Cour d'Appel · Pôle 5 - Chambre 10 — 27 février 2017

Grosses délivrées RÉPUBLIQUE FRANÇAISE

aux parties le :AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS





COUR D'APPEL DE PARIS



Pôle 5 - Chambre 10



ARRÊT DU 27 FÉVRIER 2017



(n° , 8 pages)



Numéro d'inscription au répertoire général : 13/20248



Décision déférée à la Cour : Jugement du 04 Septembre 2013 -Tribunal de Grande Instance de PARIS - RG n° 11/13542



APPELANTS

 

Monsieur [N] [Y]

[Adresse 1]

[Localité 1]

né le [Date naissance 1] 1931 à [Localité 2] (IRAN)



Madame [M] [Y]

[Adresse 1]

[Localité 1]

née le [Date naissance 2] 1937 à [Localité 1] 



Représentés par Me Laurence TAZE BERNARD, avocat au barreau de PARIS, toque : P0241

Représentés par Me Pascal SCHIELE, avocat au barreau des HAUTS DE SEINE





INTIMEE 



MONSIEUR L'ADMINISTRATEUR GÉNÉRAL DES FINANCES PUBLIQUES CHARGE DE LA DIRECTION DE CONTROLE FISCAL D'ILE DE FRANCE 

ayant ses bureaux [Adresse 2]

[Localité 3]

agissant sous l'autorité de Monsieur le Directeur Général des Finances Publiques, [Adresse 3]



Représentée par Me Pascale NABOUDET-VOGEL de la SCP NABOUDET - HATET, avocat au barreau de PARIS, toque : L0046





COMPOSITION DE LA COUR :



L'affaire a été débattue le 09 Janvier 2017, en audience publique, devant la Cour composée de :

Monsieur Edouard LOOS, Président

Madame Christine SIMON-ROSSENTHAL, Conseillère 

Madame Sylvie CASTERMANS, Conseillère

qui en ont délibéré



Un rapport a été présenté à l'audience par Madame Christine SIMON-ROSSENTHAL dans les conditions prévues par l'article 785 du Code de procédure civile, 



Greffier, lors des débats : Mme Cyrielle BURBAN



ARRET :



- contradictoire

- par mise à disposition de l'arrêt au greffe de la Cour, les parties en ayant été préalablement avisées dans les conditions prévues au deuxième alinéa de l'article 450 du code de procédure civile.

- signé par Monsieur Edouard LOOS, président et par Madame Cyrielle BURBAN, greffière auquelle la minute de la décision a été remise par le magistrat signataire.





FAITS ET PROCÉDURE

 

Monsieur [N] [Y] est gérant et associé de deux sociétés la SCI Europe Immobilière (propriétaire des immeubles) et la société Publigestion (assurant la gestion des seuls immeubles de la SCI). 

 

Aux termes d'une proposition de rectification en date du 22 décembre 2009, la Direction Générale des Finances Publiques a réintégré à la base imposable pour le calcul de l'impôt sur la fortune au titre de l'année 2006, la valeur des titres de la SCI Europe Immobilière en mettant en cause le caractère professionnel des parts sociales de la SCI Europe Immobilière et en évaluant les titres de la SCI à la somme de 21 543 608 euros, en combinant la méthode de la valeur mathématique et la méthode de la valeur de productivité. L'administration a, par ailleurs, procédé à une nouvelle évaluation de la valeur vénale des immeubles sis [Adresse 1] et [Adresse 4] respectivement pour 471 008 euros et 57 000 euros, selon la méthode de comparaison.

 

Les époux [Y] ont contesté le redressement le 15 janvier 2010. L'administration a maintenu celui-ci les 28 mai 2010 et 14 septembre 2010 et a procédé à la mise en recouvrement le 31 janvier 2011 pour un montant de 237 547 euros au titre des droits, 95 018 euros au titre de majorations de 40 % et 39 907 euros au titre de intérêts de retard. Les époux [Y] ont contesté cette mise en recouvrement par réclamation du 10 février 2011 qui a été rejetée le 18 juillet 2011. 

 

Les époux [Y] ont assigné l'administration par exploit d'huissier du 15 septembre 2011 devant le tribunal de grande instance de Paris aux fins de dégrèvement du rappel d'ISF.



Par jugement du 4 septembre 2013, le tribunal a rejeté la demande des contribuables. 

 

Le tribunal a estimé qu'il n'était pas démontré que la SCI Europe Immobilière ait une activité autre que celle consistant à gérer son propre patrimoine immobilier et précisé qu'il n'était pas contesté que M. [Y] soit rémunéré en qualité de salarié par la société Publigestion et non par la SCI Europe Immobilière.



Les époux [Y] ont relevé appel de ce jugement le 21 octobre 2013.



Par conclusions notifiées le 24 novembre 2016, les époux [Y] demandent à la cour, au visa des articles 885 A et suivants et 1729 du code général des impôts, le BOFIP : BOI-REC-PREA-10-10-20-20150717, les articles L. 17, L. 57 et R. 256-1 du livre des procédures fiscales et 1er du premier protocole additionnel à la Convention européenne des droits de l'homme, de les déclarer recevables et bien fondés en leur appel et d'infirmer le jugement entrepris.



Ils prient la cour de :



- annuler la décision de rejet formulée par l'administration en date du 18 juillet 2011 ; 

- juger irrégulier l'avis de mise en recouvrement en date du 31 janvier 2011 pour défaut d'indication des textes légaux ayant fondé le redressement en cause, 

 

- juger irrégulière la procédure d'imposition, à raison du défaut de motivation de la proposition de rectification, 

 

- juger que l'Administration n'a pas rapporté la preuve qui lui incombait de fournir la valeur des actifs au premier janvier de l'année d'imposition, date du fait générateur de l'impôt concerné, méconnaissant ainsi le principe de l'annualité des évaluations au premier janvier de l'année d'imposition, 



- juger que les biens sur lesquels ont porté le redressement opéré, ont un caractère professionnel et n'entrent donc pas dans le champ de l'ISF, 

 

- prononcer de ces chefs la décharge intégrale, en principal, intérêts de retard et pénalités, des rappels d'impôt de solidarité sur la fortune 2006, mis en recouvrement suivant AMR du 31 janvier 2011, pour un montant de 372 472 euros, 

 

A titre subsidiaire : 



- constater que l'administration n'a pas apporté la preuve du manquement délibéré des époux [Y], 



- en conséquence, prononcer la décharge desdites pénalités exclusives de bonne foi. 

 

Ils sollicitent la condamnation de l'administration à leur payer une indemnité de procédure de 5 000 euros au titre de l'ensemble de la procédure ainsi qu'aux entiers dépens dont le recouvrement sera directement poursuivi par Maître Laurence Taze-Bernard, conformément aux dispositions de l'article 699 du code de procédure civile. 



Par conclusions notifiées le 10 août 2016, Monsieur l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction de contrôle fiscal d'Ile de France demande à la cour de déclarer les époux [Y] mal fondés en leur appel et les en débouter.



Il prie la cour de confirmer le jugement entrepris et la décision de rejet et l'avis de mise en recouvrement contestés, de condamner les appelants à lui payer une indemnité de procédure de 2 000 euros et de dire qu'en toute hypothèse, l'administration n'aura à acquitter d'autres frais que ceux de signification et de rejeter toute autre demande de remboursement de frais irrépétibles fondés sur l'article 700 du code de procédure civile compte tenu du bien fondé de l'imposition mise à la charge de M. et Mme [Y].



Il sollicite la condamnation de M. et Mme [Y] aux dépens dont distraction au profit de la SCP Naboudet Hatet en application de l'article 699 du code de procédure civile.



La clôture de l'instruction est intervenue par ordonnance du 12 décembre 2016.



SUR CE,



Sur la validité de l'avis de mise en recouvrement



Les appelants soutiennent que l'AMR est entaché d'une irrégularité substantielle au motif qu'il ne comporte pas la mention des textes du code général des impôts fondant le redressement.



L'administration fiscale soutient que les avis de mise en recouvrement sont motivés par le biais d'un renvoi à la proposition de rectification elle-même motivée en application des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales et qu'en l'espèce, l'AMR indique la nature de l'impôt de solidarité sur le fortune et le montant des droits, pénalités et intérêts de retard qui font l'objet de l'avis.



Ceci étant exposé, l'article R*256-1 du livre des procédures fiscales dispose que l'avis de mise en recouvrement doit indiquer pour chaque impôt ou taxe le montant global des droits, pénalités et intérêts de retard qui font l'objet de cet avis.



En l'espèce, l'avis de mise en recouvrement du 31 janvier 2011 notifié aux contribuables comporte les références des actes de la procédure de rectification qui leur ont été adressés et précise la nature de l'imposition (impôt de solidarité sur la fortune) ainsi que la période concernée (2006).



Il n'y a donc aucune ambiguïté relative aux droits mis en recouvrement, ni dans leur nature, ni dans leur montant et celui des pénalités qui sont clairement indiqués dans l'avis que les contribuables ne contestent pas avoir reçu.



Le renvoi à la proposition de rectification du 22 décembre 2009 dans l'avis de mise en recouvrement du 31 janvier 2011 permet aux contribuables de s'y référer pour la motivation et le fondement textuel des impositions supplémentaires.



Il ressort de plus des échanges avec l'administration fiscale que les contribuables ont valablement pu présenter leurs observations et arguments, auxquels l'administration a répondu, les appelants ne démontrant pas de surcroit que l'absence de mention expresse du fondement textuel des impositions dans l'avis de mise en recouvrement leur a fait grief.



Sur la régularité de la procédure de rectification



Les époux [Y] soutiennent également que la valorisation des parts de la SCI est entachée de plusieurs erreurs substantielles au motif que : 

 

- le vérificateur n'a pas utilisé les données de l'entreprise pour l'année redressée, mais celles d'une année antérieure méconnaissant ainsi le principe de l'annualité des évaluations au 1er janvier de l'année d'imposition et surévaluant très sensiblement la valeur de l'entreprise. Ils font valoir que l'utilisation des comptes 2004 par l'administration a en outre aboutit à une survalorisation significative des parts de la SCI ; les résultats 2004 de la SCI (941 098 euros ) utilisés par l'administration étant supérieurs aux résultats 2005 (883 289 euros). Ils ajoutent qu'à compter du 1er janvier 2005, est entrée en vigueur l'importante réforme comptable et fiscale des amortissements, conduisant à l'application de la nouvelle méthode dite de « l'amortissement par composants », dont l'impact était particulièrement sensible pour les sociétés disposant de biens immobiliers à leur actif puisque cette nouvelle méthode avait notamment pour objet de ne plus déconnecter la valeur comptable des immeubles, de leur valeur vénale réelle.



- le vérificateur a utilisé des comparaisons datant de 2002 de sorte que la valorisation de l'immeuble du [Adresse 5] par comparaison est dénuée de pertinence. 

 

- L'abattement pour non liquidité des parts de la SCI ne reprend pas le taux habituellement pratiqué, sans que cette différence de traitement soit motivée ; l'administration ayant retenu un abattement de 10 % alors que le guide de l'évaluation des entreprises et des titres de sociétés prévoit un taux de 30 % pour ce même abattement.



 - l'administration a survalorisé l'immeuble [Localité 4] en ayant utilisé 3 « comparables », constitués de ventes d'immeubles localisés sur la commune de [Localité 5] et non sur la commue [Localité 4] alors que les prix de l'immobilier sur la commune de [Localité 5] ont toujours été d'un tiers supérieurs à ceux [Localité 4]. Ils ajoutent que cet immeuble était en très mauvais état et a été vendu au prix de 6 250 000 euros le 27 juin 2014 alors que l'administration a retenu le chiffre de 16 301 297 euros.











Ils exposent que l'administration a procédé à la taxation d'un actif pour sa valeur brute, c'est à dire sans déduire l'imposition liée à la plus-value latente sur les immeubles détenus par la SCI ; que le patrimoine de Monsieur [Y] ne pourrait donc être évalué qu'à hauteur de la différence, soit 64 %, correspondant à la valeur nette des actifs en question. 



L'administration fiscale indique avoir évalué les parts de la SCI Europe Immobilière en combinant la valeur mathématique et la valeur de productivité après revalorisation des immeubles par la moyenne des estimations par méthode par comparaison et par la méthode de capitalisation du revenu locatif et en retenant une valeur au m2 ajustée en fonction du taux de rendement de 7 % pour les locaux à usage de bureaux et de 8 % pour les locaux à usage d'habitation et après un abattement forfaitaire de 10 % pour prendre en compte l'absence de liquidité caractérisant les titres d'une société non cotée en bourse.



Elle ajoute que, conformément à la demande des époux [Y] du 28 juin 2007, la valeur mathématique a été calculée par capitalisation des revenus locatifs sur la base d'un taux de capitalisation de 11 % pour les bureaux et de 8 % pour les locaux d'habitation avec un taux de productivité porté à 7,94 % et une décote pour absence de liquidité des parts portée à 20 % et que cette valorisation n'est aujourd'hui plus contestée.



Elle soutient que la SCI Europe Immobilière étant une société foncière de gestion, c'est à juste titre que le service a recherché la valeur d'utilité pour la société des biens immobilisés et n'a pas pris en compte l'impôt sur les sociétés sur les plus-values latentes.



Sur ce, il convient de relever que les développements des contribuables concernant la valorisation des titres viennent au soutien de leurs demandes sur la régularité de la procédure de rectification. 



Cependant, la remise en cause des éléments et des comparables retenus par l'administration fiscale pour l'évaluation des titres ne saurait avoir d'incidence sur la régularité de la procédure de rectification. 



En effet, la pertinence de l'appréciation par l'administration fiscale de la valeur des biens, notamment le choix de la méthode de valorisation et son application, ne peut être critiquée au regard de l'exigence de motivation de la proposition de rectification et doit être appréciée au fond avec la question de la valorisation des biens.



Les appelants ne présentent toutefois pas de demande subsidiaire sur ce terrain.



De surcroît, les contribuables ne sauraient reprocher à l'administration fiscale un défaut de motivation quant aux éléments de comparaison utilisés pour l'évaluation des biens dans la proposition de rectification, qui ont pu être utilement discutés et contestés dans le cadre de leur réclamation.



Le jugement devra donc être confirmé quant à la régularité de la procédure de rectification et la validité de l'avis de mise en recouvrement du 31 janvier 2011.



Sur la qualification de biens professionnels pour les titres de la SCI Europe Immobilière



Les appelants soutiennent que les biens ont un caractère professionnel et n'entrent pas dans le champ de l'ISF.



Ils exposent que M. [Y] a constitué un outil de travail composé de deux sociétés assurant des fonctions connexes et complémentaires et ne pouvant pas exister l'une sans l'autre, le tout pour déployer des activités de gestion d'immeuble, activité commerciale par nature ; qu'il ne s'agit pas d'un patrimoine immobilier personnel et préexistant que M. [Y] aurait ensuite logé dans une SCI, mais bel et bien d'actifs immobiliers acquis dans le but de déployer une activité commerciale de gérance d'immeubles, avec une répartition des fonctions entre deux sociétés aux activités connexes et complémentaires, la société Publigestion et la SCI Europe Immobilière.

 

Ils font valoir que l'article 885 O Bis du code général des impôt dispose que les parts de sociétés soumises à l'impôt sur les sociétés sont considérées comme des biens professionnels si leur propriétaire exerce des fonctions de direction et possède un certain pourcentage de parts sociales ; qu'il n'a jamais été contesté par l'administration que les conditions liées aux responsabilités exercées et au pourcentage de parts détenues dans la société par M. [Y] étaient en l'espèce satisfaites.



Ils font valoir que les activités déployées par la SCI Europe Immobilière ne constituent pas la gestion d'un patrimoine privé, mais s'inscrivent dans le cadre de l'exercice d'une activité professionnelle de nature commerciale ; qu'elle est inscrite au registre du commerce, affiliée à l'URSSAF et imposée à l'impôt sur les sociétés. Les loyers encaissés par la SCI n'ont pas le caractère de revenus fonciers mais de revenus commerciaux. 



Les baux ont un caractère commercial et sont soumis à la TVA. La location des immeubles, au profit de preneurs qui sont de grands groupes privés ou des institutionnels publics et parapublics est accompagnée de prestations qui présentent un caractère commercial. La SA Publigestion, avec laquelle la SCI Europe Immobilière forme un outil professionnel unique à raison du caractère connexe et complémentaire des prestations qu'elles fournissent, a un caractère commercial qui n'est aucunement contesté par l'administration et M. [Y] n'est pas soumis à l'ISF pour la détention des parts de Publigestion. L'exploitation de ces deux sociétés fournit à M. [Y] ses revenus d'existence et constitue pour lui un emploi à temps plein. Elle nécessite aussi l'emploi de plusieurs salariés à temps plein : pour la gestion administrative et commerciale, pour la réalisation des prestations de gardiennage, de réparation et d'entretien des locaux au service des locataires pendant toute la durée des baux. 

 

Ils indiquent qu'en exigeant que M. [Y] ait la qualité de salarié de la SCI Europe Immobilière, le premier juge a entendu de façon trop restrictive les conditions de rémunération par les activités professionnelles, surtout dans le cadre de sociétés connexes et complémentaires ; l'absence de rémunération dans l'une des sociétés où le redevable exerce une fonction de direction n'est pas de nature à écarter la qualification de bien professionnel unique.



L'administration fiscale soutient que la SCI Europe Immobilière prise isolément ne remplit pas les critères exigés par l'article 885 0 bis 2° du code général des impôts pour que ses titres constituent un bien professionnel ; ledit article excluant du dispositif les parts ou actions de sociétés civiles. Elle ajoute que le lien de connexité et de complémentarité entre les deux sociétés n'est pas établi. 



Elle ajoute que les dispositions de l'article 885 O ter et quater du code général des impôts ne doivent pas être limitées au cas du transfert effectif d'un bien faisant partie dans un premier temps du patrimoine du dirigeant au patrimoine de sa société.



Elle indique que l'activité de la SCI est une activité de location de locaux nus sans activité de prestations de services et de mise à disposition d'équipements mobiliers spécifiques et que le fait que les revenus n'ont pas été déclarés en revenus fonciers du fait de l'option à l'impôt sur les sociétés de la SCI à compter du 1er janvier 1993 et l'inscription au registre du commerce de même que l'assujettissement à la TVA de la location des locaux qui dépend notamment de l'usage des locaux et de la qualité du locataire ne peuvent suffire à qualifier la nature de l'activité de commerciale.



Elle ajoute que la SCI Europe Immobilière n'a aucun salarié et que M. [Y] est rémunéré par la société Publigestion.





Ceci étant exposé,



Il est constant que l'article 885 0 quater du code général des impôts vise à exclure de la catégorie des biens professionnels non soumis à l'impôt de solidarité sur la fortune les titres de sociétés ayant pour activité principale la gestion de leur propre patrimoine mobilier ou immobilier.



Il doit nécessairement être déduit de ces dispositions qu'elles manifestent de façon non équivoque la volonté expresse du législateur de distinguer l'activité de gestion immobilière des activités industrielle, commerciale, artisanale, agricole et libérale visées aux articles 885 N et suivants du code général des impôts.



Il n'y a donc pas lieu à examiner le caractère professionnel ou non de l'activité exercée par le contribuable, au regard de ses modalités d'exercice et notamment du caractère connexe ou complémentaire des activités ou encore de ses fonctions de dirigeant, dès lors que celle-ci revêt une nature civile au sens des dispositions précitées.



A cet égard, il est constant que les titres d'une société exerçant une activité de location d'immeubles nus ne peuvent être qualifées de biens professionnels dès lors que les locations ne sont pas accompagnées de la fourniture d'équipements ou de prestations de service nécessaires à l'exploitation des locaux.



Il ressort des éléments fournis par les contribuables que certains biens immobiliers ont nécessité des aménagements préalables à leur mise en location, et sont accompagnés de services de gardiennage fournis par la société de gestion immobilière Publigestion qui n'est pas propriétaire des immeubles donnés à bail.



En conséquence, l'activité de la SCI Europe immobilière consiste seulement en la gestion de son propre patrimoine à travers la location des immeubles nus qui figurent à son actif, sans que les aménagements nécessaires à la location, et non à l'exploitation des locaux par les preneurs, ainsi que les services annexes fournis non par elle-même mais par la société Publigestion, suffisent à dénaturer le caractère civil de son activité de gestion de patrimoine privé, au regard des dispositions précitées.



Les titres de la SCI Europe immobilière relèvent ainsi du champ d'application de l'article 885 0 quater du code général des impôts et ne constituent donc pas des biens professionnels exclus de l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune.



Il conviendra par conséquent de confirmer le jugement entrepris sur ce point, les contribuables ne pouvant prétendre à l'exonération des titres de la SCI Europe immobilière de par la nature civile de son activité de gestion de patrimoine immobilier.



Sur la motivation des pénalités de retard



Au regard de l'exclusion des titres de la SCI Europe immobilière de la catégorie des biens professionnels non soumis à l'ISF, il convient de confirmer le jugement entrepris en ce qu'il a rejeté la demande subsidiaire des contribuables tenant à la décharge des pénalités de retard, la décision de l'administation fiscale étant justement motivée quant à l'omission des titres de la SCI dans l'assiette de l'ISF.

















PAR CES MOTIFS :



La cour,



CONFIRME le jugement rendu le 4 septembre 2013 par le tribunal de grande instance de Paris en toutes ses dispositions,



REJETTE toutes les autres demandes contraires



CONDAMNE in solidum Monsieur et Madame [Y] à payer à l'administration fiscale la somme de 1 000 euros au titre de l'article 700 du code de procédure civile,



CONDAMNE solidairement Monsieur et Madame [Y] aux entiers dépens d'appel.











LE GREFFIER LE PRÉSIDENT 



C. BURBAN E. LOOS