Texte intégral
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L'article 371 A de l'annexe II au code général des impôts (CGI) précise que les centres de gestion agréés appelés infra « centres » doivent avoir pour objet de fournir à leurs adhérents industriels, commerçants, artisans ou agriculteurs :
- une assistance en matière de gestion dans les domaines de l'assistance technique et de la formation et de l'information ayant trait au droit, à la fiscalité, à la comptabilité ou à la gestion ;
- une analyse des informations économiques, comptables et financières en matière de prévention des difficultés économiques et financières.
Conformément aux dispositions de l'article 371 Z bis de l'annexe II au CGI, les organismes mixtes de gestion agréés appelés infra « organismes mixtes » doivent avoir pour objet de fournir ces mêmes services à leurs adhérents ayant la qualité d'industriel, de commerçant, d'artisan ou d'agriculteur.
I. L’établissement d’un dossier de gestion pour les adhérents industriels, commerçants, artisans ou agriculteurs
A. Principes généraux
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En matière d'assistance technique, le rôle des centres et organismes mixtes est d'aider les adhérents à faire le point sur la situation de leur entreprise, notamment par l'analyse des documents comptables, pour leur permettre d'engager les actions tendant à l'amélioration de la gestion et des résultats de leur exploitation.
À cet effet, ils doivent remettre aux adhérents placés sous un régime réel d'imposition, dans les deux mois suivant la date de réception de la déclaration de résultats par le centre ou l'organisme mixte et au plus tard dans les neuf mois suivant la date de clôture de l'exercice comptable lorsque celui-ci ne coïncide pas avec l'année civile, un dossier dont la composition est fixée par l'article 371 E de l'annexe II au CGI.
Un contribuable soumis à un régime réel d'imposition qui exerce des activités relevant de la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux au sein de plusieurs entreprises qui, en raison de l'autonomie de leur clientèle et de la nature des prestations fournies, constituent des fonds de commerce séparés, est tenu de souscrire une déclaration unique pour l'ensemble de ses exploitations au lieu du principal établissement.
Dans ce cas, le dossier de gestion doit tenir compte de l'existence d'activités multiples, notamment au niveau du commentaire personnalisé.
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Ce dossier comporte obligatoirement :
- dès la clôture de l'exercice au cours duquel est intervenue l'adhésion :
- les ratios et les autres éléments caractérisant la situation financière et économique de l'entreprise dont la nature est fixée par l'arrêté du 4 février 1985 relatif aux ratios et autres éléments caractérisant la situation financière et économique des entreprises industrielles,commerciales et artisanales adhérant a un centre de gestion agréé en application de l'art. 371-E de l'annexe II du CGI pour les entreprises industrielles, commerciales et artisanales, et l'arrêté du 14 mars 1979, ratios et autres éléments caractérisant la situation financière et économique des entreprises agricoles adhérant à un centre de gestion agréé pour les entreprises agricoles,
- un commentaire sur cette situation ;
- à partir de la clôture du deuxième exercice suivant celui de l'adhésion :
- une analyse comparative des comptes de résultats de l'entreprise,
- une analyse comparative des bilans. Ce document n'est pas exigé lorsque l'adhérent est placé sous le régime simplifié d'imposition.
Par ailleurs, le dossier de gestion doit comporter un dossier « prévention » afin de permettre au centre ou à l'organisme mixte d’appréhender le niveau de difficulté des entreprises et de les orienter, le cas échéant, vers un dispositif de prévention.
Ce dossier, composé d’une fiche récapitulant les éléments chiffrés significatifs, permet au centre ou à l'organisme mixte d’établir un diagnostic en termes de risques économiques éventuellement encourus par l’adhérent.
Le dossier de gestion est établi en double exemplaire. Le premier exemplaire est remis directement à l'adhérent, le second est conservé par le centre ou l'organisme mixte.
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Cas de l’exercice de plusieurs activités : L’article 155 du CGI dispose que, lorsqu’une entreprise industrielle ou commerciale étend son activité à des opérations dont les résultats entrent dans la catégorie des bénéfices de l’exploitation agricole ou dans celle des bénéfices des professions non commerciales, il est tenu compte de ces résultats pour la détermination des bénéfices industriels et commerciaux (BIC) à comprendre dans les bases de l’impôt sur le revenu (BOI-BIC-CHAMP-30).
Une seule déclaration de résultats doit donc être déposée et une seule adhésion est requise.
Toutefois, pour permettre une analyse réaliste de l’ensemble de l’activité économique de l’entreprise, le dossier de gestion doit présenter un commentaire spécifique pour chacune des activités exercées.
En outre, lorsqu’une entreprise exerce plusieurs activités non connexes et qui ne relèvent par conséquent pas de l’article 155 du CGI (cas d’activités imposables distinctement dans la catégorie des BIC et des bénéfices agricoles (BA)), une déclaration par catégorie de revenu doit être souscrite et, par conséquent, une adhésion par catégorie de revenu est requise.
Dans ce cas précis, un dossier de gestion doit être établi pour chacune des activités spécifiques.
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Le dossier de gestion est élaboré par le centre ou l'organisme mixte à l'aide des documents que les adhérents soumis au régime réel d'imposition sont tenus de lui communiquer en application du 3° de l'article 371 E de l'annexe II au CGI : bilan, compte de résultat et documents annexes.
Les manquements à cette obligation peuvent être sanctionnés par l'exclusion des adhérents (CGI, ann. II, art. 371 E, 3°-e).
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Les centres ou organismes mixtes peuvent, en complément du dossier de gestion, fournir à leurs adhérents des informations touchant à la gestion de leur entreprise ou de leur exploitation.
De même, rien ne s'oppose à ce qu'un dossier de gestion soit, sur demande des intéressés, élaboré à l'intention d'adhérents placés sous le régime du micro-BA ou du micro-BIC, alors même qu'ils ne bénéficient pas des avantages fiscaux liés à l’adhésion à un centre ou à un organisme mixte.
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En outre, il est précisé que le dossier de gestion doit être élaboré par le centre ou l'organisme mixte ou sous sa responsabilité et son contrôle.
Le centre ou l'organisme mixte peut toutefois confier à un tiers le soin d'effectuer certains travaux, dans la mesure où il conserve la maîtrise intellectuelle de ces missions.
En toute hypothèse, le centre ou l'organisme mixte doit, avant de transmettre lui-même le dossier de gestion à ses adhérents, procéder à un examen de ce document et lui apporter, le cas échéant, les aménagements utiles.
Il doit également veiller à ce que les commentaires soient adaptés aux besoins et aux capacités de leur destinataire et répondre, le cas échéant, aux demandes d'explications complémentaires.
B. Contenu du dossier de gestion
1. Les ratios
a. Ratios spécifiques aux entreprises industrielles, commerciales et artisanales
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L'article 1er de l'arrêté du 4 février 1985 énumère les ratios devant figurer dans le dossier remis aux adhérents industriels, commerçants ou artisans.
Cet arrêté vise les seules entreprises industrielles, commerciales et artisanales à l'exclusion des exploitations agricoles non soumises au plan comptable révisé.
Les six premiers ratios correspondent aux soldes intermédiaires de gestion issus du plan comptable général révisé :
- la marge commerciale, ou, pour les entreprises industrielles et artisanales, la production de l'exercice ;
- la valeur ajoutée ;
- l'excédent brut d'exploitation ou l'insuffisance brute d'exploitation ;
- le résultat d'exploitation ;
- le résultat courant avant impôts ;
- le résultat exceptionnel.
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Le dossier comporte également quatre ratios de structure :
- le délai moyen de réalisation des stocks ;
- la durée moyenne du crédit accordé aux clients ;
- la durée moyenne du crédit obtenu des fournisseurs ;
- le ratio de solvabilité à court terme.
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L'article 1er, alinéa 2, de l'arrêté du 4 février 1985 précise également que « la marge commerciale ou la production de l'exercice, la valeur ajoutée, l'excédent brut d'exploitation ou l'insuffisance brute d'exploitation, le résultat d'exploitation, le résultat courant avant impôts sont exprimés à la fois en valeur absolue et en valeur relative par rapport aux éléments de référence les plus significatifs de l'entreprise ».
Toute liberté est ainsi laissée aux centres et organismes mixtes pour déterminer en fonction de l'activité de l'entreprise adhérente les éléments de référence les plus significatifs et fournir ainsi une aide à la gestion personnalisée.
Un tableau présentant de manière schématique le calcul des différents ratios figure dans l'arrêté du 4 février 1985.
b. Ratios spécifiques aux entreprises agricoles [arrêté du 14 mars 1979]
1° Produits d'exploitation, charges d'exploitation, résultat net d'exploitation
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Le produit brut d'exploitation comprend la valeur des récoltes et productions animales de l'exercice, vendues, auto-consommées ou stockées, augmentée, le cas échéant, des recettes et produits divers (subventions d'exploitation, par exemple).
Les charges d'exploitation comprennent notamment les matières premières et les approvisionnements, les services fournis à l'exploitation, les frais de main d' œuvre, les cotisations sociales personnelles, etc.
À ces charges réelles s'ajoute l'amortissement du matériel et des installations.
Le résultat net d'exploitation est représenté par la différence entre le produit d'exploitation et les charges d'exploitation telles qu'elles sont définies ci-dessus.
Ces différents éléments sont calculés à la fois en valeur absolue et à l'hectare de surface agricole utile ou à l'élément de production le plus caractéristique de l'entreprise.
2° Rendement physique de chacune des principales productions de l'entreprise
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Le calcul de ce ratio est destiné à mettre en évidence la productivité brute de l'exploitation par facteur de production.
Exemples : nombre de quintaux de céréales produits par hectare de culture, unités de gros bétail par hectare de surface fourragère principale, litres de lait par vache, taux d'agnelage.
3° Capital d'exploitation à l'hectare de surface agricole utile ou à l'élément de production le plus caractéristique de l'entreprise
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Il est rappelé que le capital d'exploitation comprend :
- le cheptel mort (machines, installations) ;
- le cheptel vif (animaux) ;
- le capital plantation (exploitations viticoles et horticoles) ;
- les capitaux circulants (stocks en magasins, disponibilités).
4° Ratio d'autonomie financière
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Le ratio d'autonomie financière permet de mesurer l'importance des capitaux propres de l'entreprise par rapport à ses ressources totales.
Les ressources totales sont équivalentes le plus souvent au passif du bilan (compte de l'exploitant, dettes à long, à moyen et à court terme, résultats de l'exercice et résultats antérieurs).
c. Ratio commun aux entreprises industrielles, commerciales, artisanales et agricoles
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Le ratio de solvabilité à court terme est égal au rapport entre le total des valeurs réalisables à court terme et disponibles (espèces en caisse, dépôts en banque, effets à recevoir, créances à court terme...) et le total des dettes à court terme.
Un tableau présentant de manière schématique le calcul des différents ratios figure au BOI-ANNX-000403.
2. Le tableau de financement
a. Entreprises industrielles, commerciales ou artisanales
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Le tableau de financement a pour objet de décrire la manière dont, au cours de l'exercice, les ressources à la disposition de l'entreprise lui ont permis de faire face à ses besoins. Il mesure l'importance des emplois et des ressources en les classant selon leur nature et leur échéance.
Le tableau dont le modèle est donné en annexe à l'arrêté du 4 février 1985 et repris au I du BOI-ANNX-000482 s'inspire du tableau de financement en liste du plan comptable révisé.
Le tableau doit être établi conformément à ce modèle ou reprendre l'ensemble des informations qui y figurent, ce qui laisse une certaine latitude aux centres et organismes mixtes dans le choix de la forme.
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La première partie consiste en un tableau des emplois et des ressources qui explique les variations du patrimoine de l'entreprise au cours de la période de référence.
La différence entre les ressources et les emplois de l'exercice permet de dégager la variation du fonds de roulement net global.
Il est précisé que la capacité d'autofinancement de l'exercice est déterminée en apportant un certain nombre de corrections à l'excédent brut d'exploitation. Elle comprend également la rémunération du travail de l'exploitant lorsque l'entreprise l'a enregistrée en charges en application du plan comptable.
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La deuxième partie permet de dégager le besoin de l'exercice en fonds de roulement, c'est-à-dire ce qui est nécessaire à l'entreprise pour fonctionner, ou le dégagement de fonds de roulement.
Il s'agit d'un concept dynamique qui doit permettre une analyse de gestion plus fine.
b. Entreprises agricoles
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En ce qui concerne les entreprises agricoles soumises au régime simplifié d'imposition, les éléments figurant au 1° de l'article 1er de l'arrêté du 14 mars 1979, c'est-à-dire le produit d'exploitation, les charges d'exploitation et le résultat net d'exploitation, sont remplacés par les recettes corrigées des variations de stock des produits animaux et végétaux, ainsi que par les dépenses corrigées des variations de stock d'approvisionnement.
Les recettes et les dépenses d'exploitation sont exprimées à l'hectare de surface agricole utile ou à l'élément de production le plus caractéristique de l'entreprise.
En outre, le dossier de gestion peut ne pas comporter les ratios de solvabilité à court terme et d'autonomie financière.
Pour ces mêmes adhérents, le tableau de financement est, sur la base du modèle annexé à l'arrêté du 14 mars 1979, remplacé par un tableau de variation des ressources stables de trésorerie faisant apparaître le flux de trésorerie produit et utilisé dans l'exercice pour les besoins à court terme et privés.
3. Le commentaire de gestion
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Les ratios et le tableau de financement doivent être accompagnés d'un commentaire personnalisé.
Le commentaire relatif aux différents ratios doit notamment porter sur :
- leur signification ;
- les éléments entrant dans leur calcul ;
- les conclusions qu'ils appellent tant sur le plan de la structure financière que de la rentabilité de l'entreprise ;
- à compter du deuxième exercice, leur comparaison avec les ratios de l'exercice précédent ;
- le cas échéant, leur comparaison avec les ratios moyens dégagés par le centre ou l'organisme mixte pour les entreprises similaires.
Le commentaire accompagnant le tableau de financement doit faire apparaître clairement la manière dont le fonds de roulement de l'entreprise a varié au cours de l'exercice considéré et les informations que l'on peut tirer de cette variation quant à la gestion de l'entreprise.
4. Analyse comparative des bilans et des comptes de résultats
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À partir de l'expiration du deuxième exercice suivant celui de l'adhésion au centre ou à l'organisme mixte, le dossier de gestion doit comporter une analyse comparative des bilans et des comptes de résultats de l'entreprise.
Afin que l'évolution de l'entreprise apparaisse clairement et dans un souci de simplification, cette analyse peut être effectuée en opérant des regroupements au sein des différentes classes de comptes et en exprimant les masses monétaires.
II. La mission de prévention pour les adhérents industriels, commerçants, artisans ou agriculteurs
A. Objectifs de la mission de prévention
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Les articles 8 et 9 de la loi n° 2005-882 du 2 août 2005 en faveur des petites et moyennes entreprises ont élargi les missions des centres de gestion agréés en leur confiant une mission en matière de prévention des difficultés économiques et financières des petites et moyennes entreprises.
Il s’agit d’une mission obligatoire pour les centres.
Il appartient donc à la direction générale des finances publiques, chargée de la surveillance des organismes agréés, de s’assurer de la bonne exécution de cette mission, étant précisé que les centres de gestion agréés n’ont en ce domaine qu’une obligation de moyens et non de résultat.
Les organismes mixtes, créés par l'article 37 de la loi n° 2015-1786 du 29 décembre 2015 de finances rectificative pour 2015, doivent accomplir cette mission dans les mêmes conditions que les centres de gestion, pour leurs adhérents industriels, commerçants, artisans ou agriculteurs, conformément aux dispositions du 1° de l'article 371 Z sexies de l'annexe II au CGI.
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La mission de prévention a pour objet de détecter en amont les difficultés éventuellement rencontrées afin d’orienter l’entreprise concernée vers un interlocuteur adapté.
Ainsi, le rôle du centre ou de l'organisme mixte est d’établir un diagnostic qu’il doit présenter et commenter à l’entreprise.
En ce sens, il joue un rôle clé dans la détection des difficultés économiques. Plus la détection est rapide, plus elle est efficace.
En revanche, cette mission de prévention n’inclut pas le traitement des difficultés. Sur ce point, le centre ou l'organisme mixte invite l’adhérent à consulter un spécialiste adéquat, selon la nature du risque détecté (avocat, expert-comptable, etc.).
B. Obligations des centres et organismes mixtes
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En complément du dossier de gestion, les centres et les organismes mixtes doivent fournir pour leurs membres adhérents, industriels, commerçants, artisans ou agriculteurs, imposés d’après le bénéfice réel, dans le délai de deux mois suivant la date de réception de la déclaration de résultats par le centre ou l'organisme mixte et au plus tard de neuf mois suivant la date de clôture de leur exercice comptable lorsque celui-ci ne coïncide pas avec l'année civile, « un document de synthèse présentant un diagnostic de l’entreprise en matière de prévention des difficultés économiques et financières et informant l’adhérent de la nécessité de prendre des mesures susceptibles de régler ces éventuelles difficultés ».
Ce dossier d’analyse doit être fourni au moins une fois par an.
Il doit être établi pour tous les adhérents, quelle que soit leur situation économique et financière.
L’analyse est établie en s’appuyant sur les éléments fournis par les adhérents sans que leurs obligations déclaratives ne soient alourdies.
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Ce dossier d’analyse consiste en un dossier synthétique personnalisé contenant différents indicateurs en fonction des données disponibles.
Il doit permettre de souligner les points forts et les points faibles de l’entreprise au regard du risque de survenances de difficultés économiques et financières.
Le centre ou l'organisme mixte conserve toute liberté quant à la forme des données présentées dans le dossier d’analyse.
L’analyse peut donc se présenter sous forme de tableaux, de graphiques, etc.
En revanche, ce dossier doit être écrit et pédagogique.
Le centre ou l'organisme mixte peut également choisir les modalités de communication du dossier d’analyse à l’adhérent (courriel, courrier simple ou envoi avec accusé de réception).
La mission légale du centre ou de l'organisme mixte s’arrête à la transmission du dossier à l’adhérent.
C. Contenu du dossier de prévention
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Le dossier d’analyse doit montrer l’évolution et les tendances des différents indicateurs sur trois années.
Il doit comparer les indicateurs de l’adhérent avec ceux de sa profession ou de son secteur d’activité afin de mettre en relief les écarts entre indicateurs personnels et indicateurs professionnels.
Le dossier doit également mettre en évidence les écarts de tendance entre les résultats individuels et les statistiques professionnelles.
Il doit donc permettre de tirer les conclusions relatives au positionnement de l’entreprise par rapport à son secteur d’activité.
Si une faiblesse est détectée, le centre ou l'organisme mixte doit proposer à l’adhérent de s’orienter vers un interlocuteur adapté ou, le cas échéant, une formation ciblée.
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L’analyse du positionnement de l’entreprise doit se faire à quatre niveaux différents :
- une analyse de la situation commerciale :
- calcul de l’évolution du chiffre d’affaires sur les trois dernières années ;
- calcul du besoin en fonds de roulement ;
- calcul de la variation des stocks ;
- analyse des marges commerciale.
- une analyse de la situation financière :
- calcul du ratio des emprunts à long terme/ emprunts à court terme ;
- dépendance financière vis-à-vis des fournisseurs et des clients (délai moyen de paiement des fournisseurs et délai moyen du crédit accordé aux clients) ;
- analyse de la situation de l’entreprise au regard de ses obligations de paiement en matière de TVA.
- une analyse de sa situation sociale :
- montant des charges sociales qui incombent à l’entreprise ;
- dispositif d’aides aux salariés.
- une analyse de sa situation patrimoniale :
- nature de la détention des immobilisations (en pleine propriété ou en location) ;
- existence éventuelle d’un projet de transmission de l’outil de travail.
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Les organismes agréés peuvent être dispensés de l'élaboration du dossier d'analyse économique pour les activités de loueur en meublé et de loueurs de fonds.
En revanche, il doit être établi pour certaines activités typiques ou peu exercées même s'il est parfois difficile de disposer de statistiques permettant d'apprécier de façon pertinente la situation de l'adhérent.
Cela peut être le cas parfois pour les activités saisonnières.
Par ailleurs, il paraît nécessaire de donner certains éclaircissements relatifs à l'interprétation des niveaux d'analyse du positionnement de l'entreprise :
- sur la situation patrimoniale de l'adhérent : le dossier d'analyse économique ne peut être établi qu'à partir des éléments relatifs à l'activité professionnelle quand bien même ceux-ci ne reflètent qu'imparfaitement la situation patrimoniale réelle de l'adhérent et de son foyer fiscal telle qu'elle ressortirait éventuellement de la déclaration des revenus modèle n° 2042 (CERFA n° 10330) disponible en ligne sur le site www.impots.gouv.fr. Celle-ci ne doit pas être demandée par l'organisme agréé ;
- sur les dispositifs d'aide aux salariés : il ne s'agit pas d'apprécier des actions de l'entreprise en la matière mais de s'assurer que l'adhérent est informé de l'existence de tels dispositifs.