Texte intégral
Les commentaires contenus dans le présent document font l’objet d’une consultation publique du 22 octobre 2025 au 1er décembre 2025 inclus pour permettre aux personnes intéressées d’adresser leurs remarques éventuelles à l’administration. Ces remarques doivent être formulées par courriel adressé à : bureau.d1-dlf@dgfip.finances.gouv.fr. Seules les contributions signées seront examinées. Dès la présente publication, vous pouvez vous prévaloir de ces commentaires jusqu’à leur éventuelle révision à l’issue de la consultation.Question :Les prestations d’audit énergétique au sens de l’article L. 126-28-1 du code de la construction de de l’habitation sont-elles susceptibles de bénéficier du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) de 5,5 % prévu à l’article 278-0 bis A du code général des impôts (CGI) ? Réponse :1/ Cadre juridiqueEn application de l’article 278-0 bis A du CGI, la TVA est perçue au taux réduit de 5,5 % en ce qui concerne les prestations de rénovation énergétique qui sont effectuées dans des locaux achevés depuis au moins deux ans et destinés à un usage d’habitation. Ces prestations portent sur la pose, l’installation, l’adaptation ou l’entretien de matériaux, d’équipements, d’appareils ou de systèmes ayant pour objet d’économiser l’énergie ou de recourir à de l’énergie produite à partir de sources renouvelables par l’amélioration de l’isolation thermique, du chauffage et de la ventilation ou de la production d’eau chaude sanitaire. En revanche, les prestations d’études sont soumises au taux normal de 20 % de la TVA (I-D § 190 du BOI-TVA-LIQ-30-20-90-30). Il ne pourrait en être différemment sans méconnaitre l’annexe III de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 modifiée relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée (dite « directive TVA ») qui liste de manière exhaustive les biens et services pouvant bénéficier d’un taux réduit, laquelle liste ne mentionne pas les prestations d’audit énergétique. Par ailleurs, des règles particulières sont prévues lorsque des éléments relevant de taux différents sont regroupés dans une même opération économique. En effet, en présence d’une offre commerciale composée d’éléments relevant de taux de TVA différents, la détermination du taux de TVA applicable dépend de la qualification de l’opération et de ses éléments. À cet égard, l’article 257 ter du CGI et l’article 278-0 du CGI précisent, conformément aux principes dégagés par la Cour de justice de l’Union européenne (CJUE), la démarche à adopter dans une telle situation.En principe, chaque opération imposable à la TVA est considérée comme étant distincte et indépendante et suit son régime propre, notamment en matière de taux.Toutefois, ce principe d’indépendance de chaque prestation n’est pas absolu. Ainsi, relèvent d’une seule et même opération les éléments qui sont si étroitement liés qu’ils forment, objectivement, une seule prestation économique indissociable dont la décomposition revêtirait un caractère artificiel. Dans une telle hypothèse, un seul taux est applicable sans qu’il soit possible de procéder à une ventilation entre les différents éléments relevant de taux différents. Le taux retenu est celui le plus élevé parmi les éléments autres qu’accessoires, même s’il correspond à un élément qui ne présente pas un caractère majoritaire (CGI, art. 278-0). De même, les éléments qui sont accessoires sont rattachés à l’élément auquel ils se rapportent indépendamment de leur nature (CGI, art. 257 ter, II). Ils relèvent du taux de cet élément, même si ce taux est supérieur ou inférieur à celui qui aurait été appliqué à l’élément accessoire considéré isolément. Le caractère accessoire d’un ou plusieurs éléments d’une offre unique ressort du fait que, du point de vue du consommateur moyen, il n’a pas une finalité autonome, mais uniquement une fonction auxiliaire, qui permet de bénéficier dans les meilleures conditions des autres éléments (autres qu’accessoires) de l’offre. Il en découle que sa valeur est nécessairement minime, voire marginale. Pour autant, il ne suffit pas d’établir que cette valeur est inférieure à celle d’un ou plusieurs autres éléments ou que la part de l’un ou de ces autres éléments soit prépondérante. La circonstance qu’un élément pourrait, par ailleurs, être commercialisé seul et disposer alors d’une finalité propre n’est pas, en tant que tel, un obstacle à la qualification d’élément accessoire (III-C § 220 à 260 du BOI-TVA-CHAMP-60-20). Dès lors, pour déterminer le taux de TVA applicable aux prestations d’audit énergétique fournies dans le cadre d’une offre de rénovation énergétique et apprécier si elles peuvent bénéficier du taux réduit de la TVA, il est nécessaire, d’une part, d’évaluer l’étroitesse des liens économiques entre les éléments composant l’offre et, d’autre part, d’identifier celui qui présenterait le cas échéant un caractère accessoire.Cette analyse résulte d’une appréciation d’ensemble réalisée du point de vue du consommateur, envisagé comme un consommateur moyen, tenant compte de l’importance qualitative et quantitative des différents éléments en cause ainsi que de l’ensemble des circonstances dans lesquelles l’opération se déroule (CGI, art. 257 ter, I). Le consommateur s’entend ici du preneur de la prestation d’audit énergétique.2/ Application au cas particulierEntre dans la catégorie de prestations d’études soumises au taux normal de 20 % de la TVA l’audit énergétique, qui consiste en un état des lieux détaillé de la performance énergétique et environnementale d’un logement. Cet audit se matérialise par un document dont la durée de validité est de cinq ans et vise principalement à sensibiliser le futur acquéreur aux questions de transition écologique et énergétique et à l’orienter en lui proposant des scénarios de travaux d’amélioration de la performance du logement concerné. Il est obligatoire pour les habitations classées E, F ou G, - les logements qualifiés de « passoires thermiques » - dont la promesse de vente ou, à défaut, l’acte de vente, est signé à compter du 1er janvier 2025. Il n’est toutefois pas réservé à cette situation. La réalisation d’un audit énergétique est confiée à des professionnels qualifiés et selon une méthode précisée par le décret n° 2022-780 du 4 mai 2022 relatif à l’audit énergétique mentionné à l’article L. 126-28-1 du code de la construction et de l’habitation.Ainsi, l’audit énergétique est, de manière générale, une prestation de services autonome, qui présente un intérêt propre pour l’acquéreur et a priori indépendante des travaux éventuellement effectués en aval. Dans ce contexte, cette prestation est taxée de manière autonome.Dans certaines circonstances particulières, l’audit énergétique peut être une composante d’une offre plus globale. En présence d’une offre commerciale composée de prestations de rénovation énergétique précédées par un audit énergétique, celui-ci pourrait bénéficier du taux réduit de TVA des prestations de rénovation énergétique à condition de démontrer l’étroitesse des liens économiques entre la prestation d’audit et les travaux de rénovation qui en découlent. À cette fin, il est recouru à un faisceau d’indices, au vu des caractéristiques de l’opération ou des opérations en cause du point de vue du consommateur moyen et de l’ensemble des circonstances entourant l’opération (II § 50 et 60 du BOI-TVA-CHAMP-60-20). La CJUE distingue plusieurs catégories d’éléments qui ne sont pas décisifs mais pouvant venir, le cas échéant, au soutien des éléments décisifs (CJUE, arrêt du 4 mars 2021, aff. C-581/19, « Frenetikexito - Unipessoal Lda c/ Autoridade Tributária e Aduaneira », point 39, ECLI:EU:C:2021:167).Un critère décisif en faveur du regroupement de divers éléments en une opération unique est le fait que le consommateur en recherche spécifiquement la combinaison : par rapport à leur fourniture séparée, leur fourniture combinée répond à des besoins différents ou supplémentaires, s’agissant de la nature, de la qualité ou du prix des services rendus (III-A-1 § 130 du BOI-TVA-CHAMP-60-20).Un tel regroupement n’est, par construction, pas possible lorsque le destinataire acquiert des biens et services dans le cadre d’actes juridiquement distincts auprès de fournisseurs différents, ces biens et services ne peuvent pas être regroupés en une même opération et seront chacun taxés entre les mains de leur fournisseur, selon le régime qui leur est propre et indépendamment les uns des autres, même lorsqu’ils présentent une forte connexité sur le plan matériel ou participent d’un même projet économique (III-A-2 § 150 du BOI-TVA-CHAMP-60-20).En revanche, un tel regroupement est susceptible de se produire lorsque la prestation est rendue, en amont de ces travaux, par l’entreprise qui assure la réalisation des travaux ou du moins en est le maître d’œuvre. À cette fin, il serait nécessaire, outre l’identité du fournisseur, que l’audit soit, sur le plan contractuel, économique et matériel indissociablement lié à la réalisation de travaux de rénovation énergétique. Tel peut être le cas lorsque des éléments matériels contractuels ou tarifaires permettent de lier les deux prestations en prévoyant ab initio qu’elles doivent nécessairement être réalisées ou que l’acquéreur ne dispose pas de réelle alternative sur le plan économique.En effet, dans une telle hypothèse, le consommateur moyen recherche alors spécifiquement la combinaison de ces éléments. Dans les situations où un regroupement entre l’audit et les travaux qui en découlent est caractérisé, le taux appliqué à cette combinaison d’éléments est alors celui de la prestation de rénovation énergétique, soit le taux de 5,5 % prévu à l’article 278-0 bis A du CGI, tant que le prix de cette prestation reste très supérieur à celui de l’audit. À défaut, le taux de 20 % s’appliquera à l’ensemble de la combinaison d’éléments.Document lié :BOI-TVA-LIQ-30-20-95 : TVA - Liquidation - Taux réduits - Prestations de services imposables aux taux réduits - Travaux d’amélioration de la qualité énergétique