Texte intégral
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Les règles exposées ci-après sont également transposables aux cotisations dues pour les
conjoints collaborateurs.
I. Régime du réel et du réel simplifié
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Pour être déductibles du bénéfice imposable, les charges doivent être comprises dans les charges
de l'exercice auquel elles se rapportent. En application de ce principe, pour pouvoir être retranchées du bénéfice imposable d'un exercice, une charge déductible par nature doit avoir été
définitivement engagée au cours de cet exercice et présenter pour l'entreprise le caractère d'une dette certaine dans son principe et dans son montant.
A. Cotisations obligatoires d'assurance vieillesse, d'assurance maladie et maternité et d'allocations familiales
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L'article L131-6 au
code de la sécurité sociale prévoit, notamment, que les cotisations d'assurance maladie et maternité et d'allocations familiales des travailleurs non salariés non agricoles et les cotisations
d'assurance vieillesse de professions artisanales, industrielles ou commerciales sont assises sur le revenu professionnel non salarié.
En l'espèce, le revenu professionnel pris en compte est celui retenu pour le calcul de l'impôt
sur le revenu avant déductions, abattements et exonérations mentionnés aux articles 44 sexies du code général des impôts
(CGI) et 44 septies du CGI, au deuxième alinéa de
l'article 154 bis du CGI, au 4 bis de l'article 158 du
CGI et aux articles 217 undecies du CGI et
217 duodecies du CGI. Il n'est pas tenu compte des reports déficitaires et des plus-values et moins-values à long
terme.
Comme par le passé, les cotisations sont calculées, chaque année, à titre provisionnel, et font
l'objet d'un ajustement lorsque le revenu professionnel est définitivement connu.
Cela étant,
l'article L131-6 du code de la sécurité sociale dispose que, par dérogation à ces dispositions, la cotisation peut, à la
demande de l'assuré, être calculée à titre provisionnel sur la base d'une assiette forfaitaire inférieure, dès lors que les éléments d'appréciation fournis par celui-ci sur l'importance de ses revenus
professionnels, au cours de l'année au titre de laquelle la cotisation est due, établissent que ces revenus sont inférieurs à l'assiette retenue en application de cet alinéa.
Les dispositions de
l'article L242-11 du code de la sécurité sociale sont modifiées de façon à ce que les cotisations d'allocations
familiales des employeurs et travailleurs indépendants soient également calculées conformément aux dispositions de l'article
L131-6 du code de la sécurité sociale.
Les modifications apportées par la loi pour la détermination de l'assiette des cotisations
sociales n'affectent pas les règles d'imputation de ces charges pour la détermination du bénéfice fiscal de l'entreprise.
Il en résulte, notamment, que les régularisations qui sont certaines dans leur principe et
peuvent être déterminées avec une approximation suffisante dès la clôture de l'exercice peuvent être retenues, sous la forme de provisions, pour la détermination du bénéfice imposable de l'exercice
auquel elles se rapportent alors même qu'elles ne seront exigibles qu'ultérieurement .
B. Cotisations d'assurance de groupe
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Il résulte de l'article
L113-2 du code des assurances que, l'assuré est tenu de payer la prime ou la cotisation aux époques convenues. Cette obligation est la cause de l'obligation de garantie qui pèse sur l'assureur.
Cette obligation souffre cependant une exception notable en matière d'assurance vie. En effet,
l'article L132-20 du code des assurances dispose que l'assureur n'a pas d'action pour exiger le paiement des primes dans ce type
de contrat. Cette spécificité conduit à considérer, d'une manière générale, que le paiement des primes est toujours facultatif dans l'assurance vie. Les primes correspondantes sont donc déductibles
lors de leur paiement effectif.
D'une façon générale, les cotisations dues par un exploitant individuel au titre d'un contrat
d'assurance de groupe ne couvrant pas des risques relevant de l'assurance vie constituent une dette certaine dans son montant et son principe. Ces cotisations, même impayées à la clôture de
l'exercice, peuvent donc être déduites pour la détermination du bénéfice imposable, dans les limites et conditions prévues par ailleurs, au titre de charges à payer.
En revanche, pour les contrats d'assurance de groupe qui ne couvrent que des risques relevant
de l'assurance vie, notamment, le versement d'un complément de retraite, les cotisations ne sont déductibles qu'au titre de l'exercice au cours duquel elles ont été effectivement versées. Cette
déduction est exclusive de la réduction d'impôt prévue en faveur des contrats d'assurance vie par l'article 199 septies du
CGI.
Enfin, en application du principe d'affectation des charges à l'exercice auquel elles se
rapportent, les cotisations, sous réserve de l'exception concernant les primes d'assurance-vie (cf. ci-avant), doivent être comprises parmi les charges déductibles d'un exercice à concurrence de leur
fraction courue au titre de cet exercice .
II. Régime de la comptabilité super-simplifiée
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L'article 302 septies A ter A du CGI prévoit la possibilité pour
les contribuables taxés à l'impôt sur le revenu et soumis au régime simplifié d'imposition défini à l'article 302 septies A ter A du CGI d'opter (dans les conditions
fixées à l'article 38 sexdecies A de l'annexe
III au CGI) pour la tenue d'une comptabilité super-simplifiée.
Ce régime permet l'enregistrement journalier des encaissements et des décaissements avec une
régularisation des créances et des dettes à la clôture de l'exercice.
Aucune régularisation ne doit cependant être réalisée s'agissant des dépenses relatives aux
frais généraux dès lors qu'ils donnent lieu à paiement à échéances régulières et dont la périodicité n'excède pas un an.
Les cotisations versées au titre des régimes énumérés ci-après, remplissent ces conditions et
peuvent donc être rattachées à l'exercice en cours lors du paiement : régimes obligatoires, de base et complémentaires, facultatif d'assurance vieillesse mis en place par les caisses de sécurité
sociale, des contrats d'assurance de groupe.