Texte intégral
Question :Depuis son site Internet, un commerçant, quel que soit son lieu d’établissement, procède à la vente de biens à des consommateurs particuliers situés en France ou dans un autre État membre de l’Union européenne (UE). Ces biens sont expédiés directement au client depuis le pays tiers dans lequel est établi le fournisseur du commerçant.Ce schéma commercial correspond à celui communément appelé « dropshipping ».Dès lors que le commerçant n’a pas adhéré au guichet unique de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) « Import One Stop Shop » (IOSS) et hormis l’hypothèse de l’utilisation d’une interface électronique dans les conditions prévues au b du 2° du 2 de l’article 293 A du code général des impôts (CGI), quelles sont, d’une part, les règles et modalités de déclaration et de paiement de la TVA applicables aux ventes à distance des biens importés (VAD-BI) qu’il effectue et, d’autre part, les règles de redevabilité applicables en matière de TVA à l’importation sur cette même opération ?Réponse :Les règles et modalités de déclaration et de paiement de la TVA dépendent des modalités d’introduction dans l’UE.1/ Biens importés au sein de l’UE par la France avant d’être acheminés à destination de clients situés dans un autre État membre (EM) de l’UESelon les dispositions prévues au b de l’article 33 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28/11/2006 modifiée relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée (dite « Directive TVA »), le lieu d’imposition de la VAD-BI est situé dans l’EM de l’UE de destination du bien.Les dispositions de l’article 258 du CGI et de l’article 293 A du CGI, issues de l’article 112 de la loi n° 2023-1322 du 29 décembre 2023 de finances pour 2024 en ce qui concerne la territorialité des livraisons et le redevable de la TVA à l’importation, n’ont aucune incidence sur ce lieu de livraison de la VAD-BI.Le commerçant n’est donc pas redevable de la TVA en France au titre de la VAD-BI.Concernant l’importation de ces biens sur le territoire de l’UE par la France, les règles de TVA applicables dépendent de la valeur intrinsèque des colis fixée sur la base de la seconde transaction, c’est-à-dire de la vente du commerçant au consommateur final.1.1/ Colis ayant une valeur intrinsèque inférieure à 150 €Pour les colis d’une valeur intrinsèque inférieure à 150 €, le commerçant n’ayant pas opté pour le régime du guichet unique de TVA « IOSS » alors qu’il était éligible, le dédouanement des biens et, partant, l’opération d’importation, sont impérativement effectués dans l’EM de l’UE de destination finale des biens.Dans ce cas, l’importation n’est pas située en France et n’y est pas taxable.Conformément au paragraphe 4 de l’article 221 du règlement d’exécution (UE) 2015/2447 de la Commission du 24 novembre 2015 modifié établissant les modalités d’application de certaines dispositions du règlement (UE) n° 952/2013 du Parlement européen et du Conseil établissant le code des douanes de l’Union (PDF - 9,72 Mo), le bureau des douanes compétent pour la mise en libre pratique de marchandises faisant l’objet de ventes à distance de biens importés bénéficiant d’une franchise de droits de douane (< 150 €) est le bureau de douane situé dans l’EM de l’UE d’arrivée de l’expédition ou du transport des biens, lorsque l’importation n’est pas déclarée sous le régime IOSS. Ainsi, lors de la présentation des marchandises à un bureau des douanes situé en France, l’entreprise est tenue de solliciter le régime douanier du transit externe de l’article 226 du règlement (UE) n° 952/2013 du parlement européen et du conseil du 9 octobre 2013 modifié établissant le code des douanes de l’Union.1.2/ Colis ayant une valeur intrinsèque supérieure à 150 €Pour les colis d’une valeur intrinsèque supérieure à 150 €, le commerçant est redevable de la TVA due sur les opérations d’importation effectuées en France (CGI, art. 293 A, 2-2°-a).Remarque : En effet, il n’est pas possible dans cette situation qu’une personne autre que celle qui réalise la vente soit redevable de la TVA à l’importation. La TVA à l’importation ainsi collectée est alors déductible dans les conditions de droit commun dès lors qu’elle est supportée par le commerçant pour les besoins d’une VAD-BI taxée dans un autre EM de l’UE (celui de la destination finale des biens).2/ Biens importés en France avant d’être acheminés à destination de clients situés en FranceLe redevable de la TVA au titre de l’importation effectuée en France est, selon le cas, le client final ou le vendeur.2.1/ Lorsque le redevable de la TVA est le client final (CGI, art. 293 A, 2-2°-c)En application du c du 2° du 2 de l’article 293 A du CGI, lorsqu’un bien fait l’objet d’une VAD-BI, le redevable de la TVA à l’importation est le destinataire lorsque les conditions suivantes sont cumulativement remplies :le bien se trouve en France au moment de l’arrivée de l’expédition ou du transport à destination de l’acquéreur ;la vente n’est pas facilitée par une interface électronique ;le vendeur n’a pas opté pour le guichet unique de TVA « IOSS » ;la base d’imposition de la taxe due à l’importation est égale à celle qui serait déterminée pour la vente à distance si elle était localisée en France.Ainsi, lorsque l’ensemble de ces conditions sont remplies, le commerçant n’est pas redevable de la TVA à l’importation. De plus, la VAD-BI qu’il a réalisée n’étant pas territorialisée dans l’UE, il n’est pas redevable de la TVA.2.2/ Lorsque le redevable de la TVA est le vendeur (CGI, art. 293 A, 2-2°-a)Conformément au a du 2° du 2 de l’article 293 A du CGI, lorsque la base d’imposition à l’importation est différente de la base d’imposition déterminée pour la vente à distance si elle était localisée en France, toute chose étant égale par ailleurs, le redevable de la TVA à l’importation est la personne qui réalise cette vente. Dans ce cas, le lieu de la vente à distance de biens importés est alors situé en France (CGI, art. 258, V-2°). Il s’ensuit que, dans cette situation, le commerçant qui réalise cette vente devient redevable de la TVA à l’importation, mais également de la TVA due en France sur la VAD-BI.Il en résulte que, dès lors que le commerçant s’inscrit dans un schéma logistique ou commercial conduisant à une base d’imposition de l’importation déclarée différente de celle de la vente réalisée, il est désigné redevable de la TVA à l’importation et est en conséquence tenu d’accomplir les formalités nécessaires pour déclarer et collecter la TVA à ce titre. Pour ce faire, il doit disposer d’un numéro d’immatriculation à la TVA, dûment renseigné sur la déclaration en douane sollicitant la mise en libre pratique des marchandises afin de se faire identifier par les services des douanes comme redevable de l’ensemble de la TVA à l’importation due. Par ailleurs, outre la TVA à l’importation, le commerçant doit déclarer sur sa déclaration de chiffre d’affaires le montant de la VAD-BI qui est alors située en France. La TVA collectée à l’importation est néanmoins déductible dans les conditions de droit commun (CGI, art. 271).En outre, il est précisé que les dispositions de l’article L. 80-0 A du livre des procédures fiscales, qui permettent la compensation entre montants de TVA déjà reversés au Trésor et montants de TVA restant dus, ne sont applicables qu’à la suite d’une procédure de contrôle engagée par l’administration. Ce faisant, le vendeur ne peut donc pas se prévaloir de ces dispositions au moment de compléter sa déclaration de chiffre d’affaires dans les conditions de droit commun.Enfin, lorsque le commerçant redevable de la TVA en France ou tenu de remplir des obligations déclaratives est un assujetti non établi dans l’UE, il doit désigner un représentant fiscal, sauf s’il est établi dans un État non membre de l’UE avec lequel la France dispose d’un instrument juridique relatif à l’assistance mutuelle ayant une portée similaire à celle prévue par la directive 2010/24/UE du Conseil du 16 mars 2010 modifiée concernant l’assistance mutuelle en matière de recouvrement des créances relatives aux taxes, impôts, droits et autres mesures et par le règlement (UE) n° 904/2010 du Conseil du 7 octobre 2010 modifié concernant la coopération administrative et la lutte contre la fraude dans le domaine de la taxe sur la valeur ajoutée (CGI, art. 289 A, I-1°).Document lié :BOI-TVA-CHAMP-10-10-40-60 : TVA - Champ d’application et territorialité - Opérations imposables en raison de leur nature - Opérations concernées - Cas particulier des livraisons du commerce électroniqueBOI-TVA-CHAMP-20-20-30 : TVA - Champ d’application et territorialité - Lieu des livraisons de biens meubles corporels - Règles applicables aux ventes à distance de biens dans le cadre du commerce électroniqueBOI-TVA-CHAMP-30-40 : TVA - Champ d’application et territorialité - Opérations exonérées à l’importationBOI-TVA-DECLA-10-20 : TVA - Régimes d’imposition et obligations déclaratives et comptables - Redevable de la taxe - Acquisitions intracommunautaires de biens et importationsBOI-TVA-DECLA-20-20-60-10 : TVA - Régimes d’imposition et obligations déclaratives et comptables - Obligations et formalités déclaratives - Déclaration des opérations réalisées et paiement de l’impôt - Régimes particuliers pour la déclaration et le paiement de la TVA dans le cadre du commerce électronique - Critères d’éligibilité aux régimes particuliers et conséquences