Cour d'Appel · 1re chambre 1re section — 21 janvier 2020

COUR D'APPEL

 DE 

VERSAILLES





1ère chambre 1ère section 





ARRÊT N°







CONTRADICTOIRE

Code nac : 93A





DU 21 JANVIER 2020





N° RG 18/04481

N° Portalis DBV3-V-B7C-SPFF







AFFAIRE :



[Y] [L]

C/

Monsieur le Directeur Régional des Finances Publiques d'Ile de France





Décision déférée à la cour : Jugement rendu le 25 Mai 2018 par le Tribunal de Grande Instance de VERSAILLES

N° Chambre : 1

N° Section : 

N° RG : 15/6396



Expéditions exécutoires

Expéditions

Copies

délivrées le : 





à : 



-la SELARL MENU SEMERIA BROC,



-la SELARL LEXAVOUE PARIS-VERSAILLES









RÉPUBLIQUE FRANÇAISE



AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS



LE VINGT ET UN JANVIER DEUX MILLE VINGT,

La cour d'appel de Versailles, a rendu l'arrêt suivant dans l'affaire entre : 



Monsieur [Y] [L]

né le [Date naissance 1] 1949 à [Localité 5]

de nationalité Française

[Adresse 2]

[Localité 4]



représenté par Me Florent BROC de la SELARL MENU SEMERIA BROC, avocat postulant/déposant - barreau de PARIS





APPELANT 

****************



Monsieur le Directeur Régional des Finances Publiques d'Ile de France

Pôle Fiscal Parisien 1 Pôle Juridictionnel Judiciaire 11-13

[Localité 3]



représenté par Me Martine DUPUIS de la SELARL LEXAVOUE PARIS-VERSAILLES, avocat postulant/déposant - barreau de VERSAILLES, vestiaire : 625 - N° du dossier 1860289





INTIMÉ 

****************



Composition de la cour :



En application des dispositions de l'article 786 du code de procédure civile, l'affaire a été débattue à l'audience publique du 04 Novembre 2019 les avocats des parties ne s'y étant pas opposés, devant Monsieur Alain PALAU, Président chargé du rapport.



Ce magistrat a rendu compte des plaidoiries dans le délibéré de la cour, composée de :



Monsieur Alain PALAU, Président,

Madame Anne LELIEVRE, Conseiller,

Madame Nathalie LAUER, Conseiller,



Greffier, lors des débats : Madame Natacha BOURGUEIL,







Vu le jugement du tribunal de grande instance de Versailles en date du 25 mai 2018 qui a statué ainsi':



Déboute M. [Y] [L] de ses demandes,

Déboute M. [Y] [L] de sa demande au titre des frais irrépétibles,

Dit que M. [Y] [L] conservera la charge de ses dépens,

Rappelle que le présent jugement est exécutoire de droit à titre provisoire.





Vu la déclaration d'appel de M. [L] en date du 27 juin 2018.

Vu les dernières conclusions en date du 25 septembre 2019 de M. [L] qui demande à la cour de':



Infirmer le jugement,

Annuler la décision de rejet rendue par l'administration fiscale, en date du 22 juin 2015,

Prononcer le dégrèvement de la contribution exceptionnelle sur la fortune titre 2012 d'un montant total de 5.854.531 euros ; 

Condamner l'administration fiscale, par application des dispositions de l'article L.208 du Livre des Procédures Fiscale, au paiement d'intérêts moratoires ;

Mettre les entiers dépens de l'instance à la charge de l'administration fiscale ; 

Condamner l'administration fiscale, par application des dispositions de l'article 700 du code de procédure civile, au paiement d'une somme de 6.000 euros au titre des frais non compris dans les dépens. 





Vu les dernières conclusions en date du 1er octobre 2019 du Directeur régional des finances publiques d'Ile de France et du département de Paris qui demande à la cour de':



Débouter M. [L] de toutes ses demandes, fin et conclusions';

Confirmer le jugement 

Confirmer la décision de rejet en date du 22 juin 2015

et y faisant droit

Condamner M. [L] en tous les dépens de première instance et d'appel dont distraction au profit de la Selarl Lexavoue Paris Versailles conformément aux dispositions de l'article 699 du code de procédure civile';

Condamner M. [L] à verser à l'Etat la somme de 3.'000'euros au titre de l'article 700 du code de procédure civile.





Vu l'ordonnance de clôture du 17 octobre 2019.



********************************



FAITS ET PROCÉDURE 



M. [Y] [L] a versé la somme de 5.854.531 euros le 9 novembre 2012 au titre de la Contribution exceptionnelle sur la fortune (CEF) instaurée par l'article 4 de la loi n° 2012-958 du 16 août 2012, dite loi de finance rectificative pour 2012. 



Par réclamation du 31 décembre 2014 adressée au directeur des services fiscaux, il a contesté son imposition à la CEF et sollicité la restitution des sommes versées.

Cette réclamation a fait l'objet d'une décision de rejet le 22 juin 2015.



Par acte du 30 juillet 2015, M. [L] a assigné le directeur de la direction départementale des finances publiques des Yvelines devant le tribunal de grande instance de Versailles qui a prononcé le jugement dont appel.



Aux termes de ses conclusions précitées, M. [L] reproche au tribunal d'avoir refusé de reconnaître que le dispositif de la contribution exceptionnelle sur la fortune contrevient aux dispositions de l'article 1er du protocole additionnel n°1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales en raison de son caractère excessif voire confiscatoire et rétroactif.

Il lui reproche également, alors qu'il n'a pas contesté qu'il avait supporté une imposition égale à 114,83% de ses revenus disponibles perçus, d'avoir considéré qu'il ne démontrait pas que tout ou partie de son patrimoine aurait été vendu sous la contrainte d'avoir à payer la contribution exceptionnelle sur la fortune, alors même que l'actif brut de son patrimoine qui était de 630.487.023 euros au 1er janvier 2012 après paiement de la CEF est passé à 697.428.205 euros au 1er janvier 2013. 

A titre liminaire, il rappelle le dispositif de la contribution exceptionnelle sur la fortune.

Il expose qu'elle est destinée à annuler les effets de la réforme de l'ISF introduite par la loi de finance rectificative du 29 juillet 2011, dite « réforme de la fiscalité du patrimoine » qui avait substitué à un barème progressif une imposition forfaitaire dont le taux dépendait du patrimoine net imposable du contribuable au 1er janvier de l'année d'imposition, l'un de 0,25% pour les contribuables disposant d'un patrimoine net imposable situé entre 1,3 million et 3 millions d'euros, l'autre de 0,5% pour les contribuables disposant d'un patrimoine supérieur à 3 millions d'euros. 

Il indique qu'en contrepartie de cette baisse significative des taux d'imposition, le législateur avait supprimé le dispositif du plafonnement, antérieurement prévu à l'article 885 V bis du CGI. 

Il déclare qu'ont été concernées par la CEF les personnes titulaires au 1er janvier 2012 d'un patrimoine net taxable au moins égal à 1.300.000 euros et que la contribution a été assise sur la valeur nette imposable du patrimoine identique à celle retenue pour le calcul de l'ISF 2012.

Il précise qu'elle a été calculée par application du barème progressif appliqué pour l'ISF 2011 et que le montant de l'ISF acquitté au titre de l'année 2012, au taux forfaitaire de 0,5%, a été imputé sur la CEF. 

Il relève qu'aucun dispositif de plafonnement n'a été prévu et que la CEF a été établie, contrôlée et recouvrée selon les mêmes procédures et sous les mêmes sanctions, garanties et privilèges que l'ISF. 

Il soutient que la CEF présente un caractère confiscatoire et contraire à la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales.

Il fait valoir que la validation du Conseil constitutionnel n'écarte par le grief d'inconventionnalité.

Il rappelle que, pour être applicable, une loi doit être à la fois conforme à la Constitution, au droit de la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et à celui de l'Union Européenne. 

Il rappelle également, citant un arrêt de la Cour européenne des droits de l'Homme du 28 octobre 1999, que le fait qu'une disposition ait été jugée conforme à la Constitution ne la rend pas nécessairement conforme à la Convention précitée. 

Il souligne que la procédure diligentée par lui est fondée exclusivement sur la violation par la CEF de l'article 1er du premier protocole additionnel à la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales.

Il affirme qu'au regard de cet article, le dispositif de la CEF est inconventionnel en ce qu'il constitue une atteinte disproportionnée au droit de propriété. 

Il cite cet article qui contient trois normes distinctes et déclare que les deuxième et troisième normes - qui ont trait à des exemples particuliers d'atteintes au droit de propriété- doivent s'interpréter à la lumière du principe consacré par la première.

Il souligne que la CEDH recherche si un « juste équilibre » a été maintenu entre les exigences de l'intérêt général de la communauté et les impératifs de la sauvegarde des droits fondamentaux de l'individu.

Il en infère que l'obligation financière née du prélèvement d'impôts ou de contributions peut léser la garantie consacrée par cet article si elle impose à la personne ou à l'entité en cause une charge excessive ou porte atteinte à leur situation financière c'est-à-dire qu'elle présente un caractère confiscatoire. 



Il estime que tel est le cas compte tenu de ses revenus de 2011 et de l'imposition du patrimoine au 1er janvier 2012.

Il invoque un caractère confiscatoire qui crée une rupture caractérisée de l'égalité devant les charges publiques, compte tenu de l'absence de mécanisme permettant de limiter le montant de cette imposition en fonction des revenus du contribuable et du relèvement des taux par rapport au taux forfaitaire de 0,5% en vigueur au 1er janvier 2012. 

Il invoque également une modification rétroactive du barème de l'ISF au titre 2012, non justifiée par un intérêt légitime et contraire au principe d'espérance légitime.

L'appelant soutient, citant des arrêts, qu'il résulte de la jurisprudence de la Cour européenne des droits de l'homme et de la Cour de cassation qu'une imposition doit être considérée comme confiscatoire dès lors qu'elle conduit à l'absorption intégrale des revenus disponibles du contribuable au cours d'une année ou à l'aliénation forcée d'une partie de son patrimoine, c'est-à-dire lorsque le contribuable a été contraint de céder une partie de son capital pour acquitter une imposition, ce qui est avéré lorsque ladite imposition est supérieure à ses revenus disponibles annuels. 

Il déclare que l'ISF- qui a pour objet de saisir la capacité contributive que constitue le patrimoine (à l'instar de la CEF) -a été reconnu par la CEDH conforme aux principes de l'article 1 dès lors que le mécanisme de plafonnement limite l'imposition (ISF et Impôt sur le revenu) à un montant inférieur aux revenus disponibles des requérants.

Il estime que ce raisonnement est transposable à la CEF. 

Il rappelle qu'il a perçu au titre de l'année 2011 un revenu net annuel de 11.735.739 euros et qu'il s'est acquitté d'un impôt sur ses revenus 2011 et sur son patrimoine au 1er janvier 2012 correspondant à 114,83 % de ses revenus. 

Il en conclut, au regard des décisions précitées, que la seule circonstance que l'imposition litigieuse génère pour le contribuable des prélèvements supérieurs aux revenus disponibles, suffit à caractériser l'effet confiscatoire de ladite imposition. 

Il précise que, pour payer ses impôts, il a, du seul fait de l'institution de la CEF, été contraint d'employer l'intégralité de ses revenus disponibles de l'année 2011 et de procéder à l'aliénation d'une partie de son patrimoine. 

Il en infère à son caractère confiscatoire.

Il invoque également un caractère confiscatoire de la CEF résultant de l'absence de période transitoire permettant au contribuable de s'adapter au nouveau régime. 

Il souligne qu'elle devait faire faire l'objet d'un paiement au plus tard le 15 novembre 2012, soit treize semaines après l'adoption et l'entrée en vigueur de la loi, aucune période transitoire n'ayant été aménagée afin de permettre au contribuable de s'adapter à l'instauration de la contribution. 

Il affirme que ce défaut de période transitoire constitue une atteinte au droit de propriété protégée par l'article 1er du premier protocole additionnel à la Convention.

Il se prévaut d'une décision de la CEDH du 14 mai 2013, concernant la Hongrie, ayant jugé, s'agissant d'indemnités de licenciement, que le caractère inattendu du changement de régime fiscal avait exposé l'intéressé à de sérieuses difficultés personnelles, la contraignant de supporter une charge excessive disproportionnée au but légitime poursuivi. 

Il expose qu'en l'espèce, la loi n'a pas instauré une période transitoire lui permettant de s'adapter au nouveau régime, a porté sur des revenus liés à des activités antérieures à l'année fiscale, à un taux considérablement plus élevé que celui en vigueur lorsque lesdits revenus ont été générés et a été établie par une loi qui n'est entrée en vigueur que treize semaines avant la date limite de son paiement et qui ne visait ni à remédier aux défaillances techniques de la loi ni à éviter qu'il ne bénéficie indûment d'un changement de régime fiscal. 

Il invoque enfin le caractère confiscatoire de la CEF résultant de l'absence de mécanisme de plafonnement avec un taux d'imposition élevé.

Il expose que le législateur a, concernant la CEF, «'rétabli'» l'ancien barème progressif de l'ISF tel qu'il était en vigueur au 1er janvier 2011 mais sans «'ré-instituer'» un mécanisme de plafonnement prévu depuis l'origine de cet impôt, l'ISF et la CEF dus au titre de 2012 n'étant pas plafonnés ni isolément ni ensemble. 

Il excipe d'une rupture caractérisée de l'égalité devant les charges publiques. 

Il indique que le taux marginal de la CEF a été fixé à 1,8% alors que le taux forfaitaire le plus élevé du barème de l'ISF au titre de l'année 2012 était de 0,5%. 

Il estime que cette majoration de la cotisation d'impôt sur le patrimoine, cumulée à une absence de mécanisme de plafonnement, rend d'autant plus confiscatoire le dispositif légal instituant la CEF. 

Il se prévaut des arrêts précités de la CEDH et de la Cour de cassation et, a contrario, considère qu'en l'absence de toute application d'un mécanisme de plafonnement au titre de l'ISF 2012 et de la CEF, le caractère confiscatoire de l'imposition du patrimoine au titre de l'année 2012 est établi ainsi qu'une rupture du juste équilibre entre les impératifs de la sauvegarde des droits de l'homme et les exigences de l'intérêt général garanti par la CEDH. 

Il rappelle qu'il s'est acquitté d'un impôt sur ses revenus 2011 et sur son patrimoine au 1er janvier 2012 correspondant à 114,83 % de ses revenus. 

Il réitère également qu'afin de payer ses impôts, il a, du seul fait de l'institution de la CEF, dû employer l'intégralité de ses revenus disponibles en 2011 et procéder à l'aliénation d'une partie de son patrimoine. 

Il fait valoir que l'absence de plafonnement n'est pas tempérée par le droit à restitution.

Il expose que l'article 74 de la loi de finances pour 2006 a instauré, au profit de chaque contribuable, un droit à restitution des impositions directes pour la fraction qui excédait 60 % de ses revenus perçus l'année précédant celle du paiement des impositions, seuil abaissé par la suite à 50 % des revenus, ce dispositif, appelé "bouclier fiscal", s'étant appliqué pour la dernière fois en 2012 pour la détermination du plafonnement des impositions afférentes aux revenus réalisés en 2010. 

Il rappelle que le rapporteur général de la loi a justifié ce dispositif pour neutraliser les risques de confiscation résultant du cumul des impositions directes.

Il critique le jugement- qui a pris en compte ce droit à restitution- au motif que le législateur avait expressément prévu le cumul du droit à restitution avec le dispositif du plafonnement de l'ISF, considérant donc que le droit à restitution était un dispositif complémentaire du plafonnement de l'ISF et, ainsi, que le défaut de plafonnement ne pouvait être tempéré à lui seul par le droit à restitution. 

Il fait valoir qu'en l'espèce, les contribuables n'étaient pas en mesure de prétendre, en 2012, à un droit à restitution au titre du bouclier fiscal sur les revenus 2011, seule étant possible l'imputation du reliquat du dernier bouclier fiscal sur les revenus 2010 et les impositions 2010 et 2011. 

Il en conclut que cette seule imputation ne peut compenser le caractère excessif et confiscatoire de la CEF. 

L'appelant soutient que la charge financière de l'ISF 2012 a été personnellement supportée par lui.

Il fait grief à l'intimé et au tribunal de considérer qu'un contribuable n'a pas supporté un impôt lorsqu'il l'a acquitté par compensation de créance.

Il rappelle que le paiement par compensation constitue un moyen de paiement à part entière et, donc, qu'il ne peut être valablement considérer que le contribuable en imputant sa créance sur la dette d'impôt n'a pas supporté la charge financière de l'ISF.

Il ajoute que l'extinction de la dette d'impôt peut s'effectuer par une compensation de créance entre le contribuable et le Trésor, conformément à l'article 1347 du code civil.

Il cite un auteur expliquant le mécanisme de la compensation.

Il soutient donc qu'en cas de compensation, la créance du contribuable à l'égard du Trésor est éteinte, et ainsi, que son patrimoine est réduit à due proportion au même titre qu'un paiement de l'impôt par virement ou par chèque.

Il en conclut que la compensation ne constitue en rien une forme de plafonnement de la CEF pour limiter l'effet confiscatoire de cet impôt. 

Il expose qu'il disposait d'une créance à l'égard du Trésor d'un montant de 9 212 040 euros au titre du bouclier fiscal calculé sur les revenus de l'année 2010 et que ce droit à restitution a été déterminé par comparaison entre les revenus 2010 et les impositions sur les revenus 2010 ainsi que l'ISF 2011.

 

Il conclut que ce bouclier fiscal est sans rapport avec l'imposition du patrimoine due au titre de l'année 2012, le seul lien existant entre le bouclier fiscal 2010 et l'ISF 2012 étant l'obligation pour lui d'imputer sa créance de bouclier fiscal, à titre de paiement sur son ISF 2012. 

Il précise qu'ainsi, il a payé l'ISF dû au titre de l'année 2012 par imputation sur sa créance, cette dernière ayant été réduite de 2.281.641 euros.

Il chiffre donc à 12.592.316 euros- et non à 10.310.675 euros- l'imposition supportée par lui au titre de l'année 2012. 

Il ajoute que l'argument de l'administration fiscale est d'autant plus inopérant qu'elle a annulé ce bouclier fiscal et, donc, que l'ISF 2012 a fait l'objet, en 2015, d'un paiement par virement de trésorerie d'un montant de 2 281 641 euros. 

En réponse à l'administration qui considère que le complément d'ISF 2012 acquitté par lui en 2015 ne constituerait pas un impôt supporté au titre de l'année 2012 au motif qu'il fait suite à une proposition de rectification intervenue en 2015, il rappelle qu'un impôt payé au cours d'une année postérieure de celle de son fait générateur demeure un impôt supporté au titre de l'année relative au fait générateur d'imposition. 

Il en conclut qu'il convient donc de prendre en considération le montant d'ISF 2012 acquitté par lui pour apprécier le caractère confiscatoire de la CEF sur ses revenus 2011 et non sur ses revenus 2015. 

Il ajoute que les contribuables de la CEF n'ont pas été autorisés, à titre de paiement, à imputer un éventuel reliquat de bouclier fiscal sur leur cotisation de CEF, lui-même disposant après son paiement de l'ISF d'un reliquat de bouclier fiscal pour un montant de 6 930 399 euros et ayant dû payer la CEF d'un montant de 5 854 431 euros. 

Il réitère qu'il s'est acquitté d'un complément d'ISF de l'année 2012 et non d'un complément d'ISF de l'année 2015, comme semble le soutenir l'Administration fiscale. 

En réponse à l'administration qui rapporte l'imposition à la valeur de son patrimoine, il soutient que ce taux de 114% est le seul rapport qu'il convient d'apprécier afin de déterminer le caractère confiscatoire de l'impôt litigieux. 

Il ajoute, concernant l'augmentation de la valeur de son patrimoine de 2012 à 2014, que ce moyen vise à l'imposition de plus-values latentes, que le Conseil constitutionnel a refusé l'inclusion des plus-values latentes pour le calcul du plafonnement de l'ISF.

Il réitère, citant des arrêts, que la seule circonstance qu'un impôt absorbe l'intégralité des revenus disponibles d'un contribuable suffit à caractériser son caractère confiscatoire et que tel a été le cas en l'espèce. 

En réponse au moyen fondé sur les considérants 32, 34 et 36 de la décision du Conseil constitutionnel du 9 août 2012, il se prévaut du considérant 33 de cette décision et rappelle que son recours est fondé sur l'article 1er du protocole n°1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales non sur la Constitution. 

Il infère de la décision précitée que le Conseil constitutionnel a admis qu'un mécanisme de plafonnement était indispensable pour ne pas entraîner de rupture de l'égalité devant les charges publiques mais que la rupture d'égalité résultant de la contribution exceptionnelle non plafonnée était acceptable dès lors qu'elle était non renouvelable. 

Il affirme que ce caractère exceptionnel n'est pas pris en compte par le juge de la conventionalité de la loi. 

Il fait également grief à l'administration de méconnaître, lorsqu'elle se réfère au patrimoine et non aux revenus, la position du Conseil constitutionnel aux termes de laquelle il est nécessaire de prévoir un mécanisme de plafonnement par les revenus lorsqu'une imposition sur le patrimoine est assise sur un barème d'imposition élevé, comme c'est le cas pour la CEF, et un arrêt précité de la CEDH.

Il en conclut qu'elle ne peut valablement affirmer sans violer les principes constitutionnels et conventionnels que le plafonnement par les revenus ne s'impose pas par principe à un impôt qui a pour objet de saisir la capacité contributive que constitue le patrimoine. 

Il fait grief à l'administration et au tribunal d'avoir fait une application erronée de la jurisprudence de la Cour de cassation en appréciant l'atteinte disproportionnée de la CEF à la situation financière du contribuable en fonction de l'évolution de la valeur de l'actif brut de son patrimoine. 

Il fait valoir que la Cour de cassation et la Cour européenne des droits de l'Homme n'apprécient l'atteinte disproportionnée à la situation financière du contribuable qu'à l'aune de l'absorption intégrale des revenus disponibles qu'il a perçus et de la nécessité pour lui de céder une partie de ses actifs pour acquitter l'impôt. 

Il observe que la notion d'actif brut n'a pas de sens dans la mesure où elle ne tient pas compte du passif et estime que l'évolution de l'actif ne permet pas de justifier la contrainte subie par le contribuable d'employer plus que son revenu disponible net annuel pour acquitter ses impôts.

Il souligne que l'évolution de l'actif peut résulter de la seule constatation de plus-value latente sans aucune modification des actifs composant le patrimoine taxable. 

Il réitère que la seule absorption intégrale des revenus disponible du contribuable par l'ISF suffit à caractériser le caractère confiscatoire de cet impôt. 

Enfin, il lui fait grief, s'agissant de l'article 1er du 1er protocole additionnel à la Convention, de rappeler le seul principe d'ingérence en omettant de rappeler les impératifs de protection des droits fondamentaux de l'individu, énoncés notamment dans les arrêts précédemment invoqués dont celui du 4 janvier 2008 opposant [G] [W] à la France. 

Il souligne que l'ingérence reconnue aux Etats dans la règlementation du droit de propriété pour assurer le paiement d'un impôt ne peut avoir pour effet de faire peser sur le contribuable une charge financière excessive. 

Il demande qu'il soit jugé que la contribution litigieuse constitue une charge financière excessive, disproportionnée et confiscatoire. 

Il demande également à la cour de déclarer la CEF contraire au 1er protocole additionnel, à la CEDH et à la jurisprudence de la CEDH. 

En réponse au moyen invoqué dans les dernières conclusions de l'intimée, il fait état de l'exhaustivité des profits et revenus réalisés au titre de l'année 2011. 

Il expose que le Conseil constitutionnel a censuré certaines dispositions de la loi de finances pour 2013 au motif qu'elle intégrait ainsi, dans le revenu du contribuable pour le calcul du plafonnement de l'impôt de solidarité sur la fortune et de la totalité des impôts dus au titre des revenus, des sommes qui ne correspondaient pas à des bénéfices ou revenus qu'il avait réalisés ou dont il avait disposé au cours de la même année, ce qui méconnaissait l'exigence de prise en compte des facultés contributives.

Il invoque également la censure, pour le même motif, par le Conseil constitutionnel de dispositions législatives ayant retenu, dans les revenus du contribuable, les revenus des bons ou contrats de capitalisation et des placements de même nature, notamment des contrats d'assurance vie.

Il conclut que le Conseil constitutionnel considère que les sommes qui ne correspondent pas à des bénéfices ou revenus que le contribuable a réalisés ou dont il a disposé au cours de la même année (notamment les revenus et profits latents constatés dans un PEL ou dans les bénéfices non distribués d'une société) sont nécessairement exclus du calcul du plafonnement de l'ISF. 

Il soutient donc que son avis d'impôt sur les revenus de l'année 2011 révèle l'exhaustivité des revenus et profits perçus au titre de l'année 2011. 

 A titre subsidiaire, il relève que l'Administration fiscale fait référence aux revenus non fiscalisés du livret A et indique qu'ils représentent 0,003% de son revenu fiscal de référence.

L'appelant invoque également l'atteinte à l'espérance légitime et le caractère rétroactif de la CEF.

Il rappelle que si le législateur peut adopter des dispositions rétroactives en dehors de la matière répressive, il ne doit pas priver les contribuables de leurs droits et garanties. 

Il rappelle également que pour l'ISF 2012, la CEF est établie en fonction de la valeur des biens et droits détenus au 1er janvier 2012 et que le fait générateur de l'imposition est constitué par la date d'entrée en vigueur de la loi de finances rectificative du 16 août 2012, soit le 18 août 2012. 

Il soutient que la CEF n'est en rien autonome et distincte de l'ISF.

Il fait valoir qu'il existe une identité entre les deux impositions tant au regard de leur régime, que de l'ensemble des règles concernant les biens imposables, les exonérations, l'évaluation de la valeur des biens et la déduction du passif. 

Il fait également valoir que la CEF est établie, contrôlée et recouvrée selon les mêmes procédures et sous les mêmes sanctions, garanties et privilèges que l'ISF. 

Il affirme que cette analyse est confirmée par les débats parlementaires.

Il cite ceux-ci et en infère qu'ils démontrent que l'ISF 2012 et la CEF 2012 sont deux impôts complémentaires avec pour seul objet de rétablir l'ancien barème en vigueur en 2011 et pour effet de soumettre le patrimoine détenu au 1er janvier 2012 audit barème. 

Il fait grief au tribunal d'avoir invoqué la jurisprudence relative à l'ISF tout en distinguant les deux impôts afin d'écarter le caractère rétroactif de la CEF. 

Il soutient que les ressemblances précitées écartent la possibilité que la CEF soit une contribution ad hoc n'ayant aucun lien avec l'ISF.

Il en conclut que les dispositions de l'article 4 de la loi ne peuvent être qu'analysées comme une manière de changer rétroactivement le barème de l'ISF au titre de l'année 2012. 

Il rappelle que le Conseil constitutionnel a, s'agissant de la Contribution exceptionnelle sur les hauts revenus (CEHR), sanctionné son caractère rétroactif au motif que les contribuables qui ont supporté en 2011 des prélèvements libératoires sur des revenus de capitaux mobiliers pouvaient légitimement s'attendre à être libérés de l'impôt au titre de ces revenus, et qu'en appliquant la contribution aux revenus ayant fait l'objet de ces prélèvements, le législateur a remis en cause leur effet libératoire. 

Il estime que, comme les redevables de la CEHR, les contribuables imposables à l'ISF au titre de l'année 2012 pouvaient légitimement s'attendre à ne pas voir leur patrimoine subir une seconde imposition, sur un même patrimoine détenu au 1er janvier 2012. 

Il estime également que, ayant bénéficié de taux diminués en application de la réforme de l'ISF de 2011, ils pouvaient bénéficier de l'espérance légitime de ne pas voir leur patrimoine imposé plus lourdement au titre de l'année 2012. 

Il soutient donc qu'en rompant l'espérance légitime du contribuable de se voir libéré de l'imposition sur le patrimoine par le paiement de l'ISF 2012, les dispositions de l'article 4 de la seconde loi de finances rectificative pour 2012 portent atteinte aux droits et libertés garantis par la CEDH, et en particulier à l'article 1er du Protocole n°1 de la Convention. 

M. [L] expose ses demandes fondées sur les développements ci-dessus.



Aux termes de ses conclusions précitées, le Directeur régional des finances publiques d'Ile de France et du département de Paris rappelle le fondement légal de la CEF incluse dans une loi qui s'est inscrite dans le cadre d'une stratégie de redressement des finances publiques.

Il expose qu'ont été concernés par cette contribution exceptionnelle tous les redevables qui ont acquitté, généralement en juin 2012, l'impôt sur la fortune au tarif allégé par la loi rectificative pour 2011.

Il expose également qu'ils ont donc dû acquitter, au plus tard le 15 novembre 2012, un supplément d'impôt calculé sur la base d'un barème progressif inspiré de celui appliqué pour le calcul de l'ISF dû au titre de 2011, avant la réforme proposant l'allègement du barème.

Il expose enfin qu'il s'agit d'une contribution exceptionnelle autonome, qui ne s'est appliquée qu'une seule fois.

Il rappelle que le Conseil constitutionnel, saisi de griefs relatifs au caractère rétroactif et confiscatoire de cette contribution, a déclaré cet article conforme à la Constitution dans sa décision n°'2012-654DC du 9 août 2012.

Il soutient qu'elle est compatible avec le premier protocole additionnel à la Convention européenne des droits de l'homme et des libertés fondamentales.

Il réfute son caractère confiscatoire.





Il rappelle, citant des arrêts, que l'article 1 dudit protocole contient trois normes distinctes et que le droit que possèdent les Etats de mettre en vigueur les lois, qui réglementent l'usage des biens conformément à l'intérêt général, ou pour assurer le paiement de l'impôt, n'est pas contraire au principe selon lequel toute personne physique ou morale a droit au respect de ses biens.

Il rappelle également que les Etats disposent d'une marge d'appréciation étendue quant à la réalisation des conditions posées par l'article 1er du premier protocole, tout spécialement lorsqu'ils élaborent et mettent en 'uvre une politique fiscale.

Il rappelle enfin qu'ils doivent seulement veiller à maintenir un juste équilibre entre les exigences de l'intérêt général et les impératifs de la sauvegarde des droits fondamentaux de l'individu.

Il affirme, toutefois, que le contrôle de proportionnalité entre le but légitime et les moyens employés auquel se livrent les organes de la convention est restreint, se limitant à un contrôle minimum de l'arbitraire ou au mieux de la disproportion manifeste.

Il cite une décision de la Commission européenne des droits de l'Homme et l'arrêt de la CEDH du 4 janvier 2008 ainsi que des arrêts de la Cour de cassation.

Il soutient que la CEF n'est pas contraire aux stipulations du premier protocole invoqué.

Il fait valoir que la question de savoir si une telle imposition est confiscatoire ou excessive appelle un examen qui tienne compte de l'ensemble des caractéristiques de l'impôt en cause, et notamment de son assiette, de son taux et de son caractère exceptionnel ou pérenne.

Il estime ces exigences respectées aux motifs que la CEF est exigible au titre de la seule année 2012, que le montant à acquitter est calculé en déduisant le montant brut dû au titre de l'ISF en 2012'et qu'en termes de trésorerie, les contribuables qui devront acquitter la contribution exceptionnelle peuvent avoir un droit à restitution au titre du bouclier fiscal 2011 (sur les impôts payés en 2011 sur les revenus de 2010) qu'ils peuvent imputer sur leur ISF 2012, ce qui limite l'importance de la charge financière de la contribution exceptionnelle qu'ils devront acquitter.

S'agissant de l'absence de plafonnement de cette contribution, il rappelle que, compte tenu de la réduction de la fiscalité du patrimoine à compter de l'ISF dû au titre de 2012, le plafonnement a été supprimé.

Il ajoute, citant une décision du Conseil constitutionnel du 11 février 2011, que le plafonnement par rapport au revenu ne s'impose pas par principe à un impôt qui a pour objet de saisir la capacité contributive que constitue le patrimoine, indépendamment du niveau des revenus.

Il se prévaut de la décision du Conseil constitutionnel du 9'août'2012 ayant déclaré la CEF conforme à la Constitution et de ses considérants, 33 et 34, sur l'absence de plafonnement.

Il souligne donc que la CEF a été déclarée conforme à la Constitution même en l'absence de la mise en place d'un mécanisme de plafonnement de cette imposition.

Il relève que la déduction de l'ISF acquitté en juin 2012 du montant de la CEF, exigible en novembre 2012, constitue en pratique une limitation des effets de la CEF.

Il en conclut que l'article 4 de la loi n°2012-958 du 16 août 2012 de finance rectificative pour 2012 n'est pas contraire au principe selon lequel toute personne physique ou morale a droit au respect de ses biens et, donc, que la CEF n'est pas contraire aux stipulations du premier protocole additionnel à la Convention.

Concernant l'atteinte au patrimoine de M. [L], il estime que la question est d'abord de savoir si la jurisprudence autorise la connexion entre imposition du patrimoine et revenus imposables.

Il fait valoir que le Conseil constitutionnel déconnecte l'ISF des impositions sur le revenu.

Il soutient qu'en matière d'imposition du patrimoine, la capacité contributive ne s'apprécie pas par rapport aux seuls revenus mais s'entend de celle que confère au redevable la détention d'un ensemble de biens et de droits, qu'ils soient ou non productifs de revenus.

Il affirme ainsi qu'en matière d'ISF, la prise en compte de la capacité contributive n'implique ni que seuls les biens productifs de revenus entrent dans l'assiette de l'ISF ni que cet impôt ne doive être acquitté qu'au moyen des revenus de biens imposables.

Il se prévaut des principes rappelés par le Conseil constitutionnel dans sa décision du 29 décembre 2012.

Il estime que si la capacité contributive était appréciée au regard des seuls revenus fiscalisés du contribuable, le niveau de la taxation pourrait dépendre des choix de gestion des redevables qui pourraient privilégient la détention de biens qui ne procurent aucun revenu imposable.

Il excipe d'arrêts de la Cour de cassation.

Il réitère que l'éventuel caractère excessif d'un impôt sur le patrimoine s'apprécie par rapport à la capacité contributive conférée au redevable par la détention des biens et droits composant ce patrimoine, sans se limiter à la prise en compte de ses revenus, ce dernier critère risquant d'introduire dans l'imposition un élément subjectif contraire à une répartition équitable de la charge de l'imposition.

Il en conclut que le simple fait que le paiement de l'ISF absorbe l'intégralité des revenus déclarés par les contribuables réellement disponibles, ne suffit pas à établir le caractère confiscatoire d'un impôt sur le patrimoine.

Il transpose ces arrêts à la CEF et affirme qu'au regard de ces critères, l'imposition litigieuse apparaît dénuée du caractère confiscatoire allégué.

L'intimé expose la situation de M. [L].

Il indique qu'au 1er janvier 2012, il était détenteur d'un patrimoine déclaré au titre de l'ISF d'une valeur brute de 630. 487. 023 euros comprenant notamment des biens immobiliers d'une valeur de 19. 499. 835 euros, des valeurs mobilières pour 569.'801.310 euros et des liquidités pour 10. 253. 542 euros.

Il chiffre la contribution contestée (5. 854. 531 euros) à 0,93'% de son actif brut imposable.

Il estime que ce pourcentage ne caractérise pas la spoliation alléguée, particulièrement si l'on considère que cette imposition, présentant un caractère exceptionnel, a été perçue au titre de la seule année 2012.

Il ajoute que le patrimoine déclaré à l'ISF par M. [L] ne comprend pas la valeur des parts qu'il détient dans le groupe [Y] [L].

Il soutient que la seule comparaison avec les revenus imposables ne permet pas d'établir le caractère confiscatoire d'un impôt assis sur le patrimoine, particulièrement si le patrimoine est organisé de manière à produire très peu de revenus imposables et si la charge de cet impôt n'a pas empêché l'accroissement ultérieur de la base imposable, ce qui est le cas d'espèce.

Il affirme, citant des arrêts de la Cour de cassation, que dans des circonstances où l'insuffisance de revenus répond à des choix de constitution de patrimoine, le caractère confiscatoire de l'ISF n'a pas été retenu. 

Il déclare en outre que l'avis d'impôt 2012 sur les revenus de l'année 2011 de M. [L] ne révèle pas l'exhaustivité des profits qu'il tire des différents biens qu'il détient directement ou indirectement.

Il fait état de l'absence de dividendes versés par le Holding «'Groupe [L]'» et, à titre indicatif également, des bénéfices issus des produits financiers non fiscalisés à l'impôt sur le revenu (PEL, livret A').

Il relève, s'agissant du grief fondé sur l'atteinte au droit de propriété résultant du paiement de la contribution contestée, que son patrimoine brut «'ISF'» a augmenté entre le 1er janvier'2012 et le 1er janvier 2013 passant de 630 487 023 euros à 697. 428'205 euros, ces valeurs ne comprenant pas les biens exonérés d'ISF au titre du régime des biens professionnels, qui constituent l'essentiel de sa fortune.

Il ajoute qu'il a liquidé l'ISF 2012 dû de 2. 281. 641 euros en imputant sur ce montant une créance de 9. 212. 040 euros détenue sur le Trésor au titre du bouclier fiscal.

Il en conclut que la charge financière de l'ISF 2012 n'a pas été supportée par les revenus 2011. 

Il soutient donc qu'il n'est pas établi que cette contribution exceptionnelle, autonome et due au seul titre de l'année 2012, ait abouti à un appauvrissement du patrimoine de l'appelant et soit confiscatoire.

L'intimé conteste le caractère rétroactif de la CEF portant atteinte à la sécurité juridique des redevables.

Il estime non transposable la décision du Conseil constitutionnel relative à la CEHR.





Il fait valoir qu'elle vise expressément les litiges relatifs à la CEHR dont l'assiette, fondée sur le revenu fiscal de référence du foyer fiscal concerné, diffère de celle relative à la CEF fondée sur le patrimoine dudit foyer fiscal.

Il estime donc qu'elle est inopérante pour contester un impôt différent.

Il soutient en outre que la CEF ne se confond pas avec l'ISF.

Il souligne que le fait générateur de l'imposition est la situation du contribuable à la date de l'entrée en vigueur de la loi de finances rectificative pour 2012.

Il relève donc qu'un contribuable assujetti à l'ISF au titre de l'année 2012 et qui serait décédé avant cette date ne serait pas soumis à la contribution exceptionnelle et que ses héritiers n'auront à leur charge, en cette qualité, que l'acquittement de la cotisation due au titre de l'ISF 2012.

Il relève également que, pour les contribuables ayant quitté le territoire national entre le 1er janvier et le 4 juillet, ne doivent figurer dans l'assiette de la contribution que les biens situés en France.

Il relève enfin que le Conseil constitutionnel a jugé que la loi n'était pas rétroactive.





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Sur le caractère confiscatoire de la contribution exceptionnelle sur la fortune



Considérant que l'article 1er du premier protocole additionnel à la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales dispose :

« Toute personne physique ou morale a droit au respect de ses biens. Nul ne peut être privé de sa propriété que pour cause d'utilité publique et dans les conditions prévues par la loi et les principes généraux du droit international.

Les dispositions précédentes ne portent pas atteinte au droit que possèdent les Etats de mettre en vigueur les lois qu'ils jugent nécessaires pour réglementer l'usage des biens conformément à l'intérêt général ou pour assurer le paiement des impôts ou d'autres contributions ou des amendes. »';



Considérant qu'il en résulte que les Etats doivent veiller à maintenir un juste équilibre entre les exigences de l'intérêt général et la préservation du droit de propriété'; que la charge imposée aux contribuables ne doit pas être excessive ou porter fondamentalement atteinte à leur situation financière'; que tel n'est pas le cas si l'imposition revêt un caractère confiscatoire';



Considérant que ce caractère doit être apprécié en fonction des caractéristiques de l'imposition litigieuse';



Considérant que, s'agissant d'une imposition sur le patrimoine lui-même et non sur les revenus, doit être pris en compte l'ensemble des biens et droits des contribuables y compris ceux non productifs de revenus'; que la capacité contributive s'entend de celle que confère au redevable la détention d'un ensemble de biens et de droits';



Considérant qu'en instituant une contribution exceptionnelle- donc non pérenne- sur la fortune, le législateur a entendu mettre en place une imposition différentielle par rapport à l'impôt de solidarité sur la fortune dû au titre de 2012'; qu'il a établi l'assiette de cette contribution selon les règles relatives à l'assiette de cet impôt'; qu'il a retenu des tranches et des taux d'imposition qui assurent, en prenant en compte à la fois la contribution exceptionnelle et l'impôt de solidarité sur la fortune, la progressivité de ces impositions acquittées en 2012 au titre de la détention d'un ensemble de biens et de droits';



Considérant qu'il est ainsi tenu compte des facultés contributives de chacun des redevables';





Considérant qu'aucun dispositif de plafonnement ' qui tend à éviter que le total des impôts payés au titre de l'impôt de solidarité sur la fortune et de l'impôt sur le revenu excède un certain seuil- n'est prévu'; 



Considérant que l'absence d'un tel mécanisme ne suffit pas à établir le caractère confiscatoire d'une imposition qui a pour objet de saisir la capacité contributive que constitue le patrimoine indépendamment des revenus du contribuable';



Considérant que cette contribution est établie après déduction de l'impôt de solidarité sur la fortune dû au titre de l'année 2012 ; qu'est déduit le montant brut de cet impôt sans remettre en cause les réductions imputées par le contribuable sur l'impôt de solidarité sur la fortune'; qu'en outre, le droit à restitution ' le «'bouclier fiscal'»- acquis au titre des impositions afférentes aux revenus réalisés en 2010, en s'imputant sur l'impôt de solidarité sur la fortune dû au titre de l'année 2012 pour les contribuables redevables de cet impôt, produit ses effets sur la cotisation d'impôt de solidarité sur la fortune due en 2012 ; 



Considérant que, dans ces conditions, la déduction de l'ISF acquitté en juin 2012 du montant de la CEF, exigible en novembre 2012, constitue, quels que soient ses motifs, en pratique « une limitation des effets de la CEF »';



Considérant, par conséquent que l'application de taux proportionnels puis la déduction du montant de l'ISF confèrent à l'imposition litigieuse une proportionnalité conforme aux dispositions invoquées ; que, de ce chef, cette contribution ne peut être regardée comme faisant peser une charge excessive sur les contribuables';



Considérant que cette disposition maintient ainsi un juste équilibre entre les exigences de l'intérêt général et les impératifs de la sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, dont fait partie le droit de propriété'; qu'elle ne confère pas, en tant que telle, un caractère confiscatoire à l'imposition'; qu'elle ne méconnait pas l'article 1er du premier protocole additionnel à la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales'; 



Considérant que l'absence de période transitoire permettant aux contribuables de s'adapter au nouveau régime ne revêt aucun caractère disproportionné au regard de l'objectif poursuivi et n'a pas pour conséquence- notamment car s'agissant d'une imposition sur le patrimoine- de constituer une atteinte déraisonnable aux «'espérances protégées'» par l'article 1 invoqué';



Considérant que la CEF ne revêt donc pas, en tant que telle, un caractère confiscatoire entraînant son inconventionnalité'; 



Considérant qu'il est constant que M. [L] s'est acquitté au titre des revenus perçus en 2011 et de l'imposition de son patrimoine d'une imposition totale correspondant à 114,83% de ses revenus disponibles'; qu'il a donc dû, du fait de la CEF, procéder à la cession d'une partie de son patrimoine';



Mais considérant que la valeur brute de son patrimoine s'élevait au 1er janvier 2012 à 630.487.023 euros'; que le montant de la contribution litigieuse payée représente environ 1, 30% de son patrimoine imposable';



Considérant que, s'agissant d'une imposition du patrimoine, la capacité contributive ne s'apprécie pas par rapport aux seuls revenus'; 



Considérant qu'à défaut, le niveau de taxation pourrait dépendre des choix de gestion des redevables, certains pouvant privilégier la détention de biens ne procurant pas de revenus imposables';





Considérant que doit donc être prise en compte, pour apprécier le caractère excessif ou confiscatoire d'un impôt sur le patrimoine, la capacité contributive conférée au redevable par la détention des biens et droits composant ce patrimoine sans que soient retenus ses seuls revenus';



Considérant que la seule circonstance que le paiement de la contribution absorbe les revenus imposables du contribuable ne suffit donc pas à établir le caractère confiscatoire de l'imposition'; que doit être pris en considération l'impact effectif de l'imposition sur la consistance même du patrimoine'; 



Considérant que si l'organisation du patrimoine de M. [L] relève de sa liberté de choix, elle ne doit pas conduire à réduire une imposition fondée sur la détention d'un patrimoine';



Considérant que ses revenus imposables ne sont donc pas significatifs de ses capacités contributives';



Considérant, en conséquence, que M. [L] ne démontre pas, au vu de l'ensemble de ces éléments, que cette contribution, exceptionnelle, lui a imposé une charge excessive et, revêtant un caractère confiscatoire, a porté fondamentalement atteinte à sa situation financière'; 



Considérant que cette contribution n'a donc pas rompu en ce qui le concerne le juste équilibre prescrit, notamment par l'article 1er du protocole précité, entre les exigences de l'intérêt général et la sauvegarde de leurs droits fondamentaux';



Considérant que le moyen tiré du caractère confiscatoire de la Contribution exceptionnelle sur la fortune et de l'imposition due par M. [L] sera écarté';





Sur l'atteinte à l'espérance légitime et le caractère rétroactif de la CEF



Considérant que le législateur ne saurait, sans motif légitime d'intérêt général suffisant, remettre en cause les effets qui peuvent légitimement être attendus de situations légalement acquises';



Considérant que tel pourrait être le cas de la CEF si elle avait pour effet de remettre en cause la situation du contribuable qui pouvait s'estimer, avant son entrée en vigueur, libéré de tout impôt sur son patrimoine détenu au 1er janvier 2012';



Considérant qu'une telle remise en cause suppose donc que, comme le soutiennent les appelants, «'la CEF n'est en rien autonome et distincte de l'ISF'»';



Considérant que les règles concernant les biens imposables, les exonérations, l'estimation de la valeur des biens et la déduction du passif sont identiques'; que la date retenue pour déterminer la valeur de cette assiette est identique';



Mais considérant que le fait générateur de l'imposition est la situation du contribuable à l'entrée en vigueur de la loi'; que, dès lors, la situation des contribuables assujettis à l'ISF dont la situation personnelle aura changé avant cette date- ou celle de la présentation du texte- sera différente'; que seuls en sont redevables les contribuables en vie à la date de son effet générateur et non leurs héritiers'; que son assiette est calculée différemment en cas de départ à l'étranger du contribuable'entre le 1er janvier 2012 et la date de présentation du texte';



Considérant que cette contribution, exceptionnelle, constitue donc une taxe différentielle qui ne se confond pas avec l'ISF'; 



Considérant que l'évolution postérieure de l'ISF n'est pas de nature à remettre en cause le caractère spécifique de cette contribution';

Considérant que, comme l'a décidé le Conseil constitutionnel, cette imposition ne revêt donc aucun caractère rétroactif et n'affecte pas une situation légalement acquise étant précisé que la décision, postérieure, du Conseil constitutionnel sur la Contribution exceptionnelle sur les hauts revenus ne peut être transposée, s'agissant d'un impôt dont l'assiette est différente'; 



Considérant que ce moyen sera rejeté';





Sur les conséquences



Considérant que la demande de M. [L] sera donc rejetée et le jugement confirmé en toutes ses dispositions';



Considérant que M. [L] devra payer une somme de 2.500 euros au titre des frais irrépétibles exposés par l'intimé en cause d'appel'; que, compte tenu du sens du présent arrêt, sa demande aux mêmes fins sera rejetée';





PAR CES MOTIFS 





La Cour statuant par arrêt contradictoire