Cour d'Appel · 1ère Chambre — 26 avril 2022

RÉPUBLIQUE FRANÇAISE



AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS





















ARRÊT N°22/00124



N° RG N° RG 19/00789 - N° Portalis DBVS-V-B7D-E7WC



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S.A.S. NOVACARB

 C/

Etablissement Public DIRECTION REGIONALE DES DOUANES ET DROITS INDIRECTS DE LORRAINE

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Tribunal de Grande Instance de NANCY 

Jugemlent du 30 juillet 2015



Cour d'Appel de NANCY

Arrêt du 8 mars 2016



Cour de cassation 

Arrêt du 30 mai 2018



COUR D'APPEL DE METZ



RENVOI APRÈS CASSATION



ARRÊT DU 26 AVRIL 2022







DEMANDEUR À LA REPRISE D'INSTANCE :



SAS NOVACARB, agissant en la personne de son représentant légal en exercice

[Adresse 1]

La Madeleine

[Localité 3]

Représentant : Me Marc BROCARDI, avocat au barreau de PARIS





DÉFENDEUR À LA REPRISE D'INSTANCE :



DIRECTION REGIONALE DES DOUANES ET DROITS INDIRECTS DE LORRAINE, représentée par Monsieur le Directeur régional des douanes et droits indirects de Lorraine en exercice, et la RECETTE REGIONALE DES DOUANES ET DROITS INDIRECTS DE LORRAINE, représentée par Monsieur le receveur régional en exercice,

[Adresse 4]

[Localité 2]

Représentant : Me Anne-Claire MOYEN-NEVOUET, avocat au barreau de PARIS







DATE DES DÉBATS : A l'audience publique du 09 Décembre 2021, l'affaire a été mise en délibéré pour l'arrêt être rendu le 26 avril 2022, en application de l'article 450 alinéa 2 et 3 du code de procédure cvile.





COMPOSITION DE LA COUR LORS DES DÉBATS ET DU DÉLIBÉRÉ :



PRÉSIDENT :Monsieur RUFF, Président de Chambre



ASSESSEURS :Madame FOURNEL, Conseiller

Madame DUSSAUD, Conseiller





GREFFIER PRÉSENT AUX DÉBATS Mme Hélène BAJEUX

GREFFIER PRÉSENT AU DELIBERE: Mme Cindy NONDIER .













FAITS ET PROCEDURE



La S.A.S. Novacarb utilise du gaz naturel pour fabriquer du carbonate de sodium et du bicarbonate de sodium, destinés à l'industrie.



La S.A.S. Novacarb, considérant à l'époque qu'il s'agissait d'une activité de production de « produits minéraux non métalliques » qui relève de la division 23 de la Nomenclature statistique des Activités économiques de la Communauté Européenne (NACE), et justifie en raison de ce classement une exonération de la Taxe Intérieure de Consommation sur le Gaz Naturel (TICGN), a établi, au cours des années 2009, 2010, 2011 et 2012, des attestations d'exonération à 100% et demandé en conséquence à ses fournisseurs de gaz de ne pas appliquer la TICGN sur les quantités de gaz fournies en application de l'article 266 Quinquies du Code des douanes.



À la suite d'un contrôle, qui a débuté le 7 décembre 2012, portant sur la régularité de cette exonération, l'administration des douanes a considéré que le gaz naturel n'était pas utilisé dans un procédé de fabrication de « produits minéraux non métalliques » couvert par la division 23 de la NACE, mais dans un procédé de fabrication de « d'autres produits chimiques inorganiques de base » couvert par la division 20 de la NACE. L'administration des douanes s'est fondée en cela sur un rapport d'étude technique du 24 avril 2013, du Service Commun des Laboratoires, qui précisait en outre que l'utilisation de gaz par la S.A.S. Novacarb ne relevait pas non plus des dispositions de l'article 265 C du code des douanes prévoyant l'exonération applicable à la « réduction chimique ». 



Le 31 mai 2013, à l'issue du contrôle, les agents du Service régional d'enquête des douanes de lorraine ont notifié à la S.A.S. Novacarb un procès-verbal de constat d'infraction de « man'uvre ayant pour but ou résultat de faire bénéficier indûment son auteur ou un tiers d'une exonération, d'un dégrèvement ou d'une taxe réduite en ce qui concerne les produits pétroliers, prévue et réprimée par les articles 411-2.G et 411-1 du code des douanes », lui ayant permis d'éluder, entre décembre 2009 et avril 2013, la somme globale de 622.177,00 euros.



L'administration des douanes a émis à son encontre, le 12 juin 2013, un avis de mise en recouvrement de cette taxe.



Le 26 juillet 2013, la S.A.S. Novacarb a contesté l'avis de mise en recouvrement puis a sollicité, le 23 septembre 2013, la communication du rapport d'analyse du service commun des laboratoires, qui lui a été transmis le 10 octobre 2013.



Le 23 janvier 2014, l'administration des douanes a fait savoir à la S.A.S. Novacarb qu'elle maintenait l'avis de mise en recouvrement émis le 12 juin 2013 sur le fondement du procès-verbal de notification du 31 mai 2013.



Le 28 janvier 2014, la S.A.S. Novacarb a adressé à l'administration des douanes un mémoire relatif à sa contestation, en soutenant que le gaz était utilisé à un « double usage », c'est-à-dire à la fois comme combustible et pour un usage autre que carburant ou combustible.



L'administration des douanes ayant demandé au service commun des laboratoires, le 11 février 2014, des compléments d'informations sur ce point, celui-ci lui a indiqué dans un nouveau rapport d'étude technique rendu le 11 mars 2014, que le gaz naturel en cause ne pouvait être regardé comme employé à un « double usage », puisqu'il n'était utilisé, tant dans la phase de « calcination » que dans celle de « densification », que comme un combustible.



La S.A.S. Novacarb a assigné l'administration des douanes par acte d'huissier du 22 mai 2014 aux fins de constater, en substance :


l'irrégularité de la procédure de contrôle et d'annuler en conséquence l'avis de mise en recouvrement et de la décision de rejet subséquente ;

que la SAS avait droit à une exonération pour la production d'électricité à hauteur de 31 150 844 kwh pour la période de janvier 2010 à avril 2013 ;

à titre principal, qu'elle aurait dû bénéficier de l'exonération pour double usage prévue par le paragraphe 4.a.2° de l'article 266 quinquies du code des douanes pour la totalité du procédé de fabrication ;

à titre subsidiaire, que le pourcentage de gaz naturel destiné à produire de la vapeur nécessaire à la densification du carbonate bénéficie de l'exonération double usage prévue au 4.a.2° de l'article 266 quinquies du code des douanes et qu'elle ne doit en conséquence acquitter que la somme de 85 929 euros au titre de la TICGN.




Par jugement du 30 juillet 2015, le tribunal de grande instance de Nancy a :


annulé l'avis de mise en recouvrement du 12 juin 2013 ainsi que la décision de rejet de la contestation de cet avis,

dit qu'en conséquence il n'y avait pas lieu de statuer sur les demandes de la S.A.S. Novacarb aux fins d'exonération de la TICGN au titre du double usage,

débouté la DRDDIL de ses demandes reconventionnelles,

condamné celle-ci à une indemnité sur le fondement de l'article 700 du Code de procédure civile et aux dépens.




La Direction Régionale des Douanes et des Droits Indirects de Lorraine (DRDDIL) représentée par le directeur régional des douanes et des droits indirects de Lorraine et le receveur régional des douanes et droits indirects de Lorraine a interjeté appel de ce jugement par déclaration adressée au greffe de la Cour d'appel de Nancy par lettre recommandée postée le 02.09.2015. 



Les parties ont échangé des mémoires en date du 21.10.2015 pour la DRDDIL et du 10.11.2015 pour la S.A.S. Novacarb qui a repris les mêmes demandes que formées en première instance. Elles ont été convoquées à l'audience du 19 janvier 2016 devant la Cour d'appel de Nancy. 



Par arrêt contradictoire du 8 mars 2016, la cour d'appel de Nancy a :


confirmé le jugement,

y ajoutant, a constaté :


que la S.A.S. Novacarb a droit, pour la période de décembre 2009 à avril 2013, à une exonération de la TICGN pour la production d'électricité à hauteur de 31 730 843 kilowattheures, soit à concurrence de la somme de 37 760 euros ; 

qu'elle bénéficie d'une exonération de la TICGN au titre du « double usage» pour le volume de gaz naturel destiné à produire de la vapeur nécessaire à la densification du carbonate, soit pour la période de décembre 2009 à avril 2013 une exonération d'un montant de 525 589 euros ;

qu'elle restait devoir acquitter une somme de 85 930 euros au titre de la TICGN,

condamné la DRDDIL à payer à la SAS Novacarb la somme de 7.000,00 euros sur le fondement de l'article 700 du Code de procédure civile et aux dépens d'appel.





L'administration des douanes a formé un pourvoi contre cet arrêt. 



Par arrêt du 30 mai 2018 la Cour de cassation a cassé et annulé, sauf en ce qu'il confirme le jugement, l'arrêt rendu le 8 mars 2016 par la cour d'appel de Nancy ; remis, en conséquence, sur les autres points, la cause et les parties dans l'état où elles se trouvaient avant ledit arrêt et, pour être fait droit, les a renvoyées devant la cour d'appel de Metz. 



Pour statuer ainsi la Cour de Cassation a rappelé l'obligation pour le juge de ne pas dénaturer l'écrit qui lui est soumis. 



La Cour de cassation a constaté que pour retenir que le gaz naturel est utilisé à un double usage dans le processus de fabrication de la S.A.S. Novacarb, l'arrêt de la Cour d'Appel de Nancy relève que sa combustion est une étape nécessaire à sa transformation en vue d'obtenir de l'eau utilisée ensuite au cours de l'étape de densification pour l'hydratation du carbonate léger et le séchage en atmosphère humide du carbonate hydraté.



La Cour de Cassation a retenu qu'en statuant ainsi, alors que le rapport d'expertise indiquait que le gaz naturel était utilisé comme combustible dans les fours de densification pour apporter la chaleur nécessaire à la déshydratation du carbonate léger et que la vapeur d'eau produite par cette combustion n'était pas effectivement utilisée et valorisée, la cour d'appel, qui en a dénaturé les termes clairs et précis, a méconnu le principe susvisé. 


Par ailleurs la Cour de cassation a rappelé l'article 367 du code des douanes aux termes duquel en matière de douanes, en première instance et sur appel, l'instruction est verbale sur simple mémoire et sans frais de justice à répéter de part ni d'autre, et a retenu qu'en condamnant l'administration des douanes aux dépens d'appel et, par confirmation du jugement, aux dépens de première instance, la cour d'appel a violé ce texte. 



Le conseil de la S.A.S. NOVACARB a saisi la Cour d'appel de Metz par déclaration adressée en recommandé du 21 mars 2019, enregistrée par le greffe de la Cour le 26 mars 2019, et a adressé ses conclusions par lettre recommandée du 17 mai 2019.



Les avis prévus par les articles 934, 936 et 1037-1 du Code de Procédure civile ont été effectués par le greffe le 23 décembre 2019. L'affaire a été fixée à l'audience de conférence électronique du 14 janvier 2020, et les parties en ont été avisées par lettres recommandées distribuées le 30.12.2019, soit plus de quinze jours à l'avance. Puis l'affaire a été renvoyée à l'audience du 10 mars 2020. 



L'affaire a ensuite été renvoyée à une première audience de mise en état du 08 juillet 2020, puis à des audiences successives de mise en état. Les parties se sont communiqué plusieurs conclusions successives. 



Dans leurs dernières conclusions du 4 mai 2021 la S.A.S. NOVACARB demande à la Cour d'appel de Metz de : 


constater l'inopposabilité du rapport d'expertise du 11 mars 2014,

constater que le procédé de fabrication du carbonate de sodium est resté identique et que le rescrit délivré le 2 avril 2020 par la Direction Régionale confirme la position de la S.A.S.,

A titre principal dire et juger que : 


que la S.A.S. avait droit à une exonération pour la production d'électricité à hauteur de 31730 843 kilowattheures pour la période de décembre 2009 à avril 2013 (soit entre 0 et 9 % du gaz naturel) et partant que la part de TICGN exonérée au titre de la production d'électricité s'élève à 37 760 euros ;

que la S.A.S. aurait dû bénéficier de l'exonération « double usage» prévue au paragraphe 4.a.2° de l'article 266 quinquies du CDN pour la part de gaz consommé dans la phase de densification, 

que la S.A.S. aurait dû bénéficier de l'exonération « double usage » prévue au paragraphe 4.a.2° de l'article 266 quinquies du CDN pour la part de gaz consommé dans la phase de calcination, 

condamner la Direction Régionale des Douanes de Lorraine à payer la somme de 7500 euros au titre de l'article 700 du Code de Procédure Civile. 





Dans leurs dernières conclusions du 8 février 2021 la Direction Régionale des Douanes et droits indirects de Lorraine et la Recette Régionale des Douanes et droits Indirects de Lorraine souhaitent voir : 


donner acte à la S.A.S. NOVACARB de son droit à exonération pour la production d'électricité à hauteur de 31730 843 kilowattheures pour la période de décembre 2009 à avril 2013,

rejeter pour le surplus l'ensemble des demandes de la S.A.S. NOVACARB, 

En conséquence constater l'opposabilité du rapport d'expertise du 11 mars 2014,

dire que la S.A.S. NOVACARB ne pouvait bénéficier de l'exonération de TICGN au titre du double usage ( art 266 quinquies 4.a.2°) pour la part de gaz utilisée dans les phases de densification et calcination, 

condamner la S.A.S. NOVACARB à payer à l'Administration des Douanes et Droits indirects la somme de 4.000,00 euros sur le fondement de l'article 700 du Code de procédure civile

vu l'article 367 du Code des douanes, dire n'y avoir lieu à dépens. 




L'affaire a été clôturée et fixée à l'audience de plaidoirie devant la Cour du 09.12.2021, et les parties en ont été avisées par lettres recommandées réceptionnées le 06.10.2021.



A l'audience du 09.12.2021, 


les parties ont développé les prétentions et moyens exposés dans leurs conclusions respectives précitées en dates du 08.02.2021 et du 04.05.2021,

les parties ont précisé expressément être d'accord pour dire que la société Novacarb a droit à une exonération pour la production d'électricité à hauteur de 31.730 843 Kwh pour la période de décembre 2009 à avril 2013,

la S.A.S. Novacarb a précisé sa demande principale, mentionnée dans ses conclusions du 04.05.2021 comme tendant à dire et juger que : 


la S.A.S. avait droit à une exonération pour la production d'électricité à hauteur de 31730 843 kilowattheures pour la période de décembre 2009 à avril 2013 (soit entre 0 et 9 % du gaz naturel) ; 

pour cette même période :



-la S.A.S. aurait dû bénéficier de l'exonération « double usage» prévue au paragraphe 4.a.2° de l'article 266 quinquies du CDN pour la part de gaz consommé dans la phase de densification,

-la S.A.S. aurait dû bénéficier de l'exonération « double usage» prévue au paragraphe 4.a.2° de l'article 266 quinquies du CDN pour la part de gaz consommé dans la phase de calcination, les autres demandes visées dans les conclusions du 04 mai 2021 étant inchangées. 



Il est référé aux conclusions du 08.02.2021 de la DRDDIL et de la recette régionale, et du 04.05.2021 telles que modifiées à l'audience du 09.12.2021 pour la SAS Novacarb, pour un exposé exhaustif des prétentions et moyens des parties.





MOTIFS DE LA DECISION






Sur les limites de la saisine de la Cour d'Appel de Metz




Par arrêt du 30 mai 2018 la Cour de cassation a cassé et annulé, sauf en ce qu'il confirme le jugement, l'arrêt rendu le 8 mars 2016 par la cour d'appel de Nancy ; remis, en conséquence, sur les autres points, la cause et les parties dans l'état où elles se trouvaient avant ledit arrêt et, pour être fait droit, les a renvoyées devant la cour d'appel de Metz. 



Conformément à l'article 624 du Code de procédure civile la portée de la cassation est déterminée par le dispositif de l'arrêt qui la prononce. Elle s'étend également à l'ensemble des dispositions du jugement cassé ayant un lien d'indivisibilité ou de dépendance nécessaire.



Les effets de la cassation partielle s'étendent nécessairement aux condamnations prononcées par la décision cassée au titre des dépens et de l'article 700 du Code de Procédure Civile. 



En outre la cour de cassation a précisé dans les motifs que la Cour d'appel de Nancy a violé l'article 367 du Code des douanes pour avoir condamné l'administration des douanes aux dépens de première instance par confirmation de jugement, ainsi qu'aux dépens d'appel. 



Ainsi l'arrêt de la Cour d'Appel de Nancy est également cassé en ce qu'il confirme la condamnation aux dépens de première instance de l'administration des douanes, et en ce qu'il condamne celle-ci aux dépens d'appel et à une indemnité au titre de l'article 700 du Code de Procédure Civile. 

Il découle par ailleurs des motifs et du dispositif de l'arrêt précité de la Cour de cassation que l'arrêt de la Cour d'appel de Nancy n'a pas été cassé en ce qu'il confirme le jugement qui a annulé l'avis de mise en recouvrement du 12 juin 2013 ainsi que la décision de rejet de la contestation de cet avis. 



Dans le dispositif du jugement du 30 juillet 2015 le Tribunal de Grande Instance de Nancy a également « dit qu'en conséquence il n'y a pas lieu de statuer sur les demandes de la S.A.S. Novacarb aux fins d'exonération de la TICGN au titre du double usage », et a indiqué dans les motifs que lesdites demandes en exonération ou réduction de la TICGN ont été formées sur le fondement du paragraphe 4.a.2° de l'article 266 quinquies du Code des douanes. 



A la lecture du dispositif de l'arrêt du 08 mars 2016, la Cour d'appel de Nancy a :


confirmé le jugement en toutes ses dispositions, et notamment en ce qu'il a dit n'y avoir lieu de statuer sur les demandes de la SAS Novacarb aux fins d'exonération de la TICGN au titre du double usage fondées sur le fondement du paragraphe 4a2° de l'article 266 quinquies,

tout en statuant sur ces mêmes demandes, en ajoutant : « constate que la société Novacarb bénéficie d'une exonération de la TICGN au titre du « double usage » pour le volume de gaz naturel destiné à produire de la vapeur nécessaire à la densification du carbonate, soit, pour la période de décembre 2009 à avril 2013, une exonération d'un montant de 525 589 euros ».




Ces deux dispositions se contredisent.



Le dispositif de l'arrêt de la Cour d'appel de Nancy comporte une erreur matérielle en ce qu'il indique que le jugement est confirmé en toutes ses dispositions, alors que la disposition du jugement disant n'y avoir lieu de statuer sur les demandes de la SAS Novacarb aux fins d'exonération de la TICGN au titre du « double usage » a manifestement été infirmée puisque la Cour a statué à cet égard en estimant que la société Novacarb avait droit à une exonération au titre du double usage. 



Toutes les dispositions de l'arrêt de la Cour d'appel de Nancy qui ne confirment pas explicitement ou implicitement le jugement sont cassées. 



La Cour de Cassation a cassé l'arrêt de la Cour d'appel de Nancy en ce qu'il constate que la société Novacarb bénéficie d'une exonération de la TICGN au titre du « double usage » pour le volume de gaz naturel destiné à produire de la vapeur nécessaire à la densification du carbonate, soit, pour la période de décembre 2009 à avril 2013, une exonération d'un montant de 525 589 euros, et a renvoyé à ce qu'il soit statué sur ce point devant la Cour d'Appel de Metz. 



Il doit en outre être souligné que les parties demandent expressément à ce qu'il soit statué sur la demande d'exonération de la TICGN pour double usage en ne formulant que des moyens de fond à cet égard, à l'exception de la demande d'exonération au titre du double usage pour le gaz naturel consommé pendant la phase de calcination, que l'administration des douanes estime irrecevable comme nouvelle. 



Il sera enfin observé que le Tribunal a omis de statuer sur la demande d'exonération de la TICGN pour la production d'électricité, puisqu'il n'évoque cette demande ni dans les motifs, ni dans le dispositif du jugement. La Cour d'appel de Nancy a statué sur cette demande en indiquant : « constate que la S.A.S. Novacarb a droit, pour la période de décembre 2009 à avril 2013, à une exonération de la TICGN pour la production d'électricité à hauteur de 31 730 843 kilowattheures, soit à concurrence de la somme de 37 760 euros », sur le fondement des dispositions du paragraphe 5.a de l'article 266 quinquies du Code des douanes. La Cour de cassation a cassé cette décision, qui ne fait pas partie du dispositif du jugement confirmé par la cour d'appel de Nancy. 







Au regard de tout ce qui précède, en vertu de l'arrêt de la Cour de cassation, la Cour d'appel de Metz est saisie et doit statuer sur :


les dépens et indemnités de l'article 700 du Code de Procédure Civile, y compris pour la procédure de première instance, 

la demande d'exonération de la TICGN pour production d'électricité,

la demande d'exonération de la TICGN pour double usage, formée sur le fondement de l'article 266 quinquies 4.a.2°.







Sur la recevabilité de la demande d'exonération au titre du double d'usage pour le gaz naturel consommé pendant la phase de calcination




Dans l'assignation du 22 mai 2014, en première instance, la S.A.S. Novacarb a sollicité à titre principal qu'il soit jugé qu'elle aurait dû bénéficier de l'exonération pour double usage prévue par le paragraphe 4.a.2° de l'article 266 quinquies du code des douanes pour la totalité du procédé de fabrication. Elle n'a sollicité qu'à titre subsidiaire cette exonération pour la phase de densification. 



Dès lors que la demande d'exonération portait sur la totalité du procédé de fabrication, elle portait nécessairement sur la phase de calcination, qui est l'une des étapes du processus de fabrication. 



La demande d'exonération au titre du double d'usage pour le gaz naturel consommé pendant la phase de calcination n'est pas nouvelle. Elle est recevable. 






Sur la demande d'exonération de la TICGN pour production d'électricité




Selon l'article 266 quinquies 5.a du Code des douanes, dans sa rédaction applicable en la cause, le gaz naturel est exonéré de la taxe intérieure de consommation prévue au 1 lorsqu'il est utilisé pour la production d'électricité.



Il résulte des débats à l'audience du 9 décembre 2021 que les parties conviennent que la S.A.S. Novacarb a droit à une exonération de TICGN pour le gaz consommé pour la production d'électricité à hauteur de 31.730.843 Kwh pour la période de décembre 2009 à avril 2013. 



Dès lors le jugement est complété à cet égard. 






Sur la demande d'exonération de la TICGN pour double usage




Le Tribunal a estimé à tort que l'annulation de l'avis de mise en recouvrement émis le 12 juin 2013 et de la décision de rejet de la contestation de l'avis de mise en recouvrement rendait la demande d'exonération de TICGN sans objet. Le litige relatif à l'éventuel droit à exonération de la TICGN demeure. Il y a lieu de statuer sur ces demandes dont la Cour est saisie. 

 



- Sur les règles de droit applicables au litige:



L'article 1er de la directive 2003/96/CE du Conseil, du 27 octobre 2003, restructurant le cadre communautaire de taxation des produits énergétiques et de l'électricité, telle que modifiée par la directive 2004/75/CE du Conseil, du 29 avril 2004, dispose que les États membres taxent les produits énergétiques et l'électricité conformément à ladite directive.



L'article 2, paragraphe 4, sous b), deuxième tiret, de ladite directive est libellé comme suit « La présente directive ne s'applique pas : [...] b) aux utilisations ci-après des produits énergétiques et de l'électricité: [...] 


produits énergétiques à double usage. 


Un produit énergétique est à double usage lorsqu'il est destiné à être utilisé à la fois comme combustible et pour des usages autres que ceux de carburant ou de combustible. L'utilisation de produits énergétiques pour la réduction chimique et l'électrolyse ainsi que dans les procédés métallurgiques est considérée comme un double usage. » 



Il résulte des articles 1 et 2 précités que les Etats membres exonèrent ou taxent librement les produits énergétiques à « double usage » au sens de l'article 2, puisque la directive 2003/96/CE du Conseil ne s'applique pas à ces produits énergétiques à double usage.



L'article 266 quinquies du Code des douanes précise dans ses versions applicables en la cause, soit durant la période du 01.01.2009 au 01.01.2014 : 

« 1. Le gaz naturel repris aux codes NC 2711-11 et 2711-21 de la nomenclature douanière, destiné à être utilisé comme combustible, est soumis à une taxe intérieure de consommation. 

2. Le fait générateur de la taxe intervient lors de la livraison de ce produit par un fournisseur à un utilisateur final et la taxe est exigible au moment de la facturation, y compris des acomptes, ou au moment des encaissements si ceux-ci interviennent avant le fait générateur ou la facturation. Le fait générateur intervient et la taxe est également exigible au moment de l'importation, lorsque le gaz naturel est directement importé par l'utilisateur final pour ses besoins propres.

Dans les autres cas, le fait générateur et l'exigibilité de la taxe interviennent lors de la consommation de gaz naturel effectuée sur le territoire douanier de la France par un utilisateur final.

3. La taxe est due :

a) Par le fournisseur de gaz naturel. (...)

b) A l'importation, par la personne désignée comme destinataire réel des produits sur la déclaration en douane d'importation ;

c) Par l'utilisateur final mentionné au dernier alinéa du 2.

4. a. Le gaz naturel n'est pas soumis à la taxe intérieure de consommation prévue au 1 lorsqu'il est utilisé : (...)

2° A un double usage au sens du 2° du I de l'article 265C ;(...)

8. La taxe intérieure de consommation mentionnée au 1 est assise sur la quantité d'énergie livrée, exprimée en mégawattheures, après arrondissement au mégawattheure le plus voisin et le tarif de la taxe est fixé à 1, 19 euros par mégawattheure.  (...)»



L'article 265 C du Code des douanes, dans ses versions en vigueur sur la période du 01.01.2009 au 01.01.2014, dispose : 

« I.- Les produits énergétiques mentionnés à l'article 265 ne sont pas soumis aux taxes intérieures de consommation : (...)

2° Lorsqu'ils font l'objet d'un double usage, c'est-à-dire lorsqu'ils sont utilisés à la fois comme combustible et pour des usages autres que carburant ou combustible.

Sont notamment considérés comme produits à double usage les combustibles utilisés dans des procédés métallurgiques ou de réduction chimique. Le bénéfice de la présente mesure est limité aux seules quantités de produits énergétiques utilisés pour ce double usage ». 



L'article 1 du Décret n° 2008-1001 du 24 septembre 2008, dans sa version initiale, précise que « Pour l'application du 2° du I de l'article 265 C du code des douanes, du 2° du a du 4 de l'article 266 quinquies et du b du 1° du 4 de l'article 266 quinquies B du même code, un produit énergétique est employé à un double usage lorsqu'à la fois il est utilisé comme combustible et lorsque sa combustion est une étape nécessaire à sa transformation en vue d'obtenir un autre produit, recherché par l'opérateur, dans le but de l'utiliser. ». 



L'article 2 de ce même décret n° 2008-1001 du 24 septembre 2008, dans sa version initiale, précise que « Sont considérés comme employés à un double usage au sens de l'article 1er du présent décret les produits énergétiques mentionnés à cet article qui sont utilisés pour les besoins d'un procédé de production faisant intervenir une opération de réduction chimique indispensable à l'obtention du produit final recherché. »

Puis, dans sa version en vigueur du 22 mars 2012, l'article 2 du décret n° 2008-1001 du 24 septembre 2008 indique : « Sont considérés comme employés à un double usage au sens de l'article 1er du présent décret les produits énergétiques mentionnés à cet article qui sont utilisés pour les besoins d'un procédé de production faisant intervenir une opération de réduction chimique indispensable à l'obtention du produit final recherché.

1° Les procédés de réduction chimique mentionnés au 2° du I de l'article 265 C du code des douanes s'entendent des procédés d'oxydo-réduction comportant une réaction endothermique, utilisés pour les besoins des activités de production classées dans la nomenclature des activités économiques dans la Communauté européenne telle qu'elle résulte du règlement (CEE) n° 1893/2006 du 20 décembre 2006 du Parlement européen et du Conseil établissant la nomenclature statistique des activités économiques NACE rév. 2 et modifiant le règlement (CEE) n° 3037/90 du Conseil ainsi que certains règlements (CE) relatifs à des domaines statistiques spécifiques, sous les rubriques suivantes :

2013 - Fabrication d'autres produits chimiques inorganiques de base (...). »



Ainsi qu'il a déjà été observé, dès lors que les produits énergétiques à « double usage » sont hors champ de la directive 2003/96/CE du Conseil, du 27 octobre 2003, les états membres sont libres de les exonérer ou non de taxe, ou de les exonérer dans des conditions plus restrictives. 

Toutefois, afin de permettre l'exonération de taxe, le « double usage » doit répondre à la fois aux critères adoptés en droit interne et aux critères visés par ladite directive tels que précisés par la Cour de justice de l'union européenne, dont la jurisprudence s'impose aux Etats membres et à leurs juridictions. A défaut de répondre aux critères du « double usage » tels que déterminés par la Cour de Justice de l'Union Européenne, le produit énergétique en cause entre dans le champ de la directive et est en effet taxable conformément à celle-ci.

 

Or dans un arrêt du 2 octobre 2014, affaire C-426/12, la Cour de Justice de l'Union Européenne a précisé aux considérants 22 à 28 que :

« 22- Une définition des produits énergétiques à double usage figure au deuxième tiret de l'article 2, paragraphe 4, sous b), de la directive 2003/96. Un produit énergétique est à double usage lorsqu'il est destiné à être utilisé à la fois comme combustible et pour des usages autres que celui de combustible.

23- Les termes « des usages autres que [celui] de combustible » apparaissent tant au premier qu'au deuxième tiret de l'article 2, paragraphe 4, sous b), de ladite directive, de sorte qu'ils doivent être interprétés de la même façon dans les deux dispositions. Une lecture conjointe des deux premiers tirets de l'article 2, paragraphe 4, sous b), de la directive 2003/96, en combinaison avec la partie introductive de cette disposition suggère que l'utilisation d'un produit énergétique n'est soustraite au champ d'application de cette directive que si ledit produit, dans sa fonction de source d'énergie, est lui-même utilisé autrement que comme combustible ou carburant.

24- Ainsi, il peut y avoir double usage du produit énergétique faisant l'objet d'une combustion dans le cadre d'un processus de fabrication dans la mesure où, comme tel est le cas dans les circonstances en cause au principal, ce processus ne peut aboutir sans que soit employée une substance dont il est constant qu'elle peut être générée uniquement par la combustion dudit produit énergétique.

25- Le produit énergétique en cause étant alors employé comme source d'énergie dans ce processus de fabrication dans le but d'obtenir le gaz exclusivement généré par la combustion dudit produit énergétique, il est permis de considérer que cette fonction de source d'énergie fait bien l'objet de deux usages concomitants.

26- En revanche, si, dans des circonstances telles que celles au principal, un gaz généré par la combustion est non pas le produit requis aux fins de mener à bien le processus de production, mais un résidu de ce processus qui est simplement valorisé, il n'y a pas de double usage du produit énergétique même. Ainsi, le seul fait que le gaz généré constitue une matière première dans un processus de fabrication distinct, tel que celui de la production d'engrais agricole, ne saurait suffire pour considérer qu'il y a double usage du produit énergétique qui a fait l'objet de la combustion.

27- En effet, s'il devait être considéré que la seule valorisation d'un résidu issu de la combustion d'un produit énergétique implique qu'il y a «double usage», au sens de l'article 2, paragraphe 4, sous b), de la directive 2003/96, le point de savoir si un tel produit énergétique relève du champ d'application de cette directive dépendrait, dans cette hypothèse, de la mise en 'uvre ou non, par un producteur déterminé, de procédés de valorisation du résidu de la combustion du produit énergétique concerné.

28- Par conséquent, il y a lieu de répondre aux première et deuxième questions que l'article 2, paragraphe 4, sous b), de la directive 2003/96 doit être interprété en ce sens que le fait d'utiliser, d'une part, du charbon comme combustible dans le processus de production de sucre et, d'autre part, le dioxyde de carbone généré par la combustion de ce produit énergétique pour produire des engrais chimiques ne constitue pas un « double usage» dudit produit énergétique, au sens de cette disposition. En revanche, constitue un tel « double usage » le fait d'utiliser, d'une part, du charbon comme combustible dans le processus de production de sucre et, d'autre part, le dioxyde de carbone généré par la combustion de ce produit énergétique aux fins de ce même processus de production s'il est constant que le processus de production de sucre ne peut aboutir sans l'emploi du dioxyde de carbone généré par la combustion du charbon. »



Il ressort de l'arrêt précité de la Cour de Justice de l'Union Européenne (CJUE) que constitue un «double usage» le fait d'utiliser, d'une part, le gaz naturel comme combustible dans le processus de production et, d'autre part, un élément généré par la combustion de ce gaz naturel aux fins de ce même processus de production s'il est constant que le processus de production du produit final ne peut aboutir sans l'emploi d'une substance dont il est constant qu'elle ne peut être générée uniquement que par la combustion du gaz naturel. 



En outre, il ressort d'une ordonnance de la Cour de Justice de l'Union Européenne du 17 décembre 2015 dans l'affaire n° C-529/14, point 28, que la vapeur d'eau ne constitue en tout état de cause pas une substance qui peut être générée, au sens de la jurisprudence C-426/12 susvisée, uniquement par la combustion du produit énergétique en cause. 



La société Novacarb demande à bénéficier de l'exonération de la TICGN pour la part de gaz naturel consommé dans la phase de densification d'une part, et dans la phase de calcination d'autre part, pour la période de décembre 2009 à avril 2013. 

Il y a lieu de rechercher si pour chacune de ces phases le gaz est employé à un double usage, c'est à dire s'il est utilisé comme combustible et si par ailleurs sa combustion est une étape nécessaire à sa transformation en vue d'obtenir un autre produit, recherché par la société Novacarb dans le but de l'utiliser, au sens de la jurisprudence précitée de la CJUE.





- Concernant la phase de densification:



Il résulte de l'article 266 quinquies du Code des douanes que la taxe est due par l'utilisateur final du gaz, que le fait générateur de la taxe intervient lors de la livraison de ce produit, et que l'exonération au titre du « double usage » est une exception. 



En application de l'article 9 du Code de procédure civile il incombe à la société Novacarb, qui entend bénéficier d'une exonération de la TICGN au titre du « double usage », de démontrer que le procédé de fabrication qu'elle met en 'uvre répond aux exigences des dispositions légales et réglementaires précitées, interprétées à la lumière de la directive européenne et des décisions de la Cour de Justice de l'Union Européenne. 



Le rapport d'étude technique LYO-2014-496, du Service Commun des laboratoires de [Localité 5], en date du 11 mars 2014, est opposable à la S.A.S. Novacarb dès lors que d'une part il a été réalisé au vu notamment de ses propres arguments développés dans le courrier de ses avocats du 28.01.2014 de 11 pages, que d'autre part il lui a été adressé et qu'elle a pu émettre des observations sur ce rapport, et qu'enfin il est discuté contradictoirement dans le cadre de la présente procédure. En outre il s'agit d'un rapport distinct de celui du 24 avril 2013 et qui ne se fonde pas sur celui-ci mais comporte une analyse distincte. 



La demande tendant à ce que le rapport d'étude technique soit déclaré inopposable est rejetée. 



Dans ce rapport d'étude technique il est notamment indiqué, s'agissant du procédé de densification : 

« La combustion du gaz naturel produit de la chaleur nécessaire au procédé et des sous-produits tels que du CO2 et de la vapeur d'eau qui enrichit l'atmosphère en humidité et favorise la cristallisation du carbonate anhydre dense. La vapeur d'eau n'est pas effectivement utilisée et valorisée. La combustion du gaz naturel n'est pas une étape nécessaire à sa transformation en vue d'obtenir de la vapeur d'eau puisque l'objectif recherché par l'opérateur est d'éliminer l'eau des cristaux de carbonate monohydratés ». 

Toutefois ce rapport d'étude technique LYO-2014-496, bien qu'opposable et discuté contradictoirement, ne lie pas la Cour. 



De la même manière, le rescrit du 02 avril 2020 rédigé par M. [A] [H], et les avis du Pr [P], du Pr [B] [L] et du Pr [K] [O], ne lient pas la Cour quant à l'existence ou non d'un double usage du gaz naturel dans le processus de fabrication.



La société Novacarb rapporte la preuve des différentes étapes du processus de fabrication des bicarbonates et carbonates de sodium qu'elle produit, en communiquant d'une part une synthèse établie par le Pr [Z] [P] qui concerne la phase de densification, en pièce 19, d'autre part un document établi par les Prs [B] [L] et [K] [O], en pièce 20, et enfin une note établie par M. [F] [W] de Industrie conseil, en pièce 22. Les deux derniers documents (pièces 20 et 22) rappellent l'ensemble des étapes de la production. 

Il ressort en outre de la note de M. [F] [W] que le processus de fabrication du carbonate et bicarbonate de sodium n'a pas évolué depuis les années 1970, et que notamment les 5 fours à densifier de l'étape 10 ont été successivement mis en place entre 1953 et 1993, soit largement avant la période litigieuse de 2009 à 2013. Il en est de même des 5 calcinateurs installés entre 1952 et 1968. Ce rapport ne comporte pas de date de signature explicite, mais il a nécessairement été élaboré au plus tôt en 2019, puisqu'il évoque l'année 2019 dans l'historique en page 8, et qu'il a pour référence « ST 2020142 » (cf. en bas à droite sur chaque page). Il est dès lors avéré que le processus de production n'a pas évolué entre les années 1970 et l'année 2019.



L'étape de densification est très détaillée par le Pr [P]. Elle est résumée par les Prs [L] et [O], et est également représentée en étape 10 de la figure 1 dans leur document comme dans celui de M. [F] [W].



Dans sa synthèse du 18 février 2019 le Pr [P], Professeur émérite en Génie des Procédés de l'Ecole Nationale Supérieure des Industries Chimiques de Nancy, expose, pages 2 à 5, que l'industrie du verre a besoin d'un carbonate de sodium anhydre ayant approximativement la même granulométrie et la même densité que la silice. Il précise que pour cela il est nécessaire d'hydrater le carbonate de sodium léger anhydre avec de l'eau, puis d'enlever la molécule d'eau dans un four à densifier (déshydratation) selon un processus très spécifique. 

Il explique page 6 que pour éviter que le cristal n'explose lors de la phase de déshydratation, et pour atteindre la qualité désirée du produit, il faut un mélange gazeux contenant dès le départ une quantité d'eau bien précise (assez riche en eau) pour que le séchage ait lieu mais que la croute ne se forme pas (séchage lent).

Il explique également en pages 6 et 7 pourquoi le charbon ou les hydrocarbures liquides ne peuvent pas être utilisés comme combustibles dans le processus recherché,

Il indique en pages 7 et 9 que le gaz méthane est le seul combustible devant être utilisé pour le procédé de densification du carbonate de sodium, car il apporte simultanément l'énergie, mais aussi la quantité d'eau nécessaire pour réaliser une évaporation lente de l'eau de la surface du cristal (pour ne pas former de croute) et une migration lente de l'eau de l'intérieur du cristal vers la surface en conséquence.



Il ajoute en page 10 que « la combustion du gaz méthane apporte au procédé non seulement l'énergie nécessaire, mais aussi l'eau en quantité suffisante pour rendre possible la transformation des cristaux de carbonate de sodium anhydre et dense sans les faire éclater. De ce fait il est non-substituable pour réaliser le procédé de production du carbonate de sodium dense. »

Il conclut que selon lui la combustion du gaz naturel dans le procédé de fabrication du carbonate dense présente un double usage :


apport d'énergie,

apport calibré d'eau de combustion pour permettre que la réaction chimique amène le produit recherché.




En réalité cette conclusion du Pr [P] pourrait être formulée comme suit : la combustion du gaz naturel dans le procédé de fabrication du carbonate dense présente un double avantage :


apport d'énergie,

apport calibré d'eau de combustion pour permettre que la réaction chimique amène le produit recherché.




En effet, dans la phase de densification il n'est fait usage du gaz naturel que comme combustible. Il s'agit certes du combustible idéal et non substituable pour obtenir le produit recherché, puisque sa combustion dans les fours à densifier génère de l'eau en quantité adéquate pour le processus. Mais il demeure que la densification ne s'opère qu'à l'occasion de la combustion du gaz naturel. 

En outre, ainsi que l'observe la DDRIL, l'objectif recherché par l'opérateur dans la phase de densification est d'éliminer l'eau des cristaux de carbonate monohydratés. 



La S.A.S. Novacarb soutient en page 12 de ses conclusions que l'eau chaude de combustion du gaz serait récupérée pour mouiller le carbonate léger en tête de procédé avant son introduction dans les fours à densifier. La DDRIL conteste cette affirmation de la S.A.S. Novacarb.

Il n'est pas démontré par la S.A.S. Novacarb que la vapeur d'eau générée par la combustion du gaz naturel dans les fours à densifier serait récupérée à la sortie de ces fours, et utilisée dans une autre étape du processus de production. Au contraire la figure 1 en page 5 du rapport des Pr [L] et [O] montre uniquement des apports d'eaux externes aux étapes 9 « hydrateurs » et 11 « Hydratation ». 

M. [P] indique quant à lui en page 4 de son rapport que : « la première étape consiste à hydrater du carbonate de sodium léger anhydre avec de l'eau provenant des eaux internes de recyclage de l'installation et d'une quantité d'eau neuve en appoint pour produire par cristallisation du carbonate de sodium monohydraté ('). ». Ce faisant M. [P] n'indique pas que le carbonate de sodium léger serait hydraté notamment avec de l'eau récupérée après combustion du gaz naturel, mais avec les eaux de recyclage de l'installation et de l'eau neuve. Par ailleurs sa figure 3 n'est pas explicite quant à l'éventuelle récupération de vapeur d'eau issue de la combustion du gaz naturel, plutôt qu'à son dégagement vers l'atmosphère avec les fumées à 70 degrés. Au demeurant il n'indique pas quelle quantité d'eau issue de la combustion du gaz serait le cas échéant récupérée dans le processus de production. 



En tout état de cause, à supposer que de l'eau issue de la combustion du gaz soit récupérée, et utilisée, en plus de l'eau neuve et de l'eau provenant des eaux de recyclage interne, pour hydrater le carbonate de sodium léger en première étape, il demeure que l'eau n'est pas une substance qui peut être générée, au sens de la jurisprudence de la Cour de Justice, uniquement par la combustion du produit énergétique en cause (voir à cet égard la décision du 4.10.2014 C-426/12 précitée, ainsi que l'ordonnance du 17.12.2015 de la CJUE dans l'affaire C 529/14, point 28). 

Dès lors une éventuelle récupération d'eau issue de la combustion du gaz aux fins d'hydratation du carbonate léger ne répond pas aux critères du « double usage » au sens de la jurisprudence de la Cour de Justice précitée.



Il ressort de tout ce qui précède qu'il n'est pas démontré que le gaz naturel fait l'objet d'un usage autre que combustible s'agissant de la phase de densification.



En conséquence la demande tendant à dire que sur la période de décembre 2009 à avril 2013 la société aurait dû bénéficier de l'exonération double usage prévue au paragraphe 4.a.2° de l'article 266 quinquies du Code des douanes pour la part de gaz consommé dans la phase de densification est rejetée.

- Concernant la phase de calcination:



Il est rappelé que la S.A.S. supporte la charge de la preuve de ce qu'elle bénéficie, le cas échéant, de l'exonération de la TICGN au titre du double usage pour la phase de calcination.



Il convient de souligner que le Pr [P] ne décrit pas la phase de calcination. Seul le document établi par les Pr [L] et [O] l'évoque. 



Il est également rappelé que le rescrit rédigé par le Directeur Régional le 02.04.2020, produit en pièce 21, ne lie par la Cour d'appel s'agissant de la période de 2009 à 2013 concernée par la présente procédure. De surcroît il est à noter que la réponse apportée au point 2. du document, page 4, implique que soit faite une démonstration : « Dans la mesure où (') et où il est montré que (...) ». La demande tendant à dire que le rescrit du 2 avril 2020 confirme la position de la société est rejetée.



Par ailleurs dans leur exposé sur le procédé de fabrication des bicarbonates de sodium du site Novacarb de la Madeleine, pièce 20, les Prs [B] [L] et [K] [O] précisent en page 3, s'agissant de l'étape de calcination 5 : « cette étape permet de transformer le gâteau de bicarbonate de sodium humide en carbonate de sodium léger et sec. Un tambour tournant alimenté en énergie charbon est utilisé. Il constitue le c'ur du procédé qui sera détaillé plus loin. » 

Il ressort clairement de cette indication que le charbon est utilisé comme combustible pour l'étape de calcination. En page 8 du document, ainsi que dans les schémas des pages 5 et 7, il est indiqué qu'il pourrait s'agir de charbon ou de gaz naturel. Il ne ressort pas de manière incontestable de ce document que le gaz naturel serait utilisé comme combustible à cette étape de calcination. 



En tout état de cause, à supposer que le gaz naturel soit utilisé comme combustible dans l'étape de calcination, il ne ressort pas non plus clairement des explications fournies en page 7 et 8, ni des schémas, figures 1 et 2 des pages 5 et 7 de ce document, que le gaz naturel serait également utilisé pour un usage autre que combustible. 

En effet il est indiqué en page 7, dans la partie « l'étape de calcination » (pièce 20), que « l'étape de calcination va permettre de décomposer le bicarbonate précurseur (issu des étapes de carbonatation et de filtration) en carbonate qu'il suffira de raffiner et/ou de transformer pour obtenir les produits commerciaux. Cette étape va ainsi générer deux intermédiaires chimiques par décomposition de bicarbonate : 

- le carbonate léger brut,

- du gaz carbonique riche à 92 %. (...)

Par ailleurs, le gaz carbonique, issu de cette étape de calcination, est indispensable pour la conduite de la réaction de production du bicarbonate précurseur dans les tours de carbonatation. Ce bicarbonate précurseur est l'intermédiaire chimique nécessaire à l'étape de calcination. En effet la carbonatation de la saumure ammoniacale nécessite, pour créer le bicarbonate précurseur, d'introduire en quantités égales de CO2 dans les tours de carbonatation (voir figure 2) : 

- du gaz pauvre en CO2 (teneur de 40 % en CO2) issu des fours de décomposition du calcaire et introduit en milieu de carbonateur

- du gaz riche en CO2 (teneur de 92 % en CO2) issue de l'étape de calcination du bicarbonate précurseur, introduit à la base du carbonateur.

Sans le second apport en CO2, la réaction chimique de production de bicarbonate précurseur ne pourrait avoir lieu et le procédé ne pourrait pas produire les produits commerciaux recherchés : Carbonate léger, Carbonate dense, et Bicarbonate. 

Enfin, pour permettre à cette étape de calcination de se réaliser, un apport de produits énergétiques (charbon ou gaz naturel) est nécessaire. A contrario de l'étape de densification où la vapeur d'eau était recherchée, ici c'est le gaz carbonique qui est recherché pour permettre aux mécanismes chimiques précédents de se réaliser. »







Il ressort de ces explications que le gaz riche en CO2 à 92 % qui est recherché et nécessaire à l'étape de carbonatation de la saumure ammoniacale (étape 3 décrite en page 3, et représentée en figures 1 et 2 sous l'appellation « Carbonateurs »), est issu de la décomposition du bicarbonate précurseur introduit dans les « calcinateurs ». Il n'est donc pas issu de la décomposition ou transformation du gaz naturel. 

En d'autres termes la calcination du bicarbonate de soude (étape 5) génère en elle-même d'une part le carbonate léger brut, et d'autre part le gaz riche en CO2 qui va être réemployé dans le procédé étant utilisé dans les carbonateurs de l'étape 3. 



Ce processus apparaît aussi dans le schéma de la figure 1, page 5. Il est également explicité dans le schéma de la figure 2, où l'on voit que dans le « gâteau de bicarbonate » qui entre dans le calcinateur à l'étape 5, se trouve « 100 % du CO2 piégé dans le bicarbonate », et qu'à la sortie du calcinateur on retrouve d'une part 50 % du CO2 resté piégé dans le carbonate léger brut, et d'autre part 50 % du CO2 qui ressort à l'état gazeux pour être réemployé dans un carbonateur. 

A aucun moment il n'est indiqué dans les figures 1 et 2, ni dans les explications relatives à l'étape de calcination fournies par les Prs [L] et [O], que le gaz riche en CO2, qui est effectivement recherché par la société Novacarb, proviendrait de la décomposition ou transformation du gaz naturel lui-même. De même, les explications écrites aux pages 4, 6 et 7, et les figures 1 et 2, indiquent que le gaz pauvre en CO2 (40%) provient de la décomposition du calcaire, dans des fours de décomposition d