Cour d'Appel · Chambre 1-1 — 16 février 2021

COUR D'APPEL D'AIX-EN-PROVENCE

Chambre 1-1



ARRÊT AU FOND 

DU 16 FEVRIER 2021

O.B.A.S.

N° 2021/ 64













N° RG 18/12004 - N° Portalis DBVB-V-B7C-BCZNF







SA [Adresse 1] INVESTISSEMENT





C/



DIRECTION GENERALE DES FINANCES PUBLIQUES





















Copie exécutoire délivrée 

le :

à :



Me Charles TOLLINCHI

Me Virginie ROSENFELD













Décision déférée à la Cour :



Jugement du Tribunal de Grande Instance de GRASSE en date du 13 Juin 2018 enregistrée au répertoire général sous le n° 17/05122.





APPELANTE



SA [Adresse 1] INVESTISSEMENT 

société de droit luxembourgeois, poursuites et diligences de son représentant légal en exercice, y domicilié, 

demeurant [Adresse 2]



assistée et plaidant par Me François STIFANI de la SELAS STIFANI - FENOUD - BECHTOLD, avocat au barreau de GRASSE, 

et représentée par Me Charles TOLLINCHI de la SCP TOLLINCHI PERRET VIGNERON, avocat au barreau d'AIX-EN-PROVENCE





INTIME



DIRECTION GENERALE DES FINANCES PUBLIQUES 

poursuites et diligences du Directeur Régional des Finances Publiques de Provence-Alpes- Côte d'Azur et du département des Bouches du Rhone, qui élit domicile en ses bureaux, [Adresse 7], 

demeurant [Adresse 7]



représentée par Me Virginie ROSENFELD de la SCP CABNET ROSENFELD & ASSOCIES, avocat au barreau de MARSEILLE









*-*-*-*-*





COMPOSITION DE LA COUR



L'affaire a été débattue le 11 Janvier 2021 en audience publique. Conformément à l'article 804 du code de procédure civile, Olivier BRUE, Président, a fait un rapport oral de l'affaire à l'audience avant les plaidoiries.





La Cour était composée de : 



Monsieur Olivier BRUE, Président

Madame Anne DAMPFHOFFER, Conseiller

Mme Danielle DEMONT, Conseiller



qui en ont délibéré.





Greffier lors des débats : M. Rudy LESSI



Les parties ont été avisées que le prononcé de la décision aurait lieu par mise à disposition au greffe le 16 Février 2021.







ARRÊT



Contradictoire,



Prononcé par mise à disposition au greffe le 16 Février 2021,



Signé par Monsieur Olivier BRUE, Président et M. Rudy LESSI, greffier auquel la minute de la décision a été remise par le magistrat signataire.





***





























































FAITS, PROCÉDURE ET PRÉTENTIONS DES PARTIES : 



Vu l'assignation du 11 septembre 2017, par laquelle la société [Adresse 1] Investissement a fait citer le Directeur régional des Finances Publiques de Provence Alpes Côte d'Azur , devant le tribunal de grande instance de Grasse.



Vu le jugement rendu le 13 juin 2018, par cette juridiction.



Vu la déclaration d'appel du 17 juillet 2018, par la société [Adresse 1] Investissement.



Vu les conclusions transmises le 11 juillet 2019, par l'appelante demandant à la cour de :



A titre principal,

Recevoir la société [Adresse 1] Investissement en son appel et le déclarer bien fondé,

Infirmer dans son intégralité le jugement du Tribunal de Grande Instance de Grasse du 13 juin 2018,

Et statuant à nouveau



Vu les articles L. 180 et L. 181 du Livre des procédures fiscales,

Juger que la prescription abrégée de trois ans est applicable,



En conséquence,

Annuler la procédure mise en oeuvre par le Service,

Et,

Vu l'article 990 E, 3 °-d du code général des impôts,

Vu l'artícle L. 10 du livre des procédures fiscales 

Vu les arlicles 49 er 63 du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne,

Vu la doctrine administrative,

Juger que le Service a inversé la charge de la preuve,

Juger que le Service a institué une présomption générale de fraude ou d'évasion fiscale rendant impossible en pratique ou excessivement difficile la libre circulation des capitaux au regard des modalités de l'exonération de la taxe de 3%,

Juger que le Service a opéré une différence de traitement au détriment de la SA [Adresse 1] Investissement de nature à entraver sa liberté d'établissement, sans que celle-ci ne soit justifiée par un objectif de lutte contre la fraude ou l'évasion fiscale ou par des raisons impérieuses d'intérêt général reconnues par le droit de l'Union européenne.

Juger que la SA [Adresse 1] Investissement a régulièrement souscrit des déclarations n°2746 depuis l'année 1997 et rempli les conditions d'exonération de la taxe de 3%.

Juger que le Service n'apporte par la preuve que les déclarations n°2746 souscrites par la SA [Adresse 1] Investissement comporteraient des erreurs ou omissions de nature à remettre en cause le bénéfice de l'exonération de la taxe de 3%.

En conséquence,

Prononcer la décharge pure et simple des suppléments d'impôts mis à la charge de la SA [Adresse 1] Investissement au titre de la taxe de 3%,

Ordonner la restitution des droits en principal et intérêts, soit la somme de 772 018,00 euros, versés directement par le notaire au Trésor Public à 1'occasion de la vente de la villa l'Annexe 

Condamner la Direction générale des Finances Publiques à payer les intérêts moratoires dus à la SA [Adresse 1] Investissement conformément aux dispositions de l'article L. 208 du livre des procédures fiscales,

A titre subsidiaire,

Vu l'article L. 1 7 du livre des procédures fiscales,



Juger que 1'assiette de la taxe de 3% retenue par le service est erronée,

En conséquence,

Fixer l'assiette de la taxe de 3% à la somme de 2 000 000,00 euros,

En tout état de cause,

Condamner la Direction générale des Finances Publiques à verser à la SA [Adresse 1] Investissement la somme de 3 000,00 euros sur le fondement de l'article 700 du code de procédure civile,

Condamner la Direction générale des Finances Publiques aux entiers dépens de l'instance.







Elle exposeque la nécessité de procéder à des recherches pouvant entraîner l'application du délai allongé de prescription n'est pas justifiée, dès lors que seuls 0,25 % des porteurs de parts n'ont pas été mentionnés, alors que le seuil prévu par l'article 990 E du code général des impôts est 1% des parts. Elle ajoute que l'administration avait la connaissance du fait générateur de la taxe de 3% depuis l'enregistrement de l'acte authentique d'acquisition du 2 juillet 1996 et qu'aucune observation n'a été formulée sur les déclarations numéro 2746 déposées depuis 1997 par la société, mentionnant le nom de Madame [D] [G], ressortissante israelienne, comme actionnaire principale.

Elle ajoute que l'administration a réclamé par courrier du 11 mai 2010 des précisions sur l'identité des porteurs de parts,à la suite de la déclaration déposée le 5 mai 2010 et qu'il a été précisé que la société Muscari Financial mentionnée dans les statuts comme associée était intervenue en qualité de fiduciaire de Madame [G]. Elle estime que le fisc devait procéder à une rectification dès cette date à laquelle il disposait de tous les éléments utiles. Il n'a ensuite réclamé aucune précision complémentaire.

La société [Adresse 1] Investissement estime que l'administration n'a pas agi avec loyauté en remettant en cause en 2014, l'exonération de la taxe d'une société, dont elle connaissait la situation juridique depuis plus de quatre ans.



Elle soutient que les demandes de production de documents par l'administration qui ne sont prévus par aucun texte et seulement admises par la doctrine administrative,sont excessives et discriminatoires, au regard de la réglementation européenne sur la libre circulation des capitaux et qu'elles constituent une inversion de la charge de la preuve, n exigeant en l'espèce du contribuable, sans proportion avec le but poursuivi,d'apporter une preuve impossible de l'identité du bénéficiaire économique, ajoutant une condition non prévue par les textes permettant l'exonération de la taxe de 3%. Elle rappelle avoir converti les titres au porteur en actions nominatives.



La société [Adresse 1] Investissement affirme que le cumul de l'assujettissement à l'impôt sur les sociétés et de la taxe de 3 % constitue une entrave à sa liberté d'établissement.



Selon elle, les conditions pour bénéficier de l'exonération sont remplies depuis la conversion des titres au nom de la bénéficiaire économique, ce depuis 2015, ce que l'administration a reconnu, se contredisant au détriment du contribuable.



Elle conteste subsidiairement l'évaluation à 3,3 millions d'euros réalisée par les services fiscaux, compte tenu de la situation et de l'état de la villa, alors que les éléments de comparaison retenus par cette dernière ne sont pas intrinsèquement similaires et se réfère un rapport d'expertise amiable, ayant estimé la valeur à 2 millions d'euros, ainsi qu'au prix de revente pour 2'310'000 €.



Vu les conclusions transmises le 15 mai 2019, par le Directeur régional des Finances Publiques de Provence Alpes Côte d'Azur demandant à la cour de :



Confirmer le jugement du Tribunal de Grande Instance de Grasse en ce qu'il a débouté la société [Adresse 1] Investissement de l'ensemble de ses prétentions;

 Vu les articles L 180 et L 186 du Livre des Procédures Fiscales

- juger que la prescription allongée de six ans est applicable;

- confirmer la régularité dela procedure mise en oeuvre par le service;



Vu l'article 990 et suivants du Code Général des Impôts ,

Vu l'article L 10 du Livre des Procédures fiscales,

 De confirmer le bien fondé des rehaussenents de taxe de 3 % mis a la charge de la requérante sur les années litigieuses;

- confirmer l'absence de violation à la libre circulation des capitaux et à la liberté d'établissement;

- confirmer le bien-fondé de la valeur vénale retenue par le service ;

- condamner l'appelante aux entiers dépens;

- déclarer infondée la demande d'indemnité au titre des articles 695 et 700 du Code de Procédure Civile.

Condamner l'appelante au paiement de la somme de 3500 euros sur le fondement de l'article 700 du code de procédure civile et aux entiers dépens





Le Directeur régional des Finances Publiques de Provence Alpes Côte d'Azur rappelle que la prescription abrégée de trois ans prévue par l'article L 180 du livre des procédures fiscales n'est opposable à l'administration que si l'exigibilité des droits et taxe a été suffisamment révélée par le document enregistré présenté à la formalité, sans qu'il soit nécessaire de procéder à des recherches ultérieures. Il estime que l'espèce relève de la prescription de six ans prévue par l'article L 186.



Il précise avoir découvert au vu du registre du mémorial luxembourgeois des sociétés que les parts de la société [Adresse 1] Investissement étaient en réalité détenues par une société distincte de Madame [D] [G] et avoir dû réclamer des informations sur l'identité des actionnaires pour justifier des éléments figurant sur les déclarations. La publication de l'acte d'acquisition n'a pas d'incidence sur ce point.



La prescription de 3 ans ne peut être opposée en la matière, le bien fondé de l'imposition devant être établi par l'administration fiscale au 1er janvier de chaque année. Aucune déloyauté ne peut donc lui être reprochée.



L'administration rappelle que ses demandes de précisions sont conformes aux exigences de l'article 990 du code général des impôts, ainsi qu'à la possibilité de demander aux contribuables tous renseignements, justifications ou éclaircissements relatifs aux déclarations souscrites prévues par l'article L10 du livre des procédures fiscales. Elle ajoute que les justificatifs réclamés n'ont pas été fournis pour les années faisant l'objet du redressement.





Elle souligne que l'appelante ne démontrant pas qu'elle se trouve dans l'impossibilité d'apporter la preuve des éléments justifiant l'exonération fiscale, aucune restriction disproportionnée au principe de liberté d'établissement et de libre circulation des capitaux ne peut être invoquée.



Le Directeur régional des Finances Publiques de Provence Alpes Côte d'Azur soutient que les 15 termes de comparaison retenus peuvent être considérés comme intrinsèquement similaires aux biens à évaluer, ce qui n'est pas le cas de ceux cités par l'expert amiable de l'appelante qui ne peuvent être appliqués aux périodes considérées et comportent des superficies différentes de celles issues des déclarations cadastrales .





Vu l'ordonnance de clôture rendue le 8 décembre 2020.





SUR CE 

La société [Adresse 1] Investissement, de droit luxembourgeois, a été constituée le 2 mai 1996, avec comme actionnaires, la société Muacari Financial INC, ayant son siège aux Iles Vierges Britanniques, pour 399 actions et Monsieur [L] [K], demeurant au Luxembourg, pour une action.



Elle a acquis par acte du 2 juillet 1996, une villa dénommé 'l'Annexe ' située dans le quartier de [Adresse 1], sur la commune d'[Localité 3] (Alpes-Maritimes), au prix de 2 millions de francs.



La société a déposé des déclarations n°2746, liées à la taxe de 3% sur les biens détenus en France par des sociétés étrangères, au titre des années 1997 à 2013, en mentionnant Madame [D] [G], domiciliée en Israel, comme détentrice de 399 parts de la Société.



Une demande de justifications des déclarations n°2746 a été adressée à la société [Adresse 1] Investissement le 4 mars 2014, au motif que l''identité de cette actionnaire étant différente de celle portée sur le registre légal susvisé; une réponse a été établie par son avocat le 2 avril 2014. 



L'administration fiscale a ensuite adressé une proposition de rectification, le 30 juillet 2014,

sur les déclarations n° 2746 afférentes aux années 2008 à 2013 (AR du 04/08/2014).



La Société [Adresse 1] Investissement a formulé, le 5 août 2014 , une demande de délai supplémentaire pour répondre à la proposition de rectifcation qui lui a été octroyée, par lettre du 2 septembre 2014.





La réponse à la proposition de rectification, signée par le conseil de la société, a été adressée au service de contrôle, le 1er septembre 2014, lequel y a répondu par lettre du 9 octobre 2014.



Enfin, le 4 novembre 2014, le service de contrôle en a adressé avec une copie à l'adresse du siège luxembourgeois de la société [Adresse 1] Investissement.



Les sommes rappelées ont été mises en recouvrement par avis du 30 novembre 2015, pour un montant total de 700 740€, au titre des exercices 2008 à 2013 inclus.



La société [Adresse 1] Investissement a déposé une réclamation contentieuse le 14 janvier 2016 qui a fait l'objet d'une décision de rejet le 11 juillet 2017.



Sur la prescription



La prescription abrégée de trois ans prévue par l'article L 180 du livre des procédures fiscales n'est opposable à l'administration que si l'exigibilité des droits et taxes a été suffisamment révélée par le document enregistré présenté à la formalité.



Tel n'est pas le cas lorsque le nom du bénéficiaire économique mentionné dans les déclarations annuelles est distinct de l'actionnaire principal figurant dans les statuts ou les documents officiels établis par l'Etat dans lequel est établie la personne morale propriétaire du bien litigieux.



En l'espèce, le mémorial luxembourgeois, équivalent du registre du commerce et des sociétés mentionne la société Muacari Financial INC, ayant son siège aux Iles Vierges Britanniques, pour 399 actions et Monsieur [L] [K], demeurant au Luxembourg, pour une action. Il ne fait pas état de Madame [D] [G] visée dans les déclarations transmises pour les années 2008 à 2013, par la société [Adresse 1] Investissement, comme propriétaire de 399 parts.



L'administration devait donc procéder à des vérifications à son sujet. 



L'exigibilité des taxes dues au premier janvier de chaque année ne lui était donc pas suffisamment révélée.



La mention de Madame [D] [G] dans la déclaration faite en 2010 et la demande de précision de l'administration par courrier du 11 mai 2010, ne peuvent être invoquées comme une connaissance suffisante, dès lors que les vérifications doivent être réalisées distinctement pour chaque année.



La publication de l'acte notarié d'aquisition à la conservation des hypothèques en 1996, le rendant opposable aux tiers n'a pas d'incidence sur l'identification des actionnaires de la société [Adresse 1] Investissement. 



Il convient donc d'appliquer à la présente procédure le délai de reprise de droit commun de 6 ans prévu par l'article L186 du livre des procédures fiscales expirant à la fin de la sixième année suivant le fait générateur de l'impôt, soit pour la présente procédure concernant les taxes de 2008 à 2013, au 31 décembre 2014.



La proposition de rectification ayant été notifiée le 30 juillet 2014, l'action en recouvrement n'est donc pas prescrite.





Sur le fond:



Dès lors que l'administration n'a jamais pris position de manière expresse sur l'exonération de la taxe, l'absence d'observation de sa part entre 2010 et 2013 ne peut pas être considérée comme une acceptation tacite des éléments fournis par la société comme satisfactoires et suffisants.



Les dispositions de l'article L80A du livre des procédures fiscales ne peuvent donc être invoquées par la société [Adresse 1] Investissement.







Lorsque les informations portées sur les déclarations numéro 2746 sur l'identité des actionnaires diffèrent de celles figurant dans les statuts, il existe une incertitude que l'administration fiscale peut légitimement chercher à lever.



Dès lors que l'exigibilité de la taxe de 3 % est appréciée à partir de la situation de la société au 1er janvier de chaque année de manière distincte, il ne peut être reproché à l'administration un changement brutal de position, alors que l'existence de Madame [G] est apparue dans les déclarations à compter de l'année 2010.



Le fait que les actions de la société soient au porteur n'interdit pas à celle-ci fournir les éléments utiles afin de d'identifier leurs propriétaires.



Il en résulte que les demandes de renseignements émanant de l'administration ne constituent pas un renversement de la charge de la preuve, ni une demande de preuve impossible et qu'elles sont proportionnées au but poursuivi, sauf à retirer toute efficacité au texte mis en application.



Les services fiscaux pouvaient légitimement réclamer au contribuable toutes précisions complémentaires relatives aux déclarations souscrites, par application des articles 990 du code général des impôts,et L10 du livre des procédures fiscales.



Les sociétés implantées dans un état admettant les titres au porteur, comme le Luxembourg peuvent fournir tous éléments de preuve permettant d'établir l'identité de leurs actionnaires, dès lors qu'elles doivent être aussi transparentes qu'une société ayant son siège en France. Ces sociétés ne se voient pas imposer un régime plus lourd que celui incombant aux sociétés françaises.



L'entrave à la liberté d'établissement ainsi qu'aux règles sur la libre circulation des capitaux définies par l'union européenne n'est donc pas établie.



Il apparaît qu'à compter du 1er août 2014, les actions numéro 1 à400 de la société en cause ont été inscrites nominativement, ce qui démontre bien que la preuve réclamée par l'administration n'était pas impossible.



En revanche la société [Adresse 1] Investissement ne justifie pas avoir fourni les informations suffisantes sur l'identité de ses actionnaires pour les années 2008 à 2013, comme le prévoit l'article L 990 E 3°d du code général des impôts, en ce qui concerne la totalité des parts. Elle ne peut donc prétendre, pour ces execrcices au bénéfice de la dispense du paiement de la taxe de 3% prévue par l'article 990 D du même code. 



La valeur vénale des immeubles doit être déterminée par comparaison avec la cession de biens intrinsèquement similaires, relatifs à des ventes antérieures à la date de l'habitation soumise à la formalité ; la valeur vénale réelle d'un bien est constituée par le prix qui pourrait être obtenu par son propriétaire dans le cas d'une vente ordinaire réalisée dans des conditions normales de concurrence par un acquéreur quelconque, abstraction faite de toute valeur de convenance.



L'évaluation s'effectue par comparaison avec des éléments de référence possédant des caractéristiques similaires au bien litigieux, sans pour autant qu'elle soient strictement identiques dans le temps, dans l'environnement et dans l'emplacement à ceux qui constituent l'objet du litige ; qu'à défaut de termes de comparaison intrinsèquement identiques sur le marché pour la période considérée, l'évaluation peut être réalisée par la méthode de la décote ou de l'abattement à partir d'une évaluation par référence à des biens libres.

 

Il résulte de la proposition de rectification que la villa L'Annexe, construite en 1914, dont l'intérieur a été modifié depuis, qu'elle a été déclarée pour une surface de 250 m² habitables sur deux niveaux qu'elle est composée de cinq pièces principales, outre une cave de 55 m², une piscine de 32 m²et qu'elle est inscrite en catégorie cadastrale trois, 'très bon standing ', la surface pondérée s'établissant à 270,60 m², compte tenu des annexes.



Il est précisé que la surface pondérée a été déterminée à partir d'une visite sur place effectuée le 26 juin 2014 dans le cadre d'une vérification de comptabilité de la société [Adresse 1] Investissement, ayant notamment révélé la présence d'une vaste terrasse autour de la piscine. Le vis à vis a pu être pris en compte dans le cadre de la détermination d'ensemble.



Il est relevé que la pointe sud du Cap d'[Localité 3], d'une surface réduite est un secteur particulièrement réputé de la Côte d'Azur entre [Localité 4] et [Localité 8] et très recherché par les investisseurs fortunés. La maison est implantée à quelques centaines de mètres de la mer et des plages, notamment celle de [Adresse 1].



Il n'est pas contesté que les immeubles situés directement en bord de mer sur les rives ouest et sud du cap ont une valeur encore plus importante, mais aucun des biens de comparaison mentionnés par l'administration ne se trouve dans ce type d'emplacement. 



Les termes de comparaison retenus sont des ventes immobilières intervenues récemment pour des biens situés pour certains dans le même lotissement, ou à quelques centaines de mètres, avec mention de la surface habitable, de la surface du terrain, telles que déclarées au centre des impôts fonciers , de la section cadastrale, de l'année de construction et de la catégorie cadastrale, souvent inférieure, ainsi que des annexes.



Ces termes concernant toujours des maisons élevées sur deux niveaux, avec des surfaces pondérées proches et un nombre élevé de pièces principales, peuvent être considérés comme intrinsèquement similaires au bien à évaluer.



La proposition de rectification précise que les termes qui s'écartent de la tendance dégagée par l'étude de marché n'ont pas été retenus par le service, lorsque le prix était très bas ou très élevé par rapport à la tendance.



Il ne peut être reproché à l'administration de ne pas fournir une description de l'intérieur des biens auxquels elle n'a pas eu accès.



L'absence de garage est compensée par la taille de la maison de plus de 250 m² et celle du terrain d'une superficie de 1235 m².



L'expertise amiable établie par le Crédit Foncier au 31 décembre 2012 fait état d'équipements d'une cuisine équipée et de sanitaires de bonne qualité et d'un aperçu mer depuis la chambre de maître et mentionne que le bien est libre d'occupation.



Ce rapport évoque 4 immeubles de comparaison dont la description n'est pas suffisament détaillée pour être probante, et concerne des transactions intervenues entre le 4 juillet 2011 et le 18 décembre 2012.



La surface habitable de la propriété, située [Adresse 5] également retenue par le fisc est selon l'acte de vente de 241 m² et non de 320 m², comme l'indique l'expertise amiable.



La surface indiquée pour un bien situé [Adresse 1] ne correspond pas aux indications détenues par l'administration.



La propriété située [Adresse 6] n'est pas implantée dans le même secteur que le bien évalué.



Les éléments retenus ne sont ainsi pas de nature à remettre en cause, l'évaluation détaillée figurant dans la proposition de rectification établie par les services fiscaux.



Il en est de même pour la vente du bien le 18 avril 2016, pour un montant déclaré de 

2'340'000 €.



Il convient, en conséquence ,de retenir les valeurs calculées à partir de la moyenne des éléments de comparaison pour chaque année, soit 3'150'000 €, pour 2008, 3'250'000 €, pour 2009,

et 3'300'000 € pour les années 2010, 2011, 2012 et 2013.



La société [Adresse 1] Investissement n'a pas contesté le principe, ni le montant des pénalités.



La contestation de la rectification ne peut donc prospérer. La demande de dégrèvement est, en conséquence, rejetée.



Le jugement est confirmé.



Il y a lieu de faire application de l'article 700 du code de procédure civile.

 

La partie perdante est condamnée aux dépens, conformément aux dispositions de l'article 696 du code de procédure civile.



PAR CES MOTIFS



La Cour, statuant publiquement, par arrêt contradictoire et en dernier ressort,



Confirme le jugement déféré en toutes ses dispositions,



Y ajoutant,



Condamne la société [Adresse 1] Investissement à payer à la Direction Générale des Finances Publiques, la somme de 3 000 €, en application de l'article 700 du Code de procédure civile,



Condamne la société [Adresse 1] Investissement aux dépens d'appel qui seront recouvrés conformément aux dispositions de l'article 699 du code de procédure civile.





LE PRESIDENT LE GREFFIER