège social réel peut être fixé, selon les cas, au lieu : - où sont passés les principaux contrats ; - où sont ouverts les comptes bancaires ; - où sont tenues les assemblées ; - où se trouve centralisée la comptabilité, etc. 130 Ces dérogations peuvent être temporaires ou définitives. Elles ne doivent être accordées qu'en fonction des améliorations qu'elles sont susceptibles d'apporter aux conditions d'établissement, de recouvrement ou de contrôle de l'impôt. Elles peuvent toutefois, à titre exceptionnel, être accordées dans l'intérêt même des entreprises dans le cas où le transfert du lieu d'imposition à l'adresse du principal établissement se heurte à de graves difficultés. Mais, dans ce cas, la dérogation est toujours accordée pour une durée limitée, déterminée de manière à permettre à l'entreprise en cause de s'adapter au transfert de son lieu d'imposition. Elle comporte donc obligatoirement assignation d'un délai au terme duquel cette adaptation devra être réalisée. Ces dérogations doivent faire l'objet d'une demande écrite de la part des entreprises. Elles ne sont octroyées que si les directeurs départementaux des finances publiques du lieu du principal établissement et du lieu d'imposition qui est demandé, sont d'accord sur la dérogation. Les entreprises sont informées de la suite réservée à leur demande par lettre recommandée avec avis de réception précisant le terme qui leur est assigné pour se conformer définitivement à leurs obligations. L'autorité qui a accordé une dérogation peut toujours y mettre fin si les circonstances ont changé ou si les motifs pour lesquels celle-ci avait été accordée sont devenus caducs. 140 Enfin, il est observé que toutes les contestations relatives au lieu d'imposition ne peuvent, en aucun cas, entraîner l'annulation de l'imposition (LPF, art. L. 206). III. Cas particuliers A. Établissements publics et collectivités 150 Lorsque la personne morale, visée au 5 de l'article 206 du CGI, est également passible de l'impôt sur les sociétés au taux normal en raison de l'exercice d'une activité lucrative, l'impôt sur les sociétés au taux réduit est établi sous une cote distincte au siège du principal établissement où s'exerce l'activité lucrative. Au contraire, si la personne morale n'exerce pas d'activité lucrative, le lieu d'imposition, légalement fixé au siège du principal établissement, se confond presque toujours avec celui de la direction de cette personne morale. B. Personnes morales exerçant des activités en France ou y possédant des biens sans y avoir leur siège social 160 Le 2 de l'article 218 A du CGI dispose que les personnes morales exerçant des activités en France ou y possédant des biens, sans y avoir leur siège social, sont imposables au lieu fixé par arrêté du ministre de l'économie et des finances. L'article 23 ter de l'annexe IV au CGI, fixe comme suit le lieu d'imposition des sociétés et personnes morales qui exercent des activités en France ou y possèdent des biens, sans y avoir le siège social : - pour les sociétés ou personnes morales dont l'activité s'exerce en France dans un ou plusieurs établissements, le lieu du principal établissement ; - pour les sociétés ou personnes morales qui exercent habituellement en France une activité libérale ou commerciale sans y avoir d'établissement, le service des impôts des entreprises (SIE) étrangères ; - pour les sociétés ou personnes morales qui, sans exercer en France d'activité autre qu'immobilière, y disposent de propriétés immobilières données ou non en location, le lieu de situation de ces biens. 170 Si l'application de cette règle conduit à une pluralité de lieux d'imposition, l'imposition relative à l'ensemble des propriétés immobilières concernées est établie au SIE des entreprises étrangères désigné au III-B § 160. 180 Par ailleurs en vertu de l'article 223 quinquies A du CGI, les personnes morales visées au 2 de l'article 218 A du CGI sont en règle générale tenues à la demande du service des impôts de désigner un représentant en France autorisé à recevoir les communications relatives à l'assiette, au recouvrement et au contentieux de l'impôt. 185 Toutefois, l'obligation de désigner un représentant fiscal ne s'applique pas aux personnes qui ont leur siège social dans un autre État membre de l'Union européenne (UE) ou dans un autre État partie à l'accord sur l'espace économique européen (EEE) ayant conclu avec la France une convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscales ainsi qu'une convention d’assistance mutuelle en matière de recouvrement de l'impôt. Le Liechtenstein, bien que membre de l'EEE, n'est pas lié à la France par une convention d'assistance mutuelle en matière de recouvrement de l'impôt, aussi les personnes morales qui y ont leur siège restent tenues de désigner un représentant fiscal. Remarque : Les pays et territoires d'outre-mer (PTOM) ne sont pas intégrés à l'UE mais seulement associés. Par conséquent, les personnes morales établies en Nouvelle-Calédonie, à Saint-Pierre-et-Miquelon, en Polynésie française, aux îles de Wallis-et-Futuna, dans les Terres australes et antarctiques françaises ou à Saint-Barthélemy demeurent soumises à l'obligation de désigner un représentant fiscal. C. Entreprises utilisant des adresses dites de domiciliation 190 L'impôt sur les sociétés étant, en application de l'article 218 A du CGI, établi au lieu du principal établissement de la personne morale, les adresses de « domiciliation » que certaines sociétés utilisent pour faire expédier leur courrier commercial, mais où elles n'exercent en fait aucune activité, ne peuvent pas, en principe, être retenues comme lieu d'imposition. 200 Cependant, dans le cadre des mesures destinées à faciliter la création des entreprises, la loi n° 84-1149 du 21 décembre 1984 relative à la domiciliation des entreprises modifiée assouplit les conditions de preuve de la jouissance des locaux en n'exigeant plus la production du titre juridique, admettant tous moyens de preuve, tels que lettre de mise à disposition, facture d' EDF, etc. Les conditions d'application de ces dispositions ont été fixées par le décret n° 85-1280 du 5 décembre 1985. Sous réserve de conditions tenant essentiellement au contrat d'occupation des locaux, l'entrepreneur est libre de fixer le lieu de son siège social dans des locaux occupés en commun par plusieurs entreprises. Cette liberté n'est pas discutable sur le plan fiscal. Il est précisé que la domiciliation commerciale dont le décret du 5 décembre 1985 pose les règles doit être distinguée de la domiciliation fiscale. Pour plus de détails sur les conditions d'utilisation d'une adresse dite de domiciliation il conviendra de se reporter au BOI-BIC-DECLA-30-40-20-20. Néanmoins, quelques précisions doivent être apportées : (210 à 230) 1. Domiciliation dans des locaux occupés en commun avec d'autres entreprises 240 Dans tous les cas, il convient de se faire représenter le contrat de domiciliation conclu entre les parties pour une durée d'au moins trois mois renouvelable, et de s'assurer qu'il contient toutes les clauses prévues à l'article premier du décret du 5 décembre 1985. Par mesure de tolérance, il est admis que la domiciliante ne soit pas astreinte à conserver en permanence les documents comptables des entreprises domiciliées si le contrat de domiciliation fourni au service comporte en annexe une attestation sur l'honneur du représentant de l'entreprise domiciliée indiquant d'une part, le lieu où est tenue la comptabilité et où sont conservées les factures, d'autre part, qu'il s'engage, en cas de vérification, à mettre ces documents à la disposition de l'administration à l'adresse de domiciliation, sous peine d'encourir les sanctions prévues à l'article L. 74 du LPF. Il est précisé que les règles ci-dessus ne sont pas applicables aux filiales qui installent leur siège social au lieu du domicile de la société mère. Il n'y a donc pas, dans ce cas, d'obligation de souscrire un contrat de domiciliation. 2. Domiciliation temporaire dans le local d'habitation du chef d'entreprise, d'un associé ou du représentant légal 250 Cette domiciliation ne peut légalement excéder une durée de cinq ans, ni dépasser le terme légal, contractuel ou judiciaire, de l'occupation des locaux. Le commerçant est tenu, sous peine de radiation d'office du registre du commerce et des sociétés (RCS), de justifier auprès du greffier du Tribunal de commerce de la jouissance de locaux affectés au siège de son entreprise. En conséquence, les déclarations fiscales de l'entreprise concernée peuvent être souscrites pendant la période correspondante à l'adresse du local d'habitation choisi. Si le commerçant ne dispose toujours pas d'autres locaux où est effectivement exercée soit la direction, soit l'activité commerciale, il est tenu, au regard de son immatriculation au RCS d'opter pour une domiciliation collective. Cependant, le lieu d'imposition peut rester fixé à l'adresse du local d'habitation, à la condition de recueillir l'accord exprès du commerçant. (260)