Texte intégral
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Seront successivement étudiées les opérations bancaires et financières pouvant faire l'objet de l'option et celles ne pouvant pas en faire l'objet.
I. Opérations pouvant faire l'objet de l'option
A. Principe
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Selon l'article 260 B du code général des impôts (CGI), ce sont les opérations se rattachant aux activités bancaires, financières et d'une manière générale au commerce des valeurs et de l'argent, exonérées de TVA et réalisées par :
les établissements de crédit, prestataires de services d'investissement, changeurs, escompteurs et remisiers ;
les personnes pour lesquelles elles constituent l'activité principale.
Tel est notamment le cas des opérations suivantes, cette énumération n'ayant pas un caractère limitatif.
1. Opérations de crédit
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En application du 5° de l'article 260 C du CGI, peuvent être imposables à la TVA sur option les opérations de crédit en ce qui concerne les recettes autres que les intérêts ou les rémunérations assimilées à des intérêts.
Exemple : Sont soumis à la TVA, en cas d'option, la commission d'ouverture d'accréditif (qui rémunère la mise à la disposition du client d'un crédit dans un autre établissement) ou les frais de dossier de prêt.
Remarque : Les indemnités de résiliation de contrats de prêt ne peuvent donner lieu à option. De même, les rémunérations perçues en raison des opérations de cession de crédit demeurent exonérées dans la situation où l'organisme bénéficiaire a exercé l'option.
2. Opérations sur effets de commerce
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Les opérations sur effets de commerce donnant lieu à des rémunérations autres que des agios d'escompte ou des commissions assimilées sont imposables à la TVA sur option.
Il s'agit notamment des commissions suivantes :
commission de présentation à l'acceptation ;
commission d'encaissement et de service ;
commission de prorogation ;
commission de manipulation ;
commission d'avis de sort ;
commission d'impayé ;
commission de bordereau ;
commissions de domiciliation et changement de domiciliation ;
commission de non-domiciliation.
3. Opérations sur comptes et chèques bancaires
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Sont visées les opérations suivantes :
commissions de tenue de compte et de mouvement de compte ;
commission sur chèque certifié ;
commission sur chèque circulaire ;
commission sur chèque de banque ;
commission sur opposition à chèque ;
commission sur demande de chéquier spécial ;
commission sur avis de prélèvement ;
commission sur virement.
4. Opérations sur valeurs mobilières
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Sont concernées les opérations, effectuées pour le compte de leurs clients par les établissements de crédit, autres que les opérations de garde ou de gestion imposables de plein droit.
Il s'agit notamment des commissions sur ordre de bourse et des commissions de souscription ou de placement.
5. Opérations de gestion des organismes de placement collectif en valeurs mobilières, de certains fonds d'investissement alternatifs et des fonds communs de créances
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Seules les commissions de gestion des organismes de placement collectif en valeurs mobilières (OPCVM), de certains fonds d'investissement alternatifs (FIA) et des fonds communs de créances (FCC), progressivement remplacés par des fonds communs de titrisation (FCT) ou des sociétés de titrisation, peuvent faire l'objet de l'option (VI § 330 du BOI-TVA-SECT-50-10-10).
6. Rémunérations des organismes collecteurs des fonds du régime d'épargne populaire
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Les rémunérations des organismes collecteurs des fonds du régime d'épargne populaire, exonérées en application du 1° de l'article 261 C du CGI, peuvent faire l'objet d'une option (CGI, art. 260 B).
7. Émission de titres-restaurant
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Les sociétés émettrices de titres-restaurant peuvent opter pour le paiement de la TVA lorsqu'elles exercent cette activité à titre principal. Sont imposables :
les commissions perçues lors de la vente des titres aux employeurs ;
les participations réclamées aux restaurateurs désireux de recevoir rapidement la valeur des titres reçus en règlement de leurs prestations.
En revanche, ne peuvent donner lieu à option les intérêts des placements effectués par les sociétés ayant la libre disposition des fonds reçus en contrepartie de la cession des titres.
8. Opérations d'affacturage
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Les opérations d'affacturage sont des opérations afférentes à la négociation de créances et sont donc à ce titre exonérées de TVA en application du c du 1° de l'article 261 C du CGI (III-C-1-b § 140 du BOI-TVA-SECT-50-10-10). Toutefois, les sociétés d'affacturage peuvent opter pour le paiement de la TVA au titre de leurs opérations. Cette option couvre l'ensemble de leurs commissions.
9. Commissions d'enregistrement ou de négociation prélevées dans le cadre des opérations réalisées sur le marché à terme
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En cas d'option et en raison des caractéristiques de fonctionnement du marché à terme (V-C § 250 à § 320 du BOI-TVA-SECT-50-10-10) :
la commission d'enregistrement supporte effectivement la taxe dès lors que le preneur est un assujetti établi en France ou, si le preneur est un non assujetti établi en France, que le prestataire est établi en France (CGI, art. 259) ;
la commission de négociation doit être taxée toutes les fois où le client direct de l'adhérent, c'est-à-dire le donneur d'ordre, est installé en France ou est établi dans un autre État membre sans y être assujetti à la TVA (CGI, art. 259 B).
Le montant total de ces commissions doit être pris en compte pour la détermination du coefficient de taxation défini au 3 du III de l'article 206 de l'annexe II au CGI.
B. Dispositions particulières
1. Commissions afférentes au financement d'exportations ou de livraisons exonérées
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Les commissions afférentes au financement d'exportations, de livraisons intracommunautaires exonérées en application du I de l'article 262 ter du CGI ou d'opérations situées hors de France visées à l'article 23 P de l'annexe IV au CGI (II-H § 250) ne peuvent faire l'objet de l'option (CGI, art. 260 C, 9°).
Toutefois, l'option englobe ces commissions lorsque, par l'effet de l'option, les commissions de même nature afférentes au financement de livraisons internes sont soumises à la TVA.
Remarque : Il est précisé que les commissions afférentes au financement d'exportations, qui sont englobées par l'option, sont exonérées par le I de l'article 262 du CGI.
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Aux termes du b du V de l'article 271 du CGI, les opérations bancaires et financières exonérées en application des dispositions des a et e du 1° de l'article 261 C du CGI ouvrent droit à déduction dans les mêmes conditions que si elles étaient soumises à la TVA lorsqu'elles se rapportent à des exportations (I-C-1 § 30 à § 50 du BOI-TVA-SECT-50-40).
2. Opérations effectuées entre eux par certains organismes
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Certains organismes de nature particulière peuvent exercer l'option pour le paiement de la TVA (I § 20 du BOI-TVA-SECT-50-10-30-20).
L'option s'applique aux opérations effectuées entre eux par ces organismes à l'exception de celles décrites au II-A § 180.
3. Prestations bancaires réalisées par une entreprise ayant son siège en France et possédant un établissement stable hors de France
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RES N° 2010/03 (TVA)
TVA. Opérations bancaires et financières. Portée de l’option pour la taxation prévue à l’article 260 B du CGI. Situation d’une entreprise ayant son siège en France et possédant un établissement stable en dehors de France.
Question :
L’option pour la taxation à la taxe sur la valeur ajoutée des services bancaires et financiers prévue par l’article 260 B du CGI exercée par un assujetti ayant son siège en France concerne-t-elle les prestations de services bancaires fournies par son établissement stable établi hors de France et dont le lieu d’imposition est situé en France ?
Réponse :
L’article 260 B du CGI prévoit que les opérations qui se rattachent aux activités bancaires, financières et d’une manière générale, au commerce des valeurs et de l’argent, peuvent, lorsqu’elles sont exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) en application du 1° de l'article 261 C du CGI, être soumises sur option à cette taxe. Toutefois, l’option pour la taxation ne s’étend pas aux opérations mentionnées à l’article 260 C du CGI.
Lorsqu’un assujetti dont le siège est établi en France a exercé cette option, les prestations bancaires et financières fournies par son établissement stable établi hors de France dont le lieu d’imposition se situe en France ne sont pas concernées par l’option exercée par le siège français. Ces opérations restent donc exonérées de TVA sur le fondement des dispositions du 1° de l'article 261 C du CGI.
Néanmoins, s’il le souhaite, l’assujetti a toujours la possibilité de formuler l’option pour la taxation à la TVA des prestations bancaires et financières effectuées par son établissement stable établi hors de France dans les conditions et selon les modalités prévues par l’article 260 B du CGI.
En tout état de cause, le chiffre d’affaires correspondant aux prestations fournies par les établissements stables de l’assujetti situés hors de France n’est pas pris en compte pour le calcul du coefficient de taxation forfaitaire du siège tel qu’il résulte des dispositions du 3 du III de l'article 206 de l’annexe II au CGI. Il n’est également pas pris en compte pour le calcul du rapport d’assujettissement à la taxe sur les salaires du siège (CGI, art. 231).
Bien entendu, les mêmes règles s’appliquent dans l’hypothèse inverse, c’est-à-dire celle dans laquelle l’établissement stable français d’une entreprise étrangère a exercé l’option prévue par l’article 260 B du CGI et son siège établi hors de France fournit une prestation bancaire ou financière dont le lieu d’imposition est situé en France : l’option exercée par l’établissement stable situé en France ne produit alors aucun effet sur le régime applicable aux prestations fournies par le siège.
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4. Portée de l'option pour des opérations imposables dans un autre État membre
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RES N° 2010/10 (TVA)
TVA. Opérations bancaires et financières. Portée de l’option pour la taxation prévue à l’article 260 B du CGI. Régime des opérations dont le lieu d’imposition est situé dans un autre État membre de l’Union et qui sont effectuées par un assujetti établi en France ayant opté.
Question :
Quelles sont les conséquences de l’exercice de l’option pour la taxation à la taxe sur la valeur ajoutée des services bancaires et financiers prévue par l’article 260 B du CGI exercée par un assujetti établi en France sur les prestations de services bancaires qu’il fournit et dont le lieu d’imposition se situe dans un autre État membre de l’Union ?
Réponse :
L’article 260 B du CGI prévoit que les opérations qui se rattachent aux activités bancaires, financières et d’une manière générale, au commerce des valeurs et de l’argent, peuvent, lorsqu’elles sont exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) en application du 1° de l'article 261 C du CGI, être soumises sur option à cette taxe. Toutefois, l’option pour la taxation ne s’étend pas aux opérations mentionnées à l’article 260 C du CGI.
Lorsqu’un assujetti établi en France a exercé cette option, les prestations bancaires et financières qu’il réalise et dont le lieu d’imposition est situé dans un autre État membre de l’Union ne sont pas concernées par l’option. Elles sont soumises au régime d’exonération ou, le cas échéant, au régime d’option en vigueur dans cet État membre en application des dispositions des a) à g) du 1 de l'article 135 de la directive n°2006/112/CE modifiée relative au système commun de la TVA (directive TVA) et du a) du 1 de l'article 137 de la directive TVA modifiée.
Toutefois, dans la mesure où, si leur lieu d’imposition était situé en France, ces opérations seraient taxables à la TVA à raison de l’exercice de l’option par l'assujetti, ces opérations ouvrent en France droit à déduction de la taxe qui a grevé les éléments de leur prix (CGI, art. 271, V-d). Le chiffre d’affaires correspondant doit donc figurer aux deux termes du rapport servant à la détermination du coefficient de taxation forfaitaire de l’assujetti établi en France tel qu’il résulte des dispositions de l’article 3 du III de l'article 206 de l’annexe II au CGI. Par ailleurs, ce chiffre d’affaires figure au seul dénominateur de son rapport d’assujettissement à la taxe sur les salaires (CGI, art. 231).
II. Opérations ne pouvant faire l'objet de l'option
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Ces opérations sont notamment énumérées à l'article 260 C du CGI.
Outre les indemnités de résiliation de contrats de prêt et les rémunérations perçues en raison des opérations de cession de crédit, l'option mentionnée à l'article 260 B du CGI ne s'applique pas aux opérations suivantes.
A. Opérations effectuées entre eux par certains organismes
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L'option ne s'applique pas aux opérations effectuées (CGI, art. 260 C, 1°, 2° et 3°) :
par les affiliés de l'organe central des caisses d'épargne et des banques populaires ainsi que leurs groupements, entre eux ou avec l'organe central des caisses d'épargne et des banques populaires ;
entre elles par les caisses de crédit mutuel adhérentes à la Confédération nationale du Crédit mutuel ;
entre elles par les caisses de crédit agricole mentionnées à l'article L. 512-21 du code monétaire et financier (CoMoFi).
B. Intérêts, agios, rémunérations de prêts de titres et profits tirés de pensions
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Sont concernés les intérêts, agios, rémunérations de prêts de titres effectués dans les conditions prévues à l'article L. 211-22 du CoMoFi à l'article L. 211-26 du CoMoFi (I-A § 30 du BOI-TVA-SECT-50-10-10), et les profits tirés des pensions réalisées dans les conditions prévues par l'article L. 211-27 du CoMoFi à l'article L. 211-34 du CoMoFi (I-B § 40 du BOI-TVA-SECT-50-10-10) .
C. Rémunérations assimilables à des intérêts et agios
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Il s'agit des rémunérations visées à l'article 23 O de l'annexe IV au CGI :
commission du plus fort découvert ;
commission d'endos ;
commission d'attente, d'engagement d'ouverture ou de confirmation de crédit ;
commission de caution, d'aval ou de ducroire ;
commission d'acceptation ;
commission de garantie de placement d'obligations ou de bonne fin d'augmentation de capital ;
commission de garantie de bonne fin d'opérations immobilières ;
frais de gestion réglementés perçus par les sociétés de crédit différé ;
rémunération perçue par l'intermédiaire placeur d'emprunts émis par voie d'adjudication.
D. Profits réalisés par les banques, pour leur propre compte, sur les cessions de valeurs mobilières ou de titres de créances négociables
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L'ensemble des profits réalisés par les établissements de crédit sur les cessions de valeurs mobilières ou de titres de créances négociables est exclu de l'option pour le paiement de la TVA (CGI, art. 260 C, 6°).
E. Sommes versées par le Trésor à la Banque de France
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L'option mentionnée à l'article 260 B du CGI ne s'applique pas aux sommes versées par le Trésor à la Banque de France (CGI, art. 260 C, 7°).
F. Frais et commissions perçus lors de l'émission des actions des sociétés d'investissement à capital variable et aux sommes perçues lors des cessions de créances à des fonds communs de créances ou en rémunération de la gestion de ces créances
230
L'option pour le paiement de la TVA n'est pas possible en ce qui concerne les frais et commissions perçus lors de l'émission des actions des sociétés d'investissement à capital variable (SICAV).
Il en est de même pour les profits réalisés sur la cession des créances à un fonds commun de créances ainsi que pour les rémunérations perçues à l'occasion de la gestion, par l'établissement cédant ou par un autre établissement, des créances cédées (CGI, art. 260 C, 8°).
Remarque : Il est précisé que les commissions perçues lors de l'émission ou du placement des parts des fonds communs de placement et des fonds communs de créances ne peuvent donner lieu à option.
G. Profits réalisés sur le marché à terme ou le marché des options négociables de Paris par les donneurs d'ordre
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Les profits réalisés sur le marché à terme ou le marché des options négociables de Paris (MONEP) par les donneurs d'ordre lors du dénouement de l'ordre d'achat ou de vente sont exonérés de TVA sans possibilité d'option (V-C § 250 à § 320 du BOI-TVA-SECT-50-10-10).
H. Opérations bancaires afférentes au financement d'exportations, de livraisons exonérées ou d'opérations situées hors de France
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Sont concernées les opérations suivantes (CGI, ann. IV, art. 23 P) :
escompte d'effets de commerce ou de moyens de paiement représentant des créances sur l'étranger ;
mobilisation des créances sur l'étranger ;
préfinancement d'exportations ou de livraisons exonérées en vertu du I de l'article 262 ter du CGI, réalisé sous forme de crédits mobilisables auprès de la Banque de France ;
cautions, avals et confirmations de crédits documentaires fournis en France et se rapportant à des exportations ou à des livraisons exonérées en application du I de l'article 262 ter du CGI ;
prêts consentis aux acheteurs étrangers de biens d'équipement et autres produits français ;
achats fermes aux entreprises françaises réalisant des exportations ou des livraisons exonérées en vertu du I de l'article 262 ter du CGI, de créances sur clients étrangers.
I. Opérations soumises à la taxe sur les conventions d'assurance
260
Les opérations soumises à la taxe sur les conventions d'assurance ne peuvent faire l'objet de l'option (CGI, art. 260 C, 10°).
J. Certaines opérations portant sur les devises, les billets, les monnaies et l'or
270
Il s'agit des opérations mentionnées aux d et g du 1° de l'article 261 C du CGI.
Sont ainsi visées :
les opérations, y compris la négociation, portant sur les devises, les billets de banque et les monnaies qui sont des moyens de paiement légaux. Ces opérations sont essentiellement les opérations de change manuel ou scriptural ;
les opérations relatives à l'or, autres que l'or à usage industriel, lorsqu'elles sont réalisées par des établissements de crédit, sociétés de bourse, changeurs, escompteurs et remisiers, ou par toute autre personne qui en fait son activité principale.
K. Commissions perçues lors de l'émission et du placement d'emprunts obligataires
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En application du 12° de l'article 260 C du CGI, l'exclusion de l'option concerne l'émission et le placement de tous les types d'obligations, notamment l'émission et le placement :
d'obligations à taux fixe, variable ou révisable ;
d'obligations convertibles ou remboursables en actions ;
d'obligations indexées, échangeables, à bons de souscription, à coupon zéro ou à durée variable ;
d'obligations subordonnées.
Sont également visés l'émission et le placement en France d'euro-obligations et d'obligations étrangères.
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L'exclusion de l'option vise les commissions exonérées en application du e du 1° de l'article 261 C du CGI qui sont perçues à l'occasion de l'émission et du placement d'emprunts obligataires. Il s'agit de la rémunération perçue par le chef de file (commission de direction) et par les réseaux qui placent les obligations auprès des investisseurs (commission de placement).
Remarque : Les prestations de conseil ou d'expertise perçues, le cas échéant, à l'occasion de l'émission et du placement d'obligations, telles que les commissions de notation ou d'analyse financière, ne constituent pas des prestations financières exonérées en application du 1° de l'article 261 C du CGI et demeurent donc soumises à la TVA de plein droit.
L. Commissions perçues lors de l'émission et du placement d'actions
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Les commissions perçues lors de l’émission et du placement d’actions et dont le fait générateur est intervenu postérieurement au 1er janvier 2005 sont exclues du champ de l’option à la TVA. Cette disposition s’applique à toutes les actions, qu’il s’agisse d’actions de sociétés cotées ou non cotées, y compris les actions de SICAV (CGI, art. 260 C, 12°).
Sont concernées les commissions rémunérant l’émission ou le placement de ces différentes catégories d’actions auprès des investisseurs. Le mode de rémunération de ces prestations est sans incidence sur le régime de TVA qui leur est applicable.
Ainsi, la commission sur encours qui, au terme du contrat avec l’établissement placeur, rémunère le placement, voire la conservation des actions par les investisseurs, est exonérée de TVA sans possibilité d’option.
Remarque : Les prestations de conseil ou d’expertise perçues, le cas échéant, à l’occasion de l’émission et du placement d’actions, telles que les commissions de notation ou d’analyse financière, ne constituent pas des prestations financières exonérées en application du 1° de l’article 261 C du CGI et demeurent donc imposables de plein droit à la TVA.
M. Opérations portant sur les produits de capitalisation relevant du code des assurances
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L'option mentionnée à l'article 260 B du CGI ne s'applique pas aux opérations portant sur les produits de capitalisation relevant du code des assurances (CGI, art. 260 C, 14°).
N. Opérations qui ne se rattachent pas spécifiquement au commerce des valeurs et de l'argent
320
Aux termes de l'article 70 septies de l'annexe III au CGI, les dispositions de l'article 260 B du CGI ne s'appliquent pas aux opérations qui ne se rattachent pas spécifiquement au commerce des valeurs et de l'argent et aux opérations de crédit-bail (II-A § 70 du BOI-TVA-SECT-50-10-20).