Cour d'Appel · Chambre Sociale — 6 avril 2023

PC/LD































ARRET N° 167



N° RG 20/02834 

N° Portalis DBV5-V-B7E-GEIF













URSSAF POITOU-CHARENTES



C/



S.A.S. [8]

anciennement dénommée [8]

























RÉPUBLIQUE FRANÇAISE

AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS



COUR D'APPEL DE POITIERS

Chambre Sociale



ARRÊT DU 6 AVRIL 2023









Décision déférée à la Cour : Jugement du 27 octobre 2020 rendu par le pôle social du tribunal judiciaire de POITIERS 





APPELANTE :



URSSAF POITOU-CHARENTES

[Adresse 2]

[Localité 5]



adresse de correspondance :



[Adresse 14]



Représentée par Me Laurent BENETEAU de la SCPA BENETEAU, avocat au barreau de la CHARENTE





INTIMÉE :



S.A.S. [8] anciennement dénommée [8]

N° SIRET : [N° SIREN/SIRET 3]

[Adresse 1]

[Localité 4]



Représentée par Me Damien DECOLASSE, substitué par Me Madeleine DARNE, tous deux de la CMS FRANCIS LEFEBVRE AVOCATS, avocats au barreau des HAUTS-DE-SEINE



COMPOSITION DE LA COUR :



En application des dispositions de l'article 945-1 du Code de Procédure Civile, les parties ou leurs conseils ne s'y étant pas opposés, l'affaire a été débattue le 10 Janvier 2023, en audience publique, devant : 



Monsieur Patrick CASTAGNÉ, Président qui a présenté son rapport



Ce magistrat a rendu compte des plaidoiries dans le délibéré de la Cour composée de :



Monsieur Patrick CASTAGNÉ, Président

Madame Marie-Hélène DIXIMIER, Présidente

Madame Valérie COLLET, Conseiller



GREFFIER, lors des débats : Monsieur Lionel DUCASSE









ARRÊT :



- CONTRADICTOIRE 



- Prononcé publiquement par mise à disposition au greffe de la Cour, les parties ayant été préalablement avisées dans les conditions prévues au deuxième alinéa de l'article 450 du Code de procédure civile, que l'arrêt serait rendu le 16 mars 2023. A cette date le délibéré a été prorogé au 6 avril 2023.



- Signé par Monsieur Patrick CASTAGNÉ, Président, et par Monsieur Lionel DUCASSE, Greffier, auquel la minute de la décision a été remise par le magistrat signataire.



EXPOSÉ DU LITIGE :



Par LRAR du 20 janvier 2012, l'URSSAF des Pays de la Loire a notifié à la S.A. [8] un avis de contrôle de l'application des législations de sécurité sociale, de l'assurance chômage et de la garantie des salaires AGS au titre des années 2010 et 2011.



A l'issue de ce contrôle, l'URSSAF des Pays de la Loire a adressé à la S.A. [8] une lettre d'observations datée du 10 octobre 2012, concernant son établissement de [Localité 7] (86) et notifiant un redressement d'un montant global de 84 834 €.



En réponse aux observations de la société [8], notifiées par LRAR du 14 novembre 2012 et portant sur cinq chefs de redressement (avantage en nature logement, taux accidents du travail, contrat de retraite complémentaire : non-respect du caractère collectif, CSG-CRDS sur primes de panier supérieures à la limite d'exonération, avantage en nature véhicule : principe et évaluation, frais professionnels : indemnités de grand déplacement) l'URSSAF des Pays de la Loire lui a, par LRAR du 30 novembre 2012, notifié la réduction du montant global du redressement à la somme de 57 632 €.



Par LRAR du 18 décembre 2012, l'URSSAF de la Vienne a adressé à la société [8] une mise en demeure visant la somme de 64 883 € dont 57 632 € en principal et 7 251 € au titre des majorations.



Par LRAR du 18 janvier 2013, la société [8] a saisi la commission de recours amiable de l'URSSAF de la Vienne d'une contestation de la mise en demeure du 18 décembre 2012.



Le 12 mars 2013, une seconde mise en demeure a été notifiée par l'URSSAF de Poitou-Charentes, portant sur les mêmes montants et les mêmes périodes.



Par décision du 27 mars 2014, notifiée par LRAR du 6 novembre 2015, la commission de recours amiable de l'URSSAF de la Vienne a maintenu le redressement notifié, à l'exception des chefs afférents au taux accident du travail et au non-respect du caractère collectif du contrat de retraite complémentaire, que la commission a annulés. 



Par LRAR du 22 décembre 2015, la société [8] a saisi le tribunal des affaires de sécurité sociale de la Vienne d'une action dirigée contre l'URSSAF Poitou-Charentes en annulation de la mise en demeure du 18 décembre 2012 et des chefs de redressement s'y rapportant.



Par jugement du 27 octobre 2020, le pôle social du tribunal judiciaire de Poitiers a :

- déclaré recevable le recours formé par la société [8], 

- déclaré irrecevable la demande d'annulation de la mise en demeure du 12 mars 2013 délivrée par l'URSSAF Poitou-Charentes,





- condamné la société [8] à payer à l'URSSAF de la Vienne la somme de 24 664 € au titre du redressement litigieux (après avoir annulé les chefs de redressement afférents aux primes de panier et à l'avantage en nature véhicule),

- rejeté toutes autres demandes de chacune des parties,

- laissé à chaque partie la charge respective de ses dépens,

- ordonné l'exécution provisoire.



L'URSSAF Poitou-Charentes a interjeté appel de cette décision par LRAR du 27 novembre 2020.



L'affaire, a été retenue à l'audience du 10 janvier 2023, à laquelle les parties ont développé oralement leurs conclusions transmises les 15 décembre 2022 (URSSAF Poitou-Charentes) et 21 juillet 2022 (S.A.S. [8], venant aux droits de la S.A.S. [8]).



Au terme de ses conclusions dites 'n° 3" du 15 décembre 2022, auxquelles il convient de se référer pour l'exposé détaillé des éléments de droit et de fait, l'URSSAF Poitou-Charentes demande à la cour :

- de réformer le jugement entrepris en ce qu'il a condamné la société [8] à lui payer la somme de 24 664 € après annulation des chefs de redressement afférents aux primes de panier et à l'avantage en nature véhicule, rejeté toutes autres demandes et laissé à chacune des parties la charge respective de ses dépens, 

- de confirmer la décision déférée pour le surplus,

- statuant à nouveau :

> de confirmer la mise en demeure du 18 décembre 2012 pour son entier montant, soit 64 883 € en cotisations et majorations de retard et plus généralement les redressements entrepris pour l'établissement de [Localité 7], 

> compte-tenu du règlement partiel opéré par la société [8] le 14 mars 2013 à hauteur de 17 296 € et de l'annulation par la commission de recours amiable des chefs de redressement taux accident du travail et contrat de retraite supplémentaire pour la somme de 12 518 €, de condamner la société [8] au paiement de la somme de 35 069 € au titre des cotisations et majorations de retard, à parfaire à compter de la date de vaine mise en demeure jusqu'à complet paiement, 

- ajoutant à la décision déférée, de condamner la société [8] à lui verser la somme de 8 000 € en application de l'article 700 du C.P.C., outre les entiers dépens.



Au terme de ses conclusions du 21 juillet 2022, la S.A.S. [8], formant appel incident, demande à la cour :

- d'infirmer le jugement entrepris en ce qu'il a déclaré irrecevable sa demande d'annulation de la mise en demeure du 12 mars 2013, en ce qu'il l'a condamnée à payer à l'URSSAF de la Vienne la somme de 24 664 € au titre du redressement, en ce qu'il a rejeté le surplus de ses demandes, lui a laissé la charge de ses dépens et a ordonné l'exécution provisoire,

- statuant à nouveau :

> à titre principal : de prononcer la nullité du contrôle, d'annuler les mises en demeure des 18 décembre 2012 et 12 mars 2013 et de condamner l'URSSAF à lui rembourser le règlement partiel intervenu pour un montant de 17 296 € avec intérêts légaux à compter du 14 mars 2013, avec capitalisation, 

> à titre subsidiaire : d'annuler les chefs de redressement contestés, d'annuler la décision explicite de rejet de la commission de recours amiable du 27 mars 2014, d'annuler les mises en demeure des 18 décembre 2012 et 12 mars 2013 et, plus généralement, les redressements entrepris,







- en toute hypothèse, de débouter l'URSSAF Poitou-Charentes de ses demandes et de la condamner à lui payer la somme de 4 000 € en application de l'article 700 du C.P.C., outre les entiers dépens.







MOTIFS





I - Sur la contestation de la régularité des opérations de contrôle et de redressement :





Dans le dernier état de ses conclusions, la société [8] indique :

- solliciter l'infirmation du jugement entrepris en ce qu'il a déclaré irrecevable sa demande d'annulation de la mise en demeure du 12 mars 2013,

- ne pas reprendre en cause d'appel les moyens de nullité de la procédure de contrôle et de l'entier redressement rejetés pas le tribunal,

- développer devant la cour deux moyens nouveaux de nullité tenant, d'une part, au recours irrégulier par l'URSSAF à la notion implicite d'abus de droit sans lui avoir offert les garanties afférentes et, d'autre part, à l'irrégularité de la lettre d'observations (défaut de mention de l'intégralité des documents consultés au cours du contrôle).





Sur la demande d'annulation de la mise en demeure du 12 mars 2013 : 





Le tribunal a déclaré cette demande irrecevable pour défaut d'intérêt, considérant que la mise en demeure du 12 mars 2013 a été émise par erreur, ce que l'URSSAF reconnaît, de sorte que la demande de la société [8] est dépourvue d'objet et d'efficacité



La société [8] expose :

- qu'elle n'a jamais reçu d'acte émanant de l'URSSAF annulant effectivement la mise en demeure,

- qu'à défaut d'annulation juridiquement opposable par les juridictions, la mise en demeure litigieuse reste valable dans l'ordre juridique et pourrait théoriquement donner lieu à une mesure d'exécution forcée par l'URSSAF, ce qui caractérise son intérêt à agir de ce chef.



L'URSSAF conclut à la confirmation du jugement entrepris en exposant qu'émise par erreur, la mise en demeure du 12 mars 2013 a été annulée.



 

Sur ce, 





Le jugement déféré sera réformé en ce qu'il a déclaré ce chef de demande irrecevable, étant constaté que s'il n'est pas contesté que la mise en demeure du 12 mars 2012 fait double emploi avec celle du 18 décembre 2012, elle constitue néanmoins un acte juridique faisant grief en ce qu'il est, à tout le moins théoriquement, susceptible d'exécution forcée, à défaut d'avoir été effectivement annulé, par l'organisme de recouvrement lui-même ou par décision de justice.



Il convient dès lors, réformant le jugement entrepris, de déclarer ce chef de demande recevable et d'annuler la mise en demeure du 12 mars 2012 en ce qu'elle porte sur les mêmes chefs et les mêmes montants de redressement que la mise en demeure du 18 décembre 2012.





 Sur le moyen de nullité tiré du recours implicite irrégulier à la notion d'abus de droit : 



La société [8] expose en substance :

- que dans le cadre de ses écritures de première instance et d'appel, afin de justifier le chef de redressement afférent à l'avantage en nature véhicule, l'URSSAF invoque le fait que la société aurait mis en place un mécanisme et montage juridique (par recours à une association d'utilisateurs de véhicules N.D.R.) afin de faire bénéficier ses salariés d'un avantage en nature en franchise de toutes cotisations sociales,

- que cette analyse traduit un recours implicite à la notion d'abus de droit, l'URSSAF manifestant ainsi que son intention première était de procéder au redressement d'une situation qu'elle considérait comme répondant à la définition de l'abus de droit (articles L243-7-2 du code de la sécurité sociale), la notion de montage juridique renvoyant à celle de la réalité déguisée derrière une autre apparence, soit à la notion de fictivité,

- que cependant l'URSSAF n'a pas mis en oeuvre la procédure spécifique offrant au cotisant concerné diverses garanties, en termes notamment de respect du contradictoire, de contrôle hiérarchique par le directeur de l'URSSAF, de la possibilité de saisir le comité de l'abus de droit social, ce qui justifie l'annulation des opérations de contrôle et de l'intégralité du redressement.



L'URSSAF Poitou-Charentes conclut au rejet de ce moyen de nullité, en soutenant, pour l'essentiel :

- qu'elle n'a nullement considéré qu'étaient réunies les conditions (notamment afférentes à l'élément intentionnel) de mise en oeuvre de la procédure d'abus de droit et qu'aucun des éléments constitutifs de la notion d'abus de droit n'est énoncé dans la lettre d'observations ni même développé par la suite dans les conclusions de l'organisme social, 

- que les termes de la lettre d'observations selon lesquels 'l'unique activité de l'A.U.V. de [Localité 11] consiste à faire bénéficier ses adhérents de l'avantage constitué par la mise à disposition d'un véhicule de tourisme de façon permanente, leur permettant de faire l'économie de dépenses qu'ils auraient dû normalement supporter ne sont pas de nature à induire que les inspecteurs du recouvrement auraient retenu l'existence d'un acte fictif s'agissant de l'A.U.V.,

- que la société [8] dénature le sens de ses conclusions de première instance dont n'est retenu qu'un passage tronqué alors que le paragraphe incriminé est ainsi rédigé : le mécanisme et le montage juridique utilisé par le groupe [8] pour faire bénéficier ses salariés d'un avantage en nature en franchise de toutes cotisations sociales, ne permet donc aucun contrôle de fond de l'URSSAF sur la part des frais exposés par les salariés au titre de leur trajet privé et au titre de leur trajet professionnel',

- que l'expression 'montage juridique' et l'indication selon laquelle l'A.U.V. serait une filiale de [8] n'impliquent pas nécessairement une fictivité qui n'est pas invoquée en l'espèce, alors qu'il n'a jamais été soutenu que l'unique but du mécanisme était d'éluder les cotisations, la minoration de l'assiette des cotisations ne constituant pas en soi un abus de droit,

- que la société [8] n'est pas fondée à solliciter l'annulation de l'entier redressement dès lors que la validité de la procédure de contrôle et de redressement s'apprécie chef par chef de redressement, l'irrégularité n'emportant la nullité de l'ensemble de la procédure que si elle affecte chacun des chefs de redressement envisagés.





Sur ce, 





La lettre d'observations est de ce chef ainsi rédigée, pour l'essentiel :

La société [8] paie chaque mois des factures au profit de l'A.U.V. de [Localité 11] à titre de redevances KM professionnels.

Le montant de ces factures correspond à des indemnités kilométriques versées par [8] au profit de l'association, en contrepartie de 





l'utilisation professionnelle des véhicules de tourisme que cette dernière met à la disposition de certains salariés de l'entreprise...

Les salariés de la société [8] qui adhèrent à l'A.U.V. bénéficient de la mise à disposition à titre permanent du véhicule par l'association puisqu'ils peuvent l'utiliser tant à des fins professionnelles que personnelles, sans aucune limitation.

En contrepartie, ils règlent une cotisation annuelle entre 810 et 1 656 € selon la catégorie de véhicule mis à disposition.

L'A.U.V. de [Localité 11] est une association à but non lucratif ayant selon ses statuts pour objet de servir d'intermédiaire entre les utilisateurs de véhicules et entreprises qui les emploient, de façon à mieux les représenter et à simplifier leurs démarches et tâches administratives.

Le siège de l'association est fixé dans les locaux de l'immeuble qui abrite par ailleurs les sièges sociaux de Sacer Centre Ouest et [8], filiales du groupe [8].

L'unique activité de l'A.U.V. consiste à faire bénéficier ses adhérents d' avantage constitué par la mise à disposition d'un véhicule de tourisme de façon permanente, leur permettant de faire l'économie de dépenses qu'ils auraient dû normalement supporter.

L'économie de frais réalisée par les salariés qui bénéficient de la mise à disposition de façon permanente d'un véhicule fourni par l'AUV constitue un avantage en nature que l'employeur aurait dû intégrer dans l'assiette des cotisations et contributions.

Le fait que les véhicules soient mis à disposition des salariés de [8] par l'intermédiaire de l'A.U.V. de [Localité 11] importe peu compte-tenu que l'octroi de cet avantage est opéré en considération de l'appartenance du salarié à l'entreprise.



Par ailleurs, dans leur réponse aux observations de la société [8], les inspecteurs indiquent :

Nous avons bien pris note de vos observations concernant cette association, entité juridique distincte de votre société, pour laquelle vous ne nous avez pas fourni les informations relatives à son fonctionnement quant à la gestion des véhicules mis à disposition à titre privé et professionnel, à l'exception du fait que ses membres étaient tenus au versement d'une cotisation d'adhérent.

Bien que vous affirmiez ne pas être propriétaire du parc de véhicules de tourisme dont la gestion et la mise à disposition auprès de vos salariés est entièrement de la responsabilité de l'A.U.V. à laquelle vous réglez des indemnités kilométriques au titre des déplacements professionnels par vos salariés, votre société effectue auprès de l'administration fiscale une déclaration TVTS pour le paiement de la taxe sur les véhicules de tourisme.

L'économie réalisée par les salariés qui bénéficient, du fait de leur appartenance à votre société ; de la mise à disposition de façon permanente d'un véhicule fourni par l'A.U.V. constitue donc bien un avantage en nature au sens de l'arrêté du 10 décembre 2002...



Enfin, dans ses conclusions récapitulatives de première instance, l'URSSAF exposait :

En l'absence de justificatif établissant que le véhicule a un usage exclusivement professionnel, l'économie de frais réalisée par le salarié doit donner lieu à l'intégration d'un avantage en nature pour son usage à titre personnel.

Il est indifférent que l'avantage en nature soit octroyé directement ou par l'intermédiaire d'un tiers dès lors que cet octroi est opéré en considération de l'appartenance du salarié à l'entreprise concernée.

Il appartient à l'employeur de prouver que cet avantage avéré en son principe est d'un montant nul pour qu'il ne soit pas réintégré dans l'assiette des cotisations, l'éventuelle participation du salarié aux frais de voiture ne remet pas en cause le principe de l'avantage en nature mais vient minorer la valeur de l'avantage en nature du montant de la participation.







En l'espèce, les inspecteurs ont constaté que certains salariés bénéficient à titre permanent de la mise à disposition d'un véhicule de tourisme qu'ils peuvent utiliser tant à des fins professionnelles que personnelles, sans aucune limitation.

En l'absence de justificatif établissant que le véhicule a un usage exclusivement professionnel l'économie de frais réalisée par le salarié doit donner lieu à l'intégration d'un avantage en nature pour son usage à titre personnel.

La société [8] procède au remboursement des frais kilométriques de ses salariés sans s'assurer de la réalité de ceux-ci et de leur caractère strictement professionnel, cette absence de contrôle étant de nature à permettre la prise en charge par l'employeur de frais kilométriques incombant personnellement au salarié, ce qui laisse présumer l'existence d'un avantage en nature.

Le mécanisme et le montage juridique réalisé par le groupe [8] pour faire bénéficier ses salariés d'un avantage en nature en franchise de toutes cotisations sociales ne permet donc aucun contrôle de fond de l'URSSAF sur la part des frais exposés par les salariés au titre de leur trajet privé et au titre de leur trajet professionnel.

L'article L243-7-2 du code de la sécurité sociale dispose qu'afin d'en restituer le véritable caractère, les organismes mentionnés aux articles L. 213-1 et L. 752-1 sont en droit d'écarter, comme ne leur étant pas opposables, les actes constitutifs d'un abus de droit, soit que ces actes aient un caractère fictif, soit que, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n'aient pu être inspirés par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer les contributions et cotisations sociales d'origine légale ou conventionnelle auxquelles le cotisant est tenu au titre de la législation sociale ou que le cotisant, s'il n'avait pas passé ces actes, aurait normalement supportées, eu égard à sa situation ou à ses activités réelles.

Lorsque l'organisme de sécurité sociale écarte un acte juridique dans les conditions ci-dessus, il se place nécessairement sur le terrain de l'abus de droit et il doit dès lors se conformer à la procédure prévue par les articles R. 243-60-1 et R. 243-60-3 du code de la sécurité sociale, à défaut de quoi, les opérations de contrôle et celles, subséquentes, de recouvrement sont entachées de nullité.



En l'espèce, ni la lettre d'observations ni le courrier en réplique de l'URSSAF (ni au demeurant la décision de la commission de recours amiable) ne contiennent un quelconque développement faisant référence, expressément voire implicitement mais de manière univoque, à la notion d'abus de droit.



Il apparaît en effet que les inspecteurs ont fondé le redressement, non sur la fictivité de l'A.U.V. et/ou la volonté exclusive de l'employeur d'éluder le paiement de cotisations sociales, mais sur l'impossibilité pour celui-ci, en l'absence de tout moyen de contrôle vérifiable et objectif de justifier que les indemnités versées à l'A.U.V. étaient strictement afférentes à l'utilisation, à des fins exclusivement professionnelles, des véhicules mis à disposition des salariés.



Il ne peut à cet égard être tiré parti du moyen développé par l'URSSAF dans le cadre de la procédure judiciaire de contestation, postérieurement à la clôture des opérations de contrôle, (selon lequel le mécanisme et le montage juridique réalisé par le groupe [8] pour faire bénéficier ses salariés d'un avantage en nature en franchise de toutes cotisations sociales ne permet donc aucun contrôle de fond de l'URSSAF sur la part des frais exposés par les salariés au titre de leur trajet privé et au titre de leur trajet professionnel) pour considérer rétrospectivement que le redressement opéré de ce chef a été fondé sur la théorie de l'abus de droit.

Ce moyen de nullité sera en conséquence rejeté.









Sur le moyen tiré d'irrégularités affectant la lettre d'observations :



La S.A.S. [8] soutient que la lettre d'observations du 10 octobre 2012 est insuffisante dès lors qu'elle ne mentionne pas l'intégralité des documents consultés par l'URSSAF au cours du contrôle, en exposant en substance :

- que postérieurement aux opérations de contrôle sur place, les inspecteurs ont sollicité par courrier la production de nouveaux documents portant sur l'A.U.V., demande à laquelle la société a fait droit liste des véhicules utilisés et périodes d'utilisation, factures A.U.V. 2010 et 2011, détail par salarié des cotisations versées en 2010 et 2011, détail des kilomètres professionnels et personnels, prix d'acquisition des véhicules par modèle communiqués par l'A.U.V.),

- que ces documents, consultés en dehors des locaux de l'entreprise, devaient être impérativement mentionnés dans la lettre d'observations, 

- que cependant la liste des documents consultés figurant en page 2 de la lettre d'observations ne reprend pas les documents dont s'agit,

- que cette liste est laconique et standardisée alors même que l'URSSAF a motivé le redressement sur de nombreuses constatations de faits, s'agissant particulièrement du chef de redressement afférents à l'avantage en nature véhicule,

- que par l'absence de référence précise et exhaustive aux documents consultés, fondant au surplus le redressement, l'URSSAF ne l'a pas mise pleinement en mesure de répondre aux inspecteurs dans le cadre d'un débat contradictoire et l'a empêchée de se prévaloir ultérieurement d'une validation tacite de certaines de ses pratiques, cette situation caractérisant une violation de ses droits de nature à entraîner la nullité de l'entier contrôle.



L'URSSAF conclut au rejet de ce moyen de nullité en soutenant, pour l'essentiel, au visa de l'article R243-59 du code de la sécurité sociale :

- que ce texte n'impose pas de formes particulières pour informer l'employeur sur les documents consultés par les inspecteurs et qu'il n'est pas nécessaire de dresser une liste en tête de la lettre d'observations si les références contenues dans ce document sont suffisamment explicites, 

- que la lettre d'observations mentionne à la fin de la rubrique 'documents consultés pour l'ensemble des comptes' que différentes demandes de justificatifs ont été remises à la cotisante par écrit lors du contrôle, qu'en particulier pour le chef n° 6, la lettre d'observations liste les informations transmises par [8] le 18 septembre 2012 en réponse à sa demande, que les déclarations TVTS pour 2010 et 2011 figurent dans la liste des documents consultés à la rubrique 'comptabilité',

- que les références précises et claires aux différents documents fournis par l'entreprise elle-même lui permettaient de connaître exactement quels documents avaient été consultés lors du contrôle,

- qu'en toute hypothèse, la méconnaissance par l'organisme de recouvrement des garanties prévues au bénéfice du cotisant n'emporte la nullité de l'ensemble du contrôle et du redressement que si l'irrégularité affecte chacun des chefs de redressements envisagés.



Sur ce,



L'article R243-59 du code de la sécurité sociale en sa version applicable à l'espèce dispose notamment qu'à l'issue du contrôle, les inspecteurs du recouvrement communiquent à l'employeur ou au travailleur indépendant un document daté et signé par eux mentionnant l'objet du contrôle, les documents consultés, la période vérifiée et la date de la fin du contrôle.

Ce texte n'exige aucun formalisme quant à l'indication des documents consultés par les inspecteurs, laquelle peut être réalisée soit par une liste générale énumérant en en-tête de la lettre d'observations l'ensemble desdits documents soit par référence à ces documents, pour chacun des chefs de redressements.

En l'espèce, la lecture de la lettre d'observations permet de constater que les documents réclamés par les inspecteurs et transmis par la société postérieurement à la clôture des opérations sur place (liste nominative des utilisateurs au sein de [8], marque et type des véhicules mis à disposition, montant de la cotisation annuelle acquittée par chaque utilisateur auprès de l'association, coût d'achat TTC des véhicules, copie des factures mensuelles établies par l'A.U.V. réglées par [8] au titre des kilomètres professionnels) sont bien dans les développements afférents au chef de redressement n° 6 (page 17).

Il en résulte que l'information exigée par l'article R243-59 du code de la sécurité sociale a bien été communiquée à la société [8] et qu'aucune violation du principe du contradictoire et des droits du cotisant n'est caractérisée.



Ce moyen de nullité sera également rejeté.



Récapitulatif :



Il convient en définitive :

- d'infirmer le jugement déféré en ce qu'il a déclaré irrecevable la demande d'annulation de la mise en demeure du 12 mars 2013 et statuant à nouveau de ce chef de déclarer cette demande recevable et d'annuler la mise en demeure dont s'agit,

- de constater que la S.A.S. [8] ne soutient plus en cause d'appel les moyens de nullité par elle soulevés en première instance, rejetés par les premiers juges,

- de débouter la société [8] de ses demandes de nullité du contrôle tirées d'un prétendu recours implicite irrégulier à la notion d'abus de droit et de prétendues irrégularités affectant la lettre d'observations.





II - Sur la contestation de certains chefs de redressement :



1 - chef de redressement n° 1 : avantage en nature logement - 2 838 €



L'article L 242-1 du code de la sécurité sociale dans ses rédactions applicables aux périodes objets du contrôle, dispose :

- que pour le calcul des cotisations des assurances sociales, des accidents du travail et des allocations familiales, sont considérées comme rémunérations toutes les sommes versées aux travailleurs en contrepartie ou à l'occasion du travail, notamment les salaires ou gains, les indemnités de congés payés, le montant des retenues pour cotisations ouvrières, les indemnités, primes, gratifications et tous autres avantages en argent, les avantages en nature, ainsi que les sommes perçues directement ou par l'entremise d'un tiers à titre de pourboire (...),

- qu'il ne peut être opéré sur la rémunération ou le gain des intéressés servant au calcul des cotisations des assurances sociales, des accidents du travail et des allocations familiales, de déduction au titre de frais professionnels que dans les conditions et limites fixées par arrêté interministériel (...).



Les frais professionnels s'entendent des charges de caractère spécial inhérentes à la fonction ou à l'emploi du travailleur salarié ou assimilé, que celui-ci supporte au titre de l'accomplissement de ses missions.

L'article 2 de l'arrêté du 10 décembre 2002 relatif à l'évaluation des avantages en nature en vue du calcul des cotisations de sécurité sociale dispose :

- que, pour les travailleurs salariés et assimilés auxquels l'employeur fournit le logement, l'estimation de l'avantage en nature est évaluée forfaitairement,

- qu'elle peut également être calculée, sur option de l'employeur, d'après la valeur locative servant à l'établissement de la taxe d'habitation dans les conditions prévues aux articles 1496 et 1516 du code général des impôts et d'après la valeur réelle pour les avantages accessoires.

- que lorsque, par exception la valeur locative servant à l'établissement de la taxe d'habitation n'est pas évaluée, l'estimation de l'avantage en nature doit être calculée d'après la valeur locative réelle du logement et d'après la valeur réelle des avantages accessoires.

- que lorsque ni la valeur locative servant à l'établissement de la taxe d'habitation ni la valeur locative réelle du logement ne peuvent être évaluées, l'estimation de l'avantage en nature doit être calculée forfaitairement (...).



L'article 8 de l'arrêté du 20 décembre 2002 relatif aux frais professionnels déductibles pour le calcul des cotisations de sécurité sociale dispose :

- que les frais engagés par le travailleur salarié ou assimilé dans le cadre d'une mobilité professionnelle sont considérés comme des charges de caractère spécial inhérentes à l'emploi,

- que la mobilité professionnelle suppose un changement de lieu de résidence lié à un changement de poste de travail du salarié dans un autre lieu de travail, que le travailleur salarié ou assimilé est présumé placé dans cette situation lorsque la distance séparant l'ancien logement du lieu du nouvel emploi est au moins de 50 kilomètres et entraîne un temps de trajet aller ou retour au moins égal à 1 h 30, que toutefois, lorsque le critère de distance kilométrique n'est pas rempli, le critère du trajet aller doit, en tout état de cause et quel que soit le mode de transport, être égal au moins à 1 h 30,

- que l'employeur est autorisé à déduire de l'assiette des cotisations sociales les indemnités suivantes :

1° Les indemnités destinées à compenser les dépenses d'hébergement provisoire et les frais supplémentaires de nourriture, dans l'attente d'un logement définitif : elles sont réputées utilisées conformément à l'objet pour la partie qui n'excède pas 60 € par jour pour une durée ne pouvant dépasser 9 mois ;

2° Les indemnités destinées à compenser les dépenses inhérentes à l'installation dans le nouveau logement : elles sont réputées utilisées conformément à l'objet pour la partie n'excédant pas 1 200 €, majorés de 100 € par enfant à charge dans la limite de 1 500 € ;

3° Les indemnités destinées à compenser les frais de déménagement exposés par le travailleur salarié ou assimilé, sous réserve que l'employeur justifie la réalité des dépenses engagées par le travailleur salarié ou assimilé (...).



En l'espèce, les inspecteurs du recouvrement :

- ont constaté qu'afin de faciliter l'installation des collaborateurs mutés dans leur nouveau logement, un bail est directement conclu entre la société et le bailleur, l'entreprise acquittant intégralement le loyer et prélevant chaque mois au salarié logé une redevance dont le montant correspond au coût du loyer, minoré d'une participation de l'employeur aux frais de logement, l'employeur prenant en charge la totalité du loyer pendant les 3 premiers mois pour les cadres et pendant le premier mois pour les ouvriers/[9], la redevance prélevée au salarié faisant l'objet d'une retenue sur le bulletin de salaire, 

- en ont déduit que, s'agissant de logements définitifs mis à la disposition d'un salarié muté, en l'absence de double résidence, les dispositions réglementaires en matière de mobilité géographique ne peuvent être appliquées et qu'il y a lieu de retenir le principe d'un avantage en nature au profit du salarié logé, constitué par l'économie réalisée du fait de la mise à disposition du logement par l'entreprise, 

- ont évalué cet avantage pour chaque mois de mise à disposition du logement en réintégrant dans l'assiette des cotisations la différence entre le montant de l'avantage en nature théorique évalué selon la méthode forfaitaire et la redevance payée par les trois salariés concernés, sur la base des informations relevées sur les baux d'habitation transmis.



La société [8] conteste cette analyse en soutenant, au visa de l'article 8 de l'arrêté du 20 décembre 2002 et de la circulaire ministérielle DSS/SDFSS/5B 2003-7 du 7 janvier 2003, point 3361 : 

- que l'indemnisation de la mobilité professionnelle au titre des dépenses inhérentes à l'installation est assurée par la prise en charge temporaire (3 mois) du loyer du salarié concerné qui entre dans les prévisions de l'article 8 - 2° de l'arrêté du 20 décembre 2002 (charges de caractère spécial inhérentes à l'emploi et notamment les indemnités destinées à compenser les dépenses inhérentes à l'installation dans le nouveau logement, réputées utilisées conformément à l'objet en-deçà du plafond déterminé par ce texte, sous réserve que les circonstances de fait soient démontrées),

- qu'elle a dûment justifié en annexe de sa réponse à la lettre d'observations de ces circonstances, à savoir la situation de mobilité professionnelle dans laquelle se trouvent les trois salariés concernés et qui engendre nécessairement des dépenses supplémentaires pour eux.

Subsidiairement elle demande que l'URSSAF procède à un nouveau chiffrage afin que la réintégration ne porte que sur la partie supérieure au forfait exonéré des dépenses d'installation dans le nouveau logement.



En réplique, l'URSSAF soutient :

- que la prise en charge par l'employeur du loyer du nouveau logement d'un salarié muté ne constitue pas, quelle qu'en soit la cause, l'une des indemnités limitativement énumérées à l'article 8 de l'arrêté du 20 décembre 2002, l'article 8-1° visant uniquement les dépenses d'hébergement provisoire, 

- que les règles de mobilité mises en oeuvre au sein du groupe [8] ont pour finalité de faciliter l'installation du collaborateur dans son nouveau logement pris à bail par l'employeur, qu'en visant explicitement un 'nouveau logement', ces règles déterminent une participation dégressive de l'employeur à l'occupation d'un logement que n'est jamais envisagée comme une transition en attendant de finaliser les recherches d'un logement définitif,

- que la société [13] a pris en charge des loyers relatifs aux logements définitifs des salariés concernés, les sommes litigieuses correspondant à des loyers et non des dépenses d'installation (frais de rétablissement des alimentations diverses, de remise en état du logement, de réexpédition du courrier, frais de notaire ou d'agence),

- que cette prise en charge du loyer ne constitue donc pas une indemnité compensant les charges inhérentes à la mobilité professionnelle mais un avantage en nature réintégrable dans l'assiette des cotisations,

- que le principe général restant celui de l'assujettissement à l'assiette des cotisations de toutes les sommes versées à l'occasion ou en contrepartie du travail, l'exception, d'interprétation nécessairement restrictive, relative aux sommes versées au titre des dépenses d'installation dans la limite du forfait dépend nécessairement de l'existence réelle de frais d'installation, dont l'employeur doit rapporter la preuve sans pouvoir se limiter à justifier de la mutation. 



Sur ce, 



Si les modalités d'aide à la mobilité mises en oeuvre au sein du groupe [8] ont pour finalité de faciliter l'installation du collaborateur dans le nouveau logement pris à bail par l'employeur, il ne peut être considéré qu'il s'agisse non d'une dépense d'installation mais d'une dépense d'hébergement, puisqu'il est justifié par la société appelante, laquelle produit les justificatifs de mutation professionnelle des salariés concernés, de ce que la prise en charge du loyer n'est que temporaire et vise à compenser forfaitairement les dépenses inhérentes à la nécessité, pour les salariés mutés, de s'installer dans un nouveau logement en raison de leur mutation professionnelle.

C'est donc à tort que l'URSSAF a considéré que cette prise en charge devait s'entendre d'un avantage en nature devant être réintégré dans l'assiette de calcul des cotisations et contributions sociales.



Le jugement entrepris, qui a validé ce chef de redressement, sera infirmé sur ce point.



2 - chef de redressement n° 5 : CSG/CRDS sur primes de panier supérieures à la limite d'exonération : 13 061 €



Il résulte de l'article 3 de l'arrêté du 20 décembre 2002 modifié, relatif à l'évaluation des avantages en nature en vue du calcul des cotisations sociales, que l'indemnité forfaitaire allouée au travailleur salarié en déplacement hors des locaux de l'entreprise ou sur un chantier, lorsque ses conditions de travail lui interdisent de regagner sa résidence ou son lieu habituel de travail pour le repas, prévue par le 3°, est réputée utilisée conformément à son objet pour la fraction qui n'excède pas le montant fixé au 1°, s'il est démontré que les circonstances ou les usages de la profession l'obligent à prendre ces repas au restaurant.



En application de l'article 10 de ce même texte, le montant pour lequel l'indemnité prévue au 1° de l'article 3 est réputée utilisée conformément à son objet, a été fixé pour 2010 à la somme de 16,80 € et pour 2011 à la somme de 17,10 € si le salarié est contraint de prendre son repas en restaurant et de 8,20 € et 8,30 € lorsqu'il n'est pas démontré que les circonstances ou les usages de la profession l'obligent à prendre ce repas en restaurant.



Considérant que la valeur forfaitaire des paniers fixée par l'entreprise (12,80 € pour 2010 et 13,00 € pour 2011) est supérieure aux limites d'exonération de 8,20 € et 8,30 €, et qu'aucun justificatif du dépassement de ces limites n'était fourni, alors qu'il appartient à l'employeur de rapporter la preuve que les salariés bénéficiaires se trouvent dans des conditions particulières de travail les contraignant à prendre leurs repas en restaurant, les inspecteurs ont dans la lettre d'observations notifié un redressement à concurrence de 6 335 € pour l'année 2010 et 6 726 € pour l'année 2011.



La société [8] soutient :

- qu'il est d'usage, constant et reconnu, que les salariés relevant de son secteur d'activité, soit la construction routière, ne prennent pas leur repas sur les chantiers, mais au restaurant, pour des raisons tenant à la particularité du processus de production routière effectué sur des chantiers mobiles itinérants et de courte durée, où le nombre de salariés est restreint et la mise en place de structures fixes de restauration impossible, au regard des obligations d'hygiène et de sécurité pesant sur l'employeur, 



- qu'il a en l'espèce été justifié de cette situation par la production en annexe à la réponse à la lettre d'observations de cartes comportant la localisation des chantiers 2010 et 2011 et des listes détaillées desdits chantiers,

- que cet usage est également démontré par des attestations de restaurateurs et des attestations de salariés des sociétés affiliées à [8] établissant que les salariés doivent prendre leur repas au restaurant compte-tenu de leurs conditions particulières de travail (pièces 34 à 36),

- qu'ainsi, les primes de panier qui compensent un surcoût de repas consécutif à des frais exposés pour les besoins de l'activité professionnelle des salariés concernés (charges de caractère spécial inhérentes à la fonction ou l'emploi) sont exclues de l'assiette des cotisations car elles constituent des remboursements de frais, malgré leur caractère forfaitaire et le fait que leur versement n'est soumis à la production d'aucun justificatif.



L'URSSAF Poitou-Charentes conclut à l'infirmation du jugement déféré en exposant :

- qu'il appartient à l'employeur de rapporter la preuve que les salariés bénéficiaires de la prime se trouvent dans des conditions particulières de travail les contraignant à prendre leurs repas au restaurant et de justifier de l'engagement effectif par les salariés de frais supplémentaires liés à la mission, la présomption d'utilisation conforme d'une indemnité versée ne pouvant jouer qu'une fois apportée la preuve d'une dépense effective par le salarié,

- que la société [8] n'a pas communiqué pendant les opérations de contrôle le moindre justificatif de frais de restaurant,

- que même s'il peut être retenu l'existence d'un usage tel qu'invoqué par la société [8] , celle-ci ne justifie pas de l'existence de frais de restaurant qui ne peut se déduire de l'itinérance des chantiers.



Sur ce, 



En l'espèce, en considération tant de la nature de son activité et des usages constants de la profession, tenant aux conditions de travail des salariés sur des chantiers mobiles de construction de routes et d'ouvrages d'art que des éléments de preuve produits par la société [8] (cartographies liste détaillé des chantiers établissant la multiplicité et la dissémination des chantiers), l'appelante est fondée à soutenir que ses salariés travaillant sur des chantiers mobiles et temporaires qui rendent difficile la possibilité de se restaurer dans des conditions satisfaisantes, doivent pouvoir prendre leur repas au restaurant, afin de leur permettre de déjeuner dans des conditions d'hygiène, de sécurité et de confort minimales, et ce alors qu'ils se trouvent sur des chantiers, éloignés de leur domicile et du siège de l'entreprise.

Cependant, pour bénéficier d'une déduction sur les indemnités forfaitaires de restauration, l'employeur doit justifier que ces indemnités sont destinées à compenser des dépenses supplémentaires de nourriture, la présomption d'utilisation conforme dans les limites fixées réglementairement ne pouvant jouer qu'une fois cette preuve apportée.

Il appartenait donc à la société [8], de justifier, dans le cadre du contrôle, de l'engagement effectif par ses salariés de frais supplémentaires liés à leur mission pour bénéficier du jeu de la présomption.

Or, elle n'a communiqué aux inspecteurs, tant lors du contrôle sur site que dans le cadre de sa réponse à la lettre d'observations, aucun élément objectif et vérifiable (attestations de salariés et/ou de restaurateurs, notes de restaurant ou autres) caractérisant l'engagement effectif de tels frais, ces éléments ayant seulement été produits que dans le cadre de la phase judiciaire de contestation.

Le jugement déféré sera en conséquence infirmé en ce qu'il a prononcé l'annulation de ce chef de redressement qui sera validé à concurrence de la somme de 13 061 €.

3 - chef de redressement n° 6 : avantage en nature véhicule : principe et évaluation : 9 862 €



Sur le principe même du redressement : 



Il est indiqué de ce chef dans la lettre d'observations :

- que la société [8] paie chaque mois à l'A.U.V. de [Localité 11] des factures dont le montant correspond à des indemnités kilométriques versées au profit de l'association en contrepartie de l'utilisation professionnelle de véhicules de tourisme que cette dernière met à disposition de certains salariés de l'entreprise, les factures mentionnant l'identité du collaborateur, son numéro d'adhérent, l'immatriculation du véhicule, sa marque et son type, le nombre de kilomètres professionnels retenu, la valeur unitaire de l'indemnité kilométrique et le décompte TTC,

- que les salariés qui adhèrent à l'A.U.V. (essentiellement des cadres et des ETAM) bénéficient de la mise à disposition à titre permanent du véhicule puisqu'ils peuvent l'utiliser tant à des fins professionnelles que personnelles sans aucune limitation et qu'en contrepartie, ces salariés règlent une cotisation annuelle, dont le montant est fonction de la catégorie du véhicule, entre 810 € et 1 656 € par an,

- que l'unique activité de l'A.U.V. de [Localité 11] consiste à faire bénéficier ses adhérents de l'avantage constitué par la mise à disposition d'un véhicule de tourisme de façon permanente, leur permettant de faire ainsi l'économie de dépenses qu'ils auraient dû normalement supporter, ce qui constitue un avantage que l'employeur aurait dû intégrer dans l'assiette des cotisations sociales.



La société [8] qui sollicite à titre principal l'annulation de ce chef de redressement pour non-respect par l'URSSAF de la procédure spécifique de l'abus de droit dans l'hypothèse où n'aurait pas été prononcée la nullité de l'entier contrôle, soutient en substance, à titre subsidiaire, qu'aucun avantage en nature n'est caractérisé :

- que cette caractérisation suppose la preuve que l'employeur met des véhicules lui appartenant ou dont il est locataire à disposition de ses salariés lesquels bénéficient d'un avantage résultant de la prise en charge par l'employeur du coût lié à l'usage privé des véhicules qu'il met à leur disposition, 

- qu'en l'espèce, les véhicules sont mis directement à disposition par l'A.U.V. et que l'employeur ne règle que les factures dont le montant correspond à des indemnités kilométriques versées à l'association, en contrepartie de l'utilisation professionnelle des véhicules telle que déclarée par les salariés, les kilomètres parcourus par les sociétaires de l'association pour leur usage personnel ne faisant l'objet d'aucune facturation à l'employeur,

- que les cotisations versées par les sociétaires ne correspondent pas au règlement des kilomètres personnels effectués mais uniquement à leur adhésion et que les sommes perçues par l'A.U.V., issues des appels de cotisations annuels et des remboursements de frais kilométriques professionnels par les employeurs sont mutualisées et librement affectées par l'A.U.V. à ses différentes charges,

- que l'association émet des factures sur la société pour se faire payer les kilomètres professionnels parcourus par les salariés, ces factures identifiant le salarié par son nom et son prénom, le véhicule par son immatriculation et mentionnent le nombre de kilomètres et le taux du kilomètre, ces factures établissant que seuls les kilomètres professionnels sont facturés à l'employeur,

- qu'il existe ainsi une parfaite concordance entre les reporting, les factures A.U.V. et les déclarations mensuelles des sociétaires dont, à titre d'exemple, la situation de deux salariés (MM. [X] et [W]),

- que le règlement par l'employeur de la TVS est sans incidence sur la qualification éventuelle d'un avantage en nature.



L'URSSAF conclut à l'infirmation du jugement en soutenant :

- que le seul fait pour le salarié de disposer d'un véhicule de manière permanente, y compris pour ses déplacements personnels, constitue un avantage en nature, peu important qu'il soit servi directement par l'employeur ou par un tiers, en considération de la relation de travail, 

- qu'en l'absence de justificatif établissant que le véhicule a un usage exclusivement professionnel, l'économie de frais réalisée par le salarié doit donner lieu à l'intégration d'un avantage pour son usage à titre personnel,

- qu'à l'exception de la cotisation annuelle dont le montant est fonction de la catégorie du véhicule mis à disposition, indépendamment de l'importance du kilométrage parcouru à titre privé, les salariés concernés ne supportent aucune autre charge (carburant, entretien, assurance),

- que les notes de débit pour remboursement des kilomètres professionnels pour les années 2010 et 2011 et la simple facturation de l'A.U.V. identifiant le salarié et le véhicule et mentionnant globalement le nombre de kilomètres professionnels déclarés par les salariés à l'A.U.V. sont insuffisantes à démontrer que les sommes versées à l'association par l'employeur correspondent uniquement à des kilomètres professionnels, à l'exclusion de toute utilisation privée, 

- qu'il appartient à l'employeur d'apporter la preuve qu'il n'y a pas pour ses salariés d'économie au titre de leurs déplacements privés, économie résultant notamment d'une cotisation d'adhésion à l'A.U.V. d'un montant inférieur à celui correspondant au coût afférent à leur utilisation personnelle effective du véhicule, qu'ainsi aucune pièce ne démontre que le montant de redevance suffit à couvrir intégralement les déplacements personnels et réciproquement que les montants versés par l'employeur à l'A.U.V. couvrent exclusivement les frais professionnels, en raison notamment de l'absence de tout contrôle sur la réalité des déclarations des salariés.



Sur ce, 



La société [8] sera déboutée de sa demande d'annulation de ce chef de redressement sur le fondement d'un prétendu recours implicite irrégulier à la théorie de l'abus de droit, non caractérisé, ainsi que jugé ci-dessus.



Il doit être rappelé :

- que pour le calcul des cotisations des assurances sociales, des accidents du travail et des allocations familiales, sont considérées comme rémunérations toutes les sommes versées aux travailleurs en contrepartie ou à l'occasion du travail, notamment les salaires ou gains, les indemnités de congés payés, le montant des retenues pour cotisations ouvrières, les indemnités, primes, gratifications et tous autres avantages en argent, les avantages en nature, ainsi que les sommes perçues directement ou par l'entremise