Cour d'Appel · 1re chambre 1re section — 17 novembre 2020

COUR D'APPEL

 DE 

VERSAILLES





1ère chambre 1ère section 





ARRÊT N°







CONTRADICTOIRE

Code nac : 91Z





DU 17 NOVEMBRE 2020





N° RG 18/07798

N° Portalis DBV3-V-B7C-SY4Z





AFFAIRE :



Monsieur le Directeur Régional des Finances Publiques d'Ile de France et du Département de [Localité 6]

C/

SAS LD INVESTISSEMENT





Décision déférée à la cour : Jugement rendu le 05 Juillet 2018 par le Tribunal de Grande Instance de VERSAILLES

N° Chambre : 1

N° Section : 

N° RG : 16/00104



Expéditions exécutoires

Expéditions

Copies

délivrées le : 





à : 



-la SELARL LEXAVOUE PARIS-VERSAILLES,



-Me Claire RICARD





RÉPUBLIQUE FRANÇAISE



AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS



LE DIX SEPT NOVEMBRE DEUX MILLE VINGT,

La cour d'appel de Versailles, a rendu l'arrêt suivant qui a été prorogé le 03 novembre 2020, les parties en ayant été avisées dans l'affaire entre : 



Monsieur le Directeur Régional des Finances Publiques d'Ile de France et du Département de [Localité 6]

de nationalité Française

[Adresse 2]

[Adresse 2]

[Localité 3]



représenté par Me Martine DUPUIS de la SELARL LEXAVOUE PARIS-VERSAILLES, avocat - barreau de VERSAILLES, vestiaire : 625 - N° du dossier 1860695





APPELANT

****************



SAS LD INVESTISSEMENT venant aux droits de la société SA [Localité 5] DÉVELOPPEMENT

représentée par son représentant légal M. [T] [O]

[Adresse 1]

[Localité 4]



représentée par Me Claire RICARD, avocat postulant - barreau de VERSAILLES, vestiaire : 622 - N° du dossier 2190552

Me Martin LABASTIE de la SELARL MLAvocats Cabinet Martin Labastie, avocat plaidant - barreau de PARIS 





INTIMÉE

****************



Composition de la cour :



En application des dispositions de l'article 805 du code de procédure civile, l'affaire a été débattue à l'audience publique du 1er Octobre 2020 les avocats des parties ne s'y étant pas opposés, devant Madame Nathalie LAUER, Conseiller chargée du rapport.



Ce magistrat a rendu compte des plaidoiries dans le délibéré de la cour, composée de :



Monsieur Alain PALAU, Président,

Madame Anne LELIEVRE, Conseiller,

Madame Nathalie LAUER, Conseiller,



Greffier, lors des débats : Madame Natacha BOURGUEIL,







Vu le jugement rendu le 5 juillet 2018 par le tribunal de grande instance de Versailles qui a :



- déclaré mal fondées les décisions de rejet du 8 février 2010, 13 avril 2012, 

- accordé le dégrèvement des droits d'enregistrement et pénalités pour les montants de 4'271'851 euros et 7'041 euros, 

- condamné la direction générale des finances publiques à payer à la société [Localité 5] Développement la somme de 5'000 euros sur le fondement des dispositions de l'article 700 du code de procédure civile, 

- condamné la direction générale des finances publiques aux dépens, 

- rappelé que le présent jugement est exécutoire de droit à titre provisoire'; 





Vu l'appel de ce jugement interjeté le 15 novembre 2018 par le directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France ; 



Vu les dernières conclusions notifiées le 10 décembre 2019 par lesquelles le directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France demande à la cour de : 



- recevoir le directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et de [Localité 6] en son appel et l'y déclarer fondé, 

- infirmer le jugement entrepris en ce qu'il a :

déclaré mal fondées les décisions de rejet du 8 février 2010 et du 13 avril 2012,

accordé le dégrèvement des droits d'enregistrement et pénalités pour les montants de 4'264 810'euros et 7'041'euros, 

condamné la direction générale des finances publiques à payer à la société [Localité 5] Développement la somme de 5'000'euros sur le fondement des dispositions de l'article 700 du code de procédure civile, 

condamné la direction générale des finances publiques aux dépens, 



Statuant à nouveau, 

- dire fondée la remise en cause de l'exonération des droits de mutation à titre onéreux dont avait bénéficié la société LD Investissement en 2002 pour un montant total de 4'271'851'euros, 

- confirmer les décisions de rejet de l'administration sur les réclamations préalables de la société LD Investissement, 

- rejeter la demande fondée sur l'article 700 du code de procédure civile, 

- débouter la société LD Investissement de ses demandes telles que formulées en première instance visant à voir annuler les décisions de rejet en date du 8 février 2010 et du 13 avril 2012, voir prononcer la décharge et la restitution de l'intégralité des rappels de droits de mutation à titre onéreux mis à leur charge s'élevant à un montant de 4'271'851 euros et condamner l'administration aux dépens et au paiement d'une indemnité au titre de l'article 700, 

- débouter la société LD Investissement de ses demandes telles que formulées dans ses conclusions signifiées le 12 septembre 2019 visant à voir annuler les décisions de rejet en date du 8 février 2010 et du 13 avril 2012, voir prononcer la décharge et la restitution de l'intégralité des rappels de droits de mutation à titre onéreux mis à leur charge s'élevant à un montant de 4'271'851 euros et condamner l'administration au paiement d'une indemnité complémentaire de 45 000 euros au titre de l'article 700, 

- débouter la société LD Investissement de sa demande de relever que les 11'205'002,76'euros de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) versés au Trésor Public sur le prix total d'acquisition du bien immobilier ont été supportés sans pouvoir déduire de cette taxe aucune TVA significative sur travaux faute de possibilité de construire, 

- condamner la société LD Investissement aux entiers dépens de première instance et d'appel dont distraction au profit de la Selarl Lexavoué Paris-Versailles, conformément à l'article 699 du code de procédure civile, ainsi qu'au paiement d'une somme de 2 000 euros au titre de l'article 700 du code de procédure civile pour les frais irrépétibles d'appel'; 



Vu les dernières conclusions notifiées le 16 septembre 2019 par lesquelles la société LD Investissement demande à la cour de : 



A titre principal, 

- relever':

que les faits de l'espèce et notamment l'incendie criminel des 60 000 m² de locaux ayant conduit à la dissémination de poussières radioactives par combustion de pastilles de détection anti-feu rendant le site inaccessible, ainsi qu'à l'apposition de scellés pour les besoins de la procédure pénale, constituaient bien des événements imprévisibles, insurmontables et indépendants de la volonté de la demanderesse l'empêchant de réaliser les projets de constructions auxquels elle s'était engager à procéder, 

que, par la suite, les décisions administratives et communales de délimitation dans le plan local d'urbanisme d'un périmètre non constructible n'ont fait que renforcer cette impossibilité de réalisation,

que ces éléments permettent de caractériser une situation de force majeure rendant impossible pour la demanderesse l'accomplissement de ses engagements initiaux de construction d'un ensemble immobilier, 

que l'absence d'obligation de régularisation des droits d'enregistrement normalement dus sur une acquisition immobilière pour non-respect des engagements de construction, prévue par la doctrine administrative en cas de force majeur doit, compte tenu des faits de l'espèce, être retenue au bénéfice de la demanderesse': 

sur la base des dispositions des articles L. 80 A et L. 80 B dans leur rédaction applicable à l'époque des faits, et notamment les dispositions de l'article L. 80 A, alinéa 2, du livre des procédures fiscales, 

soit encore sur la base de la simple constatation souveraine de l'état de force majeure et des principes généraux du droit d'exonération de toute responsabilité en tel cas, 

- dire et juger que : 

la décision du tribunal de grande instance de Versailles du 5 juillet 2018 est confirmée,

qu'y ajoutant, la direction générale des finances publiques sera condamnée de surcroît à verser à la société LD Investissement, un complément de remboursement de 45'000 euros de frais irrépétibles sur la base de l'article 700 du code de procédure civile, pour couvrir notamment, au titre de ces frais, les frais d'avocats engagés pour assurer sa défense, 

 

En conséquence : 

- confirmer que la décision de rejet de l'administration du 8 février 2010 statuant sur la dernière demande de prolongation du délai pour construire, est réformée pour défaut de motivation, 

- confirmer que la décision du 13 avril 2012 de rejet de l'administration des deux réclamations de la société LD Investissement tendant au dégrèvement des droits d'enregistrement et pénalités pour des montants respectifs de 4 271 851 euros et de 7 041 euros, est réformée pour absence de bases légales,

- confirmer le dégrèvement de ces sommes au profit de la société LD Investissement assorti du remboursement des intérêts de retard, 

- confirmer le remboursement à la société LD Investissement des entiers dépens, ainsi que les frais irrépétibles de 5 000 euros sur la base de l'article 700 du code de procédure civile et de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, 

- ajouter à que la décision des premiers juges que la direction générale des finances publiques est condamnée à un complément de 45 000 euros de frais irrépétibles sur la base de l'article 700 du code de procédure civile, 



A titre subsidiaire, relever': 

qu'il ressort des faits de l'espèce que les 11'205 002,76 euros de TVA versés au Trésor Public sur le prix total d'acquisition du bien immobilier, rendu inaccessible et inconstructible, ont été supportés par la requérante sans pouvoir déduire de cette taxe aucune TVA significative sur travaux, faute de possibilité de construire, 

que la doctrine administrative prévoit dans son instruction administrative du 30 juillet 1991 (8A-4-91) et également dans le bulletin officiel des impôts (8 A-1632 n° 1 et 41, 15 novembre 2001), une dispense de régularisation des droits d'enregistrement lorsque l'acquéreur a supporté définitivement la TVA au taux normal, 

que cette absence d'obligation de régularisation doit, compte tenu des faits de l'espèce, être retenue au bénéfice de la demanderesse sur la base des dispositions des articles L. 80 A et L. 80 B dans leur rédaction applicable à l'époque des faits, 

 

En conséquence, dire et juger que': 

- la décision de rejet de l'administration du 8 février 2010 statuant sur la dernière demande de prolongation du délai pour construire, est réformée de pour défaut de motivation, 

- la décision de l'administration du 13 avril 2012 de rejet des deux réclamations de la société LD Investissement tendant au dégrèvement des droits d'enregistrement et pénalités pour des montants respectifs de 4 271 851 euros et de 7 041 euros, est réformée à hauteur des droits d'enregistrement dispensés de régularisation compte tenu des montants des TVA déduites de 790 000 euros, soit 3'476 112 euros de droits (4'264 810 ' 788 698) pour [Localité 5] et de 5 739 euros pour [Localité 7], 

- un dégrèvement de ces sommes sera accordé au profit de la société LD Investissement assorti des intérêts de retard, 

- la société LD Investissement sera remboursée des entiers dépens, ainsi que les frais irrépétibles sur la base de l'article 700 du code de procédure civile et de l'article L. 761-1 du code de justice administrative et notamment, à ces derniers titres, les frais d'avocats engagés pour assumer sa défense à hauteur, ce jour, d'un total de 50 000 euros toutes taxes comprises'; 





FAITS ET PROCÉDURE 





Par acte du 8 février 2002, la société SIG 55, devenue la société anonyme (SA) [Localité 5] Développement, a acquis un ensemble immobilier situé à [Localité 5] et [Localité 7] moyennant la somme de 57'168'381 euros. La SA [Localité 5] Développement a pris l'engagement de construire dans un délai de quatre ans, afin de bénéficier de l'exonération des droits d'enregistrement et de taxe de publicité foncière normalement dus lors de l'acquisition, conformément aux dispositions de l'article 1594-0 G du code général des impôts. 



Un incendie est survenu dans les lieux le 25 novembre 2006.



La SA [Localité 5] Développement a obtenu de l'administration des prorogations annuelles de ce délai pour construire jusqu'au 8 février 2010. 



Le 19 avril 2010, les services d'inspection de fiscalité immobilière de [Localité 8] nord et de [Localité 9] nord ont fait parvenir à la société [Localité 5] Développement deux propositions de rectification. 



Le 18 mai 2010, la société a formulé ses observations sur ces propositions de rectification.



L'administration a maintenu les rectifications par deux réponses aux observations du contribuable du 18 juin 2010 et du 8 juillet 2010



La SA [Localité 5] Développement a ensuite reçu deux avis de mise en recouvrement les 24 août 2010 et 8 septembre 2010, pour des montants respectifs de 4'264'810 euros, dont 1'473'833 euros d'intérêts de retard, et 7'041 euros, dont 2'433 euros d'intérêts de retard. 



La SA [Localité 5] Développement a contesté ces rectifications par deux réclamations des 1er septembre et 10 novembre 2010.





La société [Localité 5] Développement a ensuite, par courrier du 19 mai 2011, présenté une demande gracieuse en sollicitant le bénéfice d'un accord transactionnel, proposant de payer les droits en principal sous réserve de l'abandon par l'administration de l'intégralité des intérêts de retard, soit 1'476'316 euros. 



Par lettres du 13 avril 2012, l'administration fiscale a rejeté les deux réclamations contentieuses formées par la société [Localité 5] Développement, ainsi que la demande gracieuse. 



Par acte d'huissier du 13 juin 2012, la société LD Investissement, venant aux droits de la SA [Localité 5] Développement, a fait assigner le directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France devant le tribunal de grande instance de Versailles aux fins, principalement, d'obtenir l'annulation de la décision de rejet et le dégrèvement des sommes réclamées pour un montant global de 4'271'851 euros, dont 1'475'316 euros de pénalités de retard. 



L'affaire a été radiée le 4 décembre 2013, dans l'attente de la décision du comité du contentieux fiscal douanier et des changes. 



Par décision du 16 février 2015, le chef de service juridique de la fiscalité, par délégation du ministre, a pris la décision de remettre, par voie transactionnelle, les intérêts de retard de recouvrement restant dus, soit la somme de 29'366 euros, sous réserve du désistement de la société LD Investissement de sa requête devant le tribunal de grande instance de Versailles. 



La société LD Investissement a demandé le rétablissement de l'affaire au rôle le 30 décembre 2015. 



C'est dans ces circonstances qu'a été rendu le jugement déféré ayant notamment déclaré mal fondées les décisions de rejet du 8 février 2010 et 13 avril 2012, et accordé le dégrèvement des droits d'enregistrement et pénalités pour les montants de 4'271'851 euros et 7'041 euros. 





SUR CE , LA COUR, 





Au soutien de son appel, le directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France expose que l'intimée a renoncé à son engagement de construire. Il rappelle qu'en suite de l'incendie survenu le 25 novembre 2006 sur le site de construction, la société LD Investissement a sollicité de l'administration une prolongation d'une année du délai de construction sur le fondement de la force majeure. L'administration, ayant reconnu le caractère de force majeure des événements, a accepté la demande de prolongation présentée en 2008, ainsi que celle présentée en 2009. Elle a en revanche refusé la demande de prolongation présentée en 2010, soulignant que, pour la première fois à cette date, l'intimée mentionne l'impossibilité définitive d'exécuter son engagement. Or, l'administration fiscale soutient avoir répondu favorablement aux précédentes demandes de prolongation en reconnaissant la survenance d'un cas de force majeure compliquant les travaux et entraînant un retard de ceux-ci. L'appelant estime n'avoir jamais reconnu des circonstances de force majeure empêchant définitivement la construction. Elle ajoute que la société LD Investissement ne conteste pas l'abandon du projet de construction, de sorte que la prolongation ne saurait être accordée, puisqu'elle tend à permettre l'achèvement des travaux. En effet, l'appelant relève que l'article 266 bis de l'annexe III du code général des impôts met à la charge du bénéficiaire de la prolongation de délai l'obligation de produire, dans les trois mois qui suivent l'expiration du délai imparti pour la construction, un certificat attestant de l'utilisation des immeubles. Il en conclut que l'intimée a d'abord invoqué une force majeure qui n'empêchait pas l'exécution définitive des travaux, puis une seconde s'opposant de manière définitive à la réalisation de ces travaux. 



Le directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France fait valoir que la société LD Investissement n'a pas respecté son engagement de construire. Il énonce, sur le fondement des dispositions de l'article 1840 G ter, I, du code général des impôts, que lorsqu'une exonération des droits d'enregistrement est obtenue en contrepartie du respect d'un engagement, le non-respect de cet engagement entraîne l'obligation de payer les droits dont la mutation a été exonérée. Dès lors, il juge que la remise en cause de l'exonération des droits de mutation est justifiée. 



Le directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France expose qu'il existe deux forces majeures, dont l'une, empêchant définitivement les travaux, donne droit à une dispense de régularisation et l'autre, n'empêchant pas de manière définitive la poursuite des travaux, ouvre seulement droit à une prolongation du délai de construction. L'appelant en déduit que, pour obtenir le bénéfice d'une dispense de régularisation, le requérant doit justifier d'un événement revêtant les caractères d'une force majeure empêchant de manière définitive la poursuite des travaux. Il ajoute que, conformément à la jurisprudence, les critères de la force majeure doivent être réunis pendant l'entière durée du délai de construction et non à la seule date d'expiration de celui-ci. Or, l'administration fiscale relève que la force majeure n'est apparue que quatre ans après l'acquisition de l'ensemble immobilier et l'engagement de construire, de sorte que la force majeure présentant un caractère insurmontable n'est pas caractérisée pendant toute la durée du délai de construction. De même, elle rappelle que la société LD Investissement a revendu l'ensemble immobilier par un acte du 8 janvier 2013 et que l'acquéreur s'est engagé à construire un immeuble neuf dans un délai de quatre ans. Enfin, l'appelant relève que, malgré le rapport rendu le 10 juillet 2007, l'intimée n'a pas toujours agi comme si l'impossibilité de construire était avérée puisqu'elle a demandé à plusieurs reprises, jusqu'en 2010, une prolongation de délai plutôt qu'une dispense de régularisation. Ainsi, il estime que la dispense de régularisation ne pouvait être admise. Dès lors, il considère que la remise en cause de l'exonération des droits de mutation, qui ne correspond pas à un rehaussement d'impositions antérieures, est justifiée. 



Le directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France fait valoir que la garantie prévue à l'article L. 80 A, alinéa 1er, du livre des procédures fiscales, complétée par la garantie de l'article L. 80 B, 1°, du même code est inapplicable à la situation de l'intimée. En effet, l'appelant expose que la garantie prohibe tout rehaussement d'impositions antérieures en cas de différend sur l'interprétation d'un texte (article L. 80 A, alinéa 1er), ou lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal (article L. 80 B, 1°). Or, il souligne que le rehaussement notifié à la société LD Investissement remet en cause l'exonération des droits de mutation dont elle avait bénéficié lors de l'acquisition d'un ensemble immobilier, et ne constitue pas, selon la jurisprudence de la Cour de cassation, un rehaussement d'impositions antérieures. Dès lors, l'appelant considère que les garanties susvisées ne sont pas applicables à la situation de l'intimée. Il ajoute, à ce titre, que l'intimée, qui prétend avoir payé des droits d'enregistrement fixes de 125 euros lors de l'acquisition, ne rapporte pas la preuve de ce paiement. Au reste, il relève que les dispositions de l'article 691 bis du code général des impôts, aux termes desquelles certains actes d'acquisition donnent lieu au versement de droits d'enregistrement, ont été créées par la loi n° 2004-1485 du 30 décembre 2004 de finances rectificative pour 2004 et n'existaient pas lors de l'acquisition. 



La société LD Investissement réplique que les acquisitions de terrain à bâtir soumis à la TVA sont exonérées de droits d'enregistrement si l'acquéreur s'engage à construire dans un délai de quatre ans à compter de l'acquisition. Elle expose que ce délai peut faire l'objet d'une prolongation d'un an, renouvelable chaque année, dans certains cas limitativement prévus, dont la force majeure. L'intimée rappelle avoir sollicité, à la suite de l'incendie, la prolongation du délai de construction sur le fondement de la force majeure. La demande, acceptée en 2008 et en 2009, a été refusée par l'administration fiscale en 2010. La société LD Investissement estime que la motivation de cette décision de refus fait défaut dès lors que la force majeure, auparavant reconnue par l'administration fiscale, était toujours présente à la date du refus. L'intimée reproche à l'appelant de considérer, d'une part, que des circonstances de force majeure l'empêchent définitivement d'exécuter son engagement et, d'autre part, que le contribuable a renoncé à son engagement de construire pour d'autres motifs. Elle estime donc que la décision est nulle pour défaut de motivation. 



La société LD Investissement ajoute que la doctrine de l'administration admet une dispense de régularisation lorsque l'acquéreur ne peut respecter son engagement en raison d'un cas de force majeure empêchant de manière absolue et définitive l'achèvement des travaux. Elle relève que la dispense de régularisation est soumise à trois conditions': un événement imprévisible, en lien direct avec l'impossibilité de construire, et rendant cette impossibilité absolue et définitive. Or, l'intimée souligne que la qualification de force majeure des événements, qui ressort du rapport rendu le 10 juillet 2007 par un expert dans le cadre de la procédure judiciaire ouverte à la suite de l'incendie, n'est ni contestable, ni contestée par l'administration. Elle juge donc avoir droit à la dispense de régularisation. 



La société LD Investissement juge erroné le raisonnement de l'appelant car d'après elle la jurisprudence n'impose pas l'existence des événements susceptibles de caractériser la force majeure pendant toute la durée du délai de construction, mais précise simplement que les éléments de la force majeure doivent être considérés sur l'intégralité de la période et non uniquement à l'expiration du délai. Dès lors, elle en déduit qu'il convient d'analyser l'entière durée du délai pour déterminer si la force majeure est avérée. Elle souligne à ce titre que l'existence de la force majeure n'est pas contestée, l'administration se bornant à relever que la force majeure n'est apparue qu'en 2006. L'intimée soutient donc que l'administration méconnait les faits pour rejeter sa demande de dispense de régularisation, après les avoir correctement qualifiés antérieurement en reconnaissant la force majeure. Au surplus, la société LD Investissement réfute l'argumentaire de l'appelant selon lequel il existerait deux types de force majeure. Elle considère que la notion de force majeure est unique et que le caractère insurmontable de la force majeure ne fait pas débat.



Sur l'applicabilité des articles L. 80 A et L. 80 B du livre des procédures fiscales, la société LD Investissement estime avoir subi une imposition antérieure lors de l'acquisition, affirmant avoir versé une somme de 75 euros au titre des droits d'enregistrement fixes conformément aux dispositions de l'article 680 du code général des impôts en vigueur en 2002. Elle ajoute que l'absence de mention du paiement dans la copie de l'acte produite par l'administration ne prouve rien car l'administration ne peut se constituer une preuve à elle-même. L'intimée estime donc être dans une situation de rehaussement d'une imposition antérieure, de sorte que les dispositions des articles L. 80 A, alinéa 1er, et L. 80 B, 1°, du livre des procédures fiscales lui sont applicables. En outre, elle invoque le bénéfice de l'article L. 80 A, alinéa 2, qui permet au redevable ayant appliqué un texte fiscal selon l'interprétation donnée par l'administration au moment des faits d'échapper au rehaussement poursuivi par cette dernière sur le fondement d'une interprétation différente du même texte. Or, la société LD Investissement se prévaut de la doctrine administrative qui prévoit expressément que les droits d'enregistrement exonérés sous condition de construire ne peuvent être réclamés si le non-respect de l'engagement de construire résulte d'un cas de force majeure. La société LD Investissement entend donc opposer à l'administration sa reconnaissance du caractère de force majeure de l'incendie et de ses suites pour contester la remise en cause de l'exonération des droits de mutation. Elle précise à cet égard que la force majeure est une notion unique. 



Ceci étant exposé, selon l'article 1594-0 G du code général des impôts dans sa rédaction applicable aux faits, sous réserve de l'article 691 bis, sont exonérées de taxe de publicité foncière ou de droits d'enregistrement, lorsqu'elles entrent dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée, en particulier les acquisitions de terrains nus ou recouverts de bâtiments destinés à être démolis et d'immeubles inachevés, à condition que l'acte d'acquisition contienne l'engagement, par l'acquéreur d'effectuer dans un délai de quatre ans à compter de la date de l'acte les travaux nécessaires, selon le cas, pour édifier un immeuble ou un groupe d'immeubles, pour terminer les immeubles inachevés ou pour construire de nouveaux locaux en surélévation, et qu'il précise le nombre, la nature et la destination des immeubles dont la construction est projetée. L'acquéreur doit également justifier à l'expiration du délai de quatre ans, sauf application des dispositions du IV de l'exécution des travaux prévus et de la destination des locaux construits ou achevés, en précisant si ces locaux sont ou non affectés à l'habitation pour les trois quarts au moins de leur superficie totale.



Selon le IV de cet article, une prolongation annuelle renouvelable du délai de quatre ans peut être accordée par le directeur des services fiscaux du lieu de la situation des immeubles dans des conditions fixées par décret, notamment en cas de force majeure.



Selon l'article 266 bis de ce même code, dans sa rédaction applicable aux faits, pris pour l'application du texte susvisé, le directeur des impôts du lieu de la situation des immeubles est autorisé à proroger le délai de quatre ans, la demande de prorogation devant être formulée au plus tard dans le mois qui suit l'expiration du délai précédemment imparti.



La doctrine administrative fiscale n° 8A 1622 du 15 novembre 2001, publiée au bulletin officiel des impôts, précise que la prorogation doit être accordés toutes les fois que le défaut d'achèvement des travaux est dû à un cas de force majeure et que la notion de force majeure n'est pas différente de celle du droit commun en ce sens qu'il doit s'agir d'un événement imprévisible, insurmontable et indépendant de la volonté de l'acquéreur.



Les biens acquis le 8 février 2002 ayant subi un incendie le 25 novembre 2006, la société LD Investissement a sollicité la prolongation du délai de construire dans les conditions prévues par les textes susvisés, prolongations qui lui ont été accordées à plusieurs reprises, sur le fondement de la force majeure avant que la dernière ne fasse l'objet d'un refus en date du 8 février 2010, l'administration ayant alors considéré que la société avait manifesté son intention d'abandonner l'opération pour avoir fait la démarche de demander la restitution de taxes d'urbanisme correspondant au projet de construction au mois de janvier 2009.



C'est de manière pertinente que l'administration fiscale fait valoir que l'événement de force majeure empêchant de construire dans le délai de quatre ans peut être distinct de l'événement de force majeure mettant le redevable dans l'impossibilité totale de construire.



Toutefois, il résulte du rapport d'expertise judiciaire, rendu dans le cadre de l'information judiciaire ouverte suite au sinistre, que la société LD Investissement s'est trouvé dans l'impossibilité totale de construire. En effet, il n'est pas contesté que suite à l'incendie criminel du 25 novembre 2006 des poussières radioactives se sont disséminées mais que le site ayant été mis sous scellés pour les besoins de la procédure pénale, il ne s'en est pas suivi de risque de contamination pour les personnes et l'environnement, ce risque étant néanmoins avéré pour toute personne travaillant sur le site, site dont l'état n'a pu être déterminé qu'au fur et à mesure du dégagement des détecteurs enfouis, à l'origine de ces disséminations rétroactives. L'expert a donc préconisé une prise de risque nulle pour l'ensemble des travaux à venir. Par ailleurs, la présence de produits amiantés a également été constatée et confirmée par un bureau d'études.



L'incendie criminel du 25 novembre 2006 constitue un événement extérieur à la société. Son imprévisibilité ne fait pas débat pas plus que son irrésistibilité dès lors que, pour des raisons sanitaires, l'expert a préconisé une prise de risque nulle. Le cas de force majeure rencontré justifiait donc les prorogations de délai dans les conditions légales ci-dessus rappelées même si in fine, il a totalement mis la société dans l'impossibilité de respecter son engagement de construire, ce que celle-ci pouvait ne pas être en mesure de déterminer lorsqu'elle a sollicité la prolongation du délai.



En outre, selon la jurisprudence citée par l'administration fiscale, pour apprécier si l'édification des immeubles que l'acquéreur d'un terrain s'est engagé à effectuer dans le délai de quatre ans a été empêchée par la force majeure, il importe de prendre en considération les circonstances de la cause, non pas à la date d'expiration du délai, mais pendant toute la durée de celui-ci. Il ne s'en déduit pas que la force majeure doive être caractérisée pendant toute la durée du délai de construction, sauf à considérer, comme le fait valoir l'intimée, qu'elle aurait acquis dans des conditions l'empêchant totalement de construire, ce qui n'aurait pas de sens.



L'article 1840 G ter du code général des impôts dans sa rédaction applicable aux faits prévoit la déchéance du régime de faveur prévu à l'article 1594 O G lorsqu'il n'est pas justifié de l'exécution des travaux à l'expiration du délai légal de quatre ans.



Toutefois, la doctrine administrative n° 8A 1623 du 15 novembre 2001 indique que l'administration admet que la déchéance n'est pas encourue en cas de force majeure empêchant la construction de manière absolue et définitive, ce que l'administration fiscale reconnaît d'ailleurs dans ses écritures.



Dans sa réclamation du 1er septembre 2010, la société LD Investissement a invoqué cette doctrine administrative.



Or, selon l'article L 80 A alinéa 2 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable aux faits, lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportées à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente.



Cette application par le contribuable ne peut en principe se faire que dans le cadre de la souscription d'une déclaration, une tolérance étant toutefois admise pour les impôts non déclaratifs et les cas d'imposition d'office. De plus, le conseil d'État a admis l'application de cette disposition dans le cadre du recouvrement de l'impôt'(CE, 8e et 3e ss-sect., 27'févr. 2013, n°'354004, min. c/ Mme Perez': Dr. fisc. 2013 n°'17 comm. 263'; RJF 5/2013, n°'516'; BDCF5/2013, n°'59, concl. N. Escaut)'en jugeant que le redevable a appliqué le texte fiscal conformément à la doctrine administrative dès lors qu'il se prévaut de l'instruction en cause dans sa réclamation préalable obligatoire au chef de service du comptable ayant notifié l'acte de poursuite contesté.



Il est donc admis par le conseil d'État que le contribuable puisse invoquer, sur le fondement de l'article L 80 A deuxième alinéa, la doctrine administrative même en l'absence de souscription d'une déclaration.



Pour contester la déchéance du régime de faveur prévue à l'article 1594 0 G A et dès lors que la force majeure est établie, la société LD Investissement est donc fondée à invoquer la doctrine administrative qui admet qu'elle ne soit pas prononcée en de telles circonstances. Il n'y a donc pas lieu de se prononcer sur le moyen de l'administration fondé sur les conditions d'application de l'article L 80 A premier alinéa du livre des procédures fiscales.



En tout état de cause, le conseil d'État admet que l'administré puisse invoquer les circulaires à caractère réglementaire lesquelles s'analysent comme ajoutant au droit en vigueur dès lors qu'elles sont légales et régulièrement publiées. Tel est bien le cas de la doctrine administrative susvisée qui prévoit de ne pas prononcer la déchéance d'un régime de faveur en cas de force majeure.



Sauf à mettre en cause le principe de sécurité juridique et de confiance légitime, la société LD Investissement est donc bien fondée à invoquer les termes de cette circulaire, ceci d'autant plus que le législateur a désormais codifié à l'article L312-2 du code des relations entre le public et l'administration, le principe suivant lequel toute personne peut se prévaloir d'une circulaire régulièrement publiée.



En conséquence, le jugement déféré sera confirmé en toutes ses dispositions y compris accessoires.



En tant que partie perdante, l'administration fiscale sera condamnée aux dépens d'appel. Elle versera à la société LD Investissement sur le fondement de l'article 700 du code de procédure civile, une indemnité complémentaire de 3 000 euros au titre de ses frais irrépétibles d'appel.





PAR CES MOTIFS 





La Cour statuant par arrêt contradictoire et mis à disposition ; 



CONFIRME en toutes ses dispositions le jugement rendu le 5 juillet 2018 par le tribunal de grande instance de Versailles,



Et, y ajoutant,



CONDAMNE l'État pris en la personne de M. le directeur régional des finances publiques d'Île-de-France à payer à la société LD Investissement la somme de 3 000 euros au titre de l'article 700 du code de procédure civile,



CONDAMNE l'État pris en la personne de M. le directeur régional des finances publiques d'Île-de-France aux dépens d'appel.





- prononcé par mise à disposition de l'arrêt au greffe de la cour, les parties en ayant été préalablement avisées dans les conditions prévues au deuxième alinéa de l'article 450 du code de procédure civile,



- signé par Monsieur Alain PALAU, président, et par Madame Natacha BOURGUEIL, greffier, auquel la minute de la décision a été remise par le magistrat signataire.





Le Greffier, Le Président,