Cour d'Appel · Pôle 5 - Chambre 10 — 29 avril 2024

REPUBLIQUE FRANCAISE

AU NOM DU PEUPLE FRANCAIS







COUR D'APPEL DE PARIS



Pôle 5 - Chambre 10



ARRÊT DU 29 AVRIL 2024



(n° , pages)



Numéro d'inscription au répertoire général : N° RG 22/04461 - N° Portalis 35L7-V-B7G-CFL4A



Décision déférée à la Cour : Jugement du 03 Décembre 2021 -TJ de PARIS RG n° 20/01866





APPELANTS

 

Madame [M] [X] née [U]



[Adresse 4]

[Localité 6]

née le [Date naissance 3] 1970 à [Localité 8]



Représentée par Me Caroline HATET-SAUVAL de la SELARL CAROLINE HATET AVOCAT, avocat au barreau de PARIS, toque : L0046



Monsieur [S] [X]

[Adresse 4]

[Localité 6]

né le [Date naissance 2] 1965 à [Localité 9]



Représenté par Me Caroline HATET-SAUVAL de la SELARL CAROLINE HATET AVOCAT, avocat au barreau de PARIS, toque : L0046





INTIME 



LE DIRECTEUR RÉGIONAL DES FINANCES PUBLIQUES D'ILE DE FRANCE 

Le Directeur Régional des Finances Publiques d'Ile de France et du département de Paris 

en ses bureaux du Pôle Fiscal Parisien 

1, Pôle Juridictionnel Judiciaire,

[Adresse 1]

[Localité 5]



Représenté par Me Guillaume MIGAUD de la SELARL ABM DROIT ET CONSEIL AVOCATS E.BOCCALINI & MIGAUD, avocat au barreau de VAL-DE-MARNE, toque : PC129















COMPOSITION DE LA COUR :



L'affaire a été débattue le 01 Février 2024, en audience publique, devant la Cour composée de :

Madame Christine SIMON-ROSSENTHAL, Présidente

Monsieur Xavier BLANC, Président

Monsieur Jacques LE VAILLANT, Conseiller



qui en ont délibéré, un rapport a été présenté à l'audience par Monsieur Jacques LE VAILLANT, Conseiller, dans les conditions prévues par l'article 804 du code de procédure civile.





Greffier, lors des débats : Madame Sylvie MOLLÉ



 

ARRET :



- coontradictoire



- par mise à disposition de l'arrêt au greffe de la Cour, les parties en ayant été préalablement avisées dans les conditions prévues au deuxième alinéa de l'article 450 du code de procédure civile.



- signé par Christine SIMON-ROSSENTHAL, et par Sylvie MOLLÉ, Greffier, présent lors de la mise à disposition.





FAITS ET PROCÉDURE



Après avoir exercé son droit de communication auprès de l'autorité judiciaire, l'administration fiscale a adressé à M. [S] [X] et Mme [M] [X], par lettre en date du 3 février 2017, une demande d 'explication portant sur la détention d'avoirs sur un compte bancaire non déclaré ouvert à l'étranger, plus précisément dans les livres de l'agence de Hong-Kong de la société HSBC Bank (China) Company Limited sous le numéro [XXXXXXXXXX07] au nom de la société de droit hongkongais Raxmax International Development Co Limited dont M. [S] [X] était l'associé unique.



En réponse à un courrier de l'avocat de M. et Mme [X] en date du 1er avril 2017, l'administration fiscale leur a précisé, par courrier en date du 10 mai 2017, qu'elle agissait dans le cadre d'un examen de situation fiscale personnelle et leur a adressé deux procès-verbaux d'enquête sur commission rogatoire d'un juge d'instruction datés du 7 octobre 2014 et du 24 mai 2016 émanant des autorités judiciaires et justifiant la demande d'explication.



Par lettre de mise en demeure en date du 10 mai 2017, l'administration fiscale a adressé à M. et Mme [X], sur le fondement de article L.23 C du livre des procédures fiscales, une demande de renseignements et justifications sur l'origine et les modalités d'acquisition des avoirs figurant le compte non déclaré ouvert auprès de la société HSBC Bank.



Le 2 juillet 2018, elle leur a adressé une proposition de redressement fondée sur les articles L.7l du livre des procédures fiscales et 755 du code général des impôts, formant rappel au titre des droits de mutation de la somme de 59 999 euros, sur la base des avoirs déposés sur le compte ouvert dans les livres de la société HSBC Bank d'un montant de 99 998 euros au 12 avril 2013, qui était la valeur la plus élevée connue sur la période allant du 12 avril 2013 au 8 avril 2014, outre 2 519 euros à titre d'intérêts de retard et 6 000 euros à titre de majorations



Ces sommes ont été mises en recouvrement par avis du 15 avril 2019.



Après rejet de la dernière réclamation de M. et Mme [X] en date du 23 août 2019, par lettre de l'administration fiscale du 23 janvier 2020, M. et Mme [X] ont assigné cette dernière, par acte du 13 février 2020, afin de solliciter la décharge des impositions mises en recouvrement.



Par jugement rendu le 3 décembre 2021, le tribunal judiciaire de Paris a statué comme suit :

'- Déboute M. [S] [X] et Mme [M] [X] du reste de leurs demandes,

- Laisse à chacune des parties la charge de ses propres dépens,

- Juge n'y avoir lieu à application de l'article 700 du code de procédure civile,

- Rappelle l'exécution provisoire de droit.'



Par déclaration du 24 février 2022, M. [S] [X] et Mme [M] [X] ont interjeté appel de ce jugement.

 

Par dernières conclusions notifiées par voie électronique le 3 avril 2023, M. et Mme [X] demandent à la cour de :



'Vu le Code de procédure civile, 

Vu les articles 755 et 1649 A alinéa 2 du Code général des impôts, 

Vu le Livre des procédures fiscales.



Infirmer le jugement du tribunal judiciaire de Paris rendu le 3 décembre 2021 sous le numéro 20/ 01866 en son entier dispositif,

Statuant à nouveau ;

Prononcer l'irrecevabilité de l'action de M. le Directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris en raison de la prescription du droit de reprise.

A titre subsidiaire, si la Cour déclarait recevable l'action de M. le Directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris,

Accorder à M. et Mme [X] la décharge des suppléments de droits de mutation à titre gratuit (droits d'enregistrement) mis en recouvrement le 15 avril 2019 au titre de l'année 2017 pour un montant total de 62 518 € (droits et intérêts de retard confondus) ;

Déclarer M. le Directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris mal fondé en l'ensemble de ses demandes, fins et conclusions et l'en débouter,

En tout état de cause,

Condamner l'intimé à leur rembourser les dépens mentionnés à l'article R 207-1 du LPF ainsi qu'une somme de 5 000 € représentant les frais non compris dans les dépens (art. 700 du CPC).'



Par dernières conclusions notifiées par voie électronique le 8 décembre 2023, le Directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris demande à la cour de:



'- Confirmer le jugement du tribunal judiciaire de Paris du 3 décembre 2021,

- Confirmer les rappels de droits effectués par l'administration,

- Confirmer la décision de rejet du 23 janvier 2020,

- Débouter M. [S] [X] et Mme [M] [X] de toutes leurs demandes, fins et conclusions,

- Débouter M. [S] [X] et Mme [M] [X] de leur demande de condamner l'administration au paiement des dépens et d'une somme de 5 000 euros en application de l'article 700 du code de procédure civile,

- Condamner M. [S] [X] et Mme [M] [X] à tous les dépens d'appel,

- Condamner M. [S] [X] et Mme [M] [X] à verser à l'Etat la somme de 3 000 euros au titre de l'article 700 du code de procédure civile.'



MOTIFS DE LA DÉCISION



1.- Sur la prescription du droit de reprise



Enoncé des moyens

M. et Mme [X] font valoir qu'en cas de méconnaissance de l'obligation déclarative d'un compte ouvert, utilisé ou clos à l'étranger prévue à l'article 1649 A du code général des impôts, le délai de reprise de l'administration fiscale est uniquement le délai spécial de reprise de dix ans prévu par les dispositions du 4ème alinéa de l'article L. 169 du Livre des procédures fiscales qu'elle cite dans sa proposition de rectification du 2 juillet 2018. Ils soulignent que ce texte prévoit que le délai spécial de reprise de dix ans ne s'applique pas lorsque le contribuable apporte la preuve que le total des soldes créditeurs de ses comptes à l'étranger est inférieur à 50 000 euros au 31 décembre de l'année au titre de laquelle la déclaration devait être faite. Ils soutiennent qu'ils apportent la preuve, au moyen de la production du relevé de compte arrêté au 31 décembre 2013, que le solde créditeur du compte en cause s'élevait à 67,69 euros à cette date et était donc d'un montant inférieur à 50 000 euros, de sorte que le droit de reprise de l'administration fiscale était prescrit à la date de notification de la proposition de rectification du 2 juillet 2018 par application du délai de reprise de droit commun de trois ans.



En réponse, l'administration fiscale fait valoir qu'il résulte de l'application combinée des dispositions des articles 755 du code général des impôts et L. 71 du livre des procédures fiscales que le fait générateur des droits de mutation à titre gratuit est constitué par l'absence de réponse ou le défaut de réponse suffisante aux demandes d'informations ou de justifications prévues à l'article L. 23 C du livres des procédures dans les délais prévus au même article. Elle soutient qu'en l'espèce une mise en demeure de produire toutes informations ou justifications sur l'origine et les modalités d'acquisition des avoirs figurant sur le compte en litige a été adressée à M. et Mme [X] le 10 mai 2017 et que, n'ayant pas produit de justifications, ils ont été taxés d'office par proposition de rectification du 2 juillet 2018 sur le montant des avoirs le plus élevé connu de l'administration sur la période couvrant les années 2013 et 2014. L'administration fiscale souligne que l'accusé de réception de la lettre recommandée de mise en demeure atteste d'une réception à la date du 15 mai 2017. Elle en conclut que le fait générateur de l'imposition doit être fixé au 15 juin 2017, soit 30 jours après la réception de la mise en demeure et que la prescription du droit de reprise de l'administration n'était pas acquise au jour de l'envoi de la proposition de rectification de 2018. 



L'administration fiscale ajoute que, dans l'hypothèse où il serait fait application du délai de reprise de trois ans, la prescription du droit de reprise ne serait pas davantage acquise puisque la proposition de rectification a été adressée, dans ce cas, moins de trois ans après le fait générateur de l'imposition situé au 15 juin 2017

Réponse de la cour 



Selon les dispositions combinées des articles 1649 A du code général des impôts et L. 23 C du livre des procédures fiscales, les personnes physiques domiciliées en France sont tenues de déclarer, en même temps que leur déclaration de revenus ou de résultats, les références des comptes ouverts, utilisés ou clos à l'étranger. Lorsque cette obligation n'a pas été respectée au moins une fois au titre des dix années précédentes, l'administration peut demander à la personne physique soumise à cette obligation de fournir, dans un délai de soixante jours, les informations ou justifications sur l'origine et les modalités d'acquisition des avoirs figurant sur le compte et, lorsque la personne a répondu de façon insuffisante aux demandes de l'administration, elle lui adresse une mise en demeure d'avoir à compléter sa réponse dans un délai de trente jours. 



L'article L. 71 paragraphe 1 du livre des procédures fiscales prévoit que : 'En l'absence de réponse ou à défaut de réponse suffisante aux demandes d'informations ou de justifications prévues à l'article L. 23 C dans les délais prévus au même article, la personne est taxée d'office dans les conditions prévues à l'article 755 du code général des impôts.'



L'article 755 du code général des impôts dispose que : 'Les avoirs figurant sur un compte ou un contrat d'assurance-vie étranger et dont l'origine et les modalités d'acquisition n'ont pas été justifiées dans le cadre de la procédure prévue à l'article L. 23 C du livre des procédures fiscales sont réputés constituer, jusqu'à preuve contraire, un patrimoine acquis à titre gratuit assujetti, à la date d'expiration des délais prévus au même article L. 23 C, aux droits de mutation à titre gratuit au taux le plus élevé mentionné au tableau III de l'article 777.

Ces droits sont calculés sur la valeur la plus élevée connue de l'administration des avoirs figurant sur le compte ou le contrat d'assurance-vie au cours des dix années précédant l'envoi de la demande d'informations ou de justifications prévue à l'article L. 23 C du livre des procédures fiscales, diminuée de la valeur des avoirs dont l'origine et les modalités d'acquisition ont été justifiées.'



Il résulte de ces dispositions, qui sont d'application stricte, que le fait générateur de la taxation d'office au taux le plus élevé des droits de mutation à titre gratuit appliqué sur la base d'une présomption simple d'origine inconnue des avoirs non déclarés figurant sur un compte détenu à l'étranger, correspond à la date d'expiration des délais prévus à l'article L. 23 C du livre des procédures fiscales qui, selon le cas c'est'à-dire selon qu'il s'agisse d'une absence de réponse ou d'une réponse insuffisante, constituent le point de départ de la prescription du droit de reprise de l'administration fiscale. 



Le droit de reprise résultant de l'application des dispositions des articles L. 23 C et L. 71 du livre des procédures fiscales et 755 du code général des impôts est autonome du droit de reprise portant sur l'impôt sur le revenu, de sorte qu'il n'est pas régi par les dispositions de l'article L.169 du livre des procédures fiscales. 



Toutefois, en l'espèce, aux termes de la proposition de rectification du 2 juillet 2018 adressée à M. et Mme [X], l'administration fiscale a fait application de ce texte afin d'identifier et de justifier le délai de reprise de dix ans qu'elle a mis en oeuvre.



Dans ces circonstances particulières, M. et Mme [X] sont fondés à se référer aux dispositions de ce texte et à s'en prévaloir pour contester l'extension du délai de reprise de trois à dix ans, sans qu'il puisse en résulter, cependant, une modification du fait générateur de l'imposition, constitutif du point de départ de ce délai.



L'article L. 169 alinéa 4 dispose que : 'Le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la dixième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due, lorsque les obligations déclaratives prévues aux articles 123 bis, 209 B, 1649 A, 1649 AA et 1649 AB du même code n'ont pas été respectées. Toutefois, en cas de non-respect de l'obligation déclarative prévue à l'article 1649 A, cette extension de délai ne s'applique pas lorsque le contribuable apporte la preuve que le total des soldes créditeurs de ses comptes à l'étranger est inférieur à 50000 € au 31 décembre de l'année au titre de laquelle la déclaration devait être faite. Le droit de reprise de l'administration concerne les seuls revenus ou bénéfices afférents aux obligations déclaratives qui n'ont pas été respectées.'



M. et Mme [X] justifient, par la production d'un relevé d'opérations du compte d'épargne en litige ouvert dans les livres de la société HSBC Bank (China) Company Limited et d'une traduction de ce relevé, que le solde créditeur du compte au 31 décembre 2013, année de référence en l'espèce puisqu'il s'agit de l'année de l'omission déclarative du compte au cours de laquelle le solde créditeur le plus élevé servant d'assiette à l'imposition prévue aux articles L.71 du livre des procédures fiscales et 755 du code général des impôts a été constaté, était d'un montant de 67,69 euros, après exécution le même jour de trois opérations au débit de 24 000 euros, 22 000 euros et 12 000 euros réduisant d'autant le solde créditeur du compte de 58 067,69 euros au 30 décembre 2013. 



Il en résulte que le solde du compte au 31 décembre 2013 était, dans une application littérale de la loi fiscale, inférieur à 50 000 euros, de sorte que l'extension du délai de reprise de trois à dix ans prévue par l'article L. 169 du livre des procédures fiscales, telle qu'opérée en l'espèce par l'administration fiscale, n'est pas applicable. 



M. et Mme [X] ne contestent pas que les avoirs figurant sur le compte bancaire en cause ouvert à l'étranger n'ont fait l'objet d'aucune déclaration dans les dix ans qui ont précédé la demande d'informations et de justifications qui leur a été adressée sur le fondement de l'article L. 23 C du livre des procédures fiscales par lettre recommandée avec demande d'avis de réception valant mise en demeure du 10 mai 2017, reçue le 15 mai 2017.



Il est établi que M. et Mme [X] n'ont pas répondu à cette demande d'informations et de justifications sur l'origine et les modalités d'acquisition des avoirs figurant sur le compte détenu à l'étranger ouvert dans les livres de la société HSBC Bank (China) Company Limited dans le délai de trente jours à compter de la réception de cette mise en demeure. 



Il en résulte que la prescription du droit de reprise de l'administration fiscale de la taxation d'office de l'imposition prévue par l'article 755 du code général des impôts, en l'espèce d'une durée de trois ans, n'était pas acquise lorsque l'administration fiscale a adressé la proposition de rectification à M. et Mme [X] le 2 juillet 2018. 



La fin de non recevoir tirée de la prescription du droit de reprise de l'administration fiscale soulevée pour la première fois en cause d'appel par M. et Mme [X] doit donc être rejetée.



2.- Sur le bien fondé de l'imposition



Exposé des moyens 



M. et Mme [X] soutiennent que l'obligation déclarative prévue par les dispositions du deuxième alinéa de l'article 1649 A du code général des impôts ne s'appliquaient pas à eux car ce texte ne vise pas les sociétés ayant la forme commerciale et que la société de droit hongkongais Raxmax International Development Company Limited, détentrice du compte bancaire sur lequel les sommes taxées ont transité, est une société ayant une forme commerciale comme l'établit le document extrait du Companies Registry Office de Hong Kong qu'ils versent aux débats. Ils soutiennent que le tribunal judiciaire de Paris a dénaturé cette pièce en retenant 

qu'elle n'était pas traduite, alors qu'une traduction effectuée par un traducteur assermenté est produite, et qu'elle n'émanait pas d'un organisme de droit local propre à en établir l'origine alors qu'il s'agit de l'équivalent d'un extrait du registre du commerce et des sociétés et qu'elle avait été obtenue au demeurant par l'administration fiscale dans le cadre d'une demande d'assistance administrative internationale. 



En réponse, l'administration fiscale fait valoir que le rappel de droits de mutation à titre gratuit a pour cause le fait que M. et Mme [X] ont utilisé le compte bancaire ouvert à l'étranger en litige en 2013 et 2014 mais qu'ils n'ont pas justifié de l'origine et des modalités d'acquisition des avoirs figurant sur ce compte. Elle soutient que le fait que la société Raxmax International Development Co, titulaire du compte en cause, soit une société ayant une forme commerciale est sans importance pour l'imposition mise en recouvrement dès lors que la rectification d'impôt n'est pas motivée par le fait que cette société aurait manqué à l'obligation déclarative prévue par les dispositions du deuxième alinéa de l'article 1649 A du code général des impôts.



Réponse de la cour



Aux termes de la proposition de rectification adressée à M. et Mme [X] le 2 juillet 2018, le rappel de droits de mutation à titre gratuit est motivé comme suit : 



'Suite à la demande d'informations et de justifications du 03/02/2017 (AR du 09/02/2017), modèle n°3907, et à la mise en demeure d'y répondre du 10/05/2017 (AR du 15/05/2017), modèle n°3907 bis, vous n'avez produit aucun justificatif ou attestation de quelque nature que ce soit tendant à indiquer au service la nature et l'origine des fonds détaillés dans le tableau ci-dessus.

A ce stade, vous avez seulement indiqué n'être titulaire d'aucun compte à l'étranger.

Or, vous êtes au regard des informations recueillies, l'ayant droit économique (beneficial owner) du compte numéro [XXXXXXXXXX07]. Cette qualité vous confère ainsi la libre disposition de ces avoirs à l'étranger détenus par l'intermédiaire de la société Raxmax International Development Co Ltd sise à Hong Kong. Par suite, vous étiez bien soumis à cette obligation déclarative. 

Or, vous n'avez jamais déclaré ce compte en France.

La période au titre de laquelle la procédure de taxation des avoirs non déclarés s'applique en application des dispositions de l'article L. 23 C du LPF concerne donc les années 2013 et 2014.

En application des dispositions de l'article 755 du CGI, le montant de ces avoirs le plus élevé connu de l'administration sur la période 2013 et 2014, soit la somme de 99 998 euros, est considéré comme un patrimoine acquis à titre gratuit.' 



Il en résulte que la rectification d'impôts ne porte pas sur un supplément d'impôt sur le revenu pour cause d'omission déclarative des avoirs détenus sur le compte ouvert dans les livres de la société HSBC Bank (China) Co Ltd au nom de la société Raxmax International Development Co Ltd en application des dispositions de l'article 1649 A du code général des impôts mais sur des droits de mutation à titre gratuit rendus exigibles en application de l'article 755 du code général des impôts en raison de l'absence de justification par M. et Mme [X], et non par la société Raxmax International Development, de l'origine et des modalités d'acquisition de ces avoirs dans le cadre de la procédure prévue à l'article L. 23 C du livre des procédures fiscales.



Il est donc sans effet que la société Raxmax International Development Co Ltd soit une société ayant la forme commerciale puisque ce n'est pas en la personne de cette dernière que l'omission déclarative du compte ouvert à l'étranger est appréciée. En tout état de cause, ce n'est pas à cette dernière que la demande de justification de l'origine et des modalités d'acquisition des avoirs a été adressée.



Par suite, le moyen soulevé par M. et Mme [X] n'est pas de nature à fonder leur contestation de la rectification d'imposition mise en oeuvre à leur égard par l'administration fiscale sur le fondement des articles L. 23 C et L. 71 du livre des procédures fiscales et 755 du code général des impôts. 



Le jugement déféré sera donc confirmé en toutes ses dispositions. 



3.- Sur les frais du procès 



Partie perdante au procès, M. et [X] seront condamnés aux dépens d'appel, en application des articles 695 et suivants du code de procédure civile. 



Pour ce motif, ils seront déboutés de leur demande formée au titre de l'article 700 du code de procédure civile et condamnés à payer à l'Etat la somme de 3 000 euros à titre d'indemnité de procédure. 



PAR CES MOTIFS 





La cour,



REJETTE la fin de non recevoir tirée de la prescription du droit de reprise de l'administration fiscale,



CONFIRME le jugement déféré en toutes ses dispositions 



Y ajoutant,



CONDAMNE M. [S] [X] et Mme [M] [X] aux dépens d'appel,



DÉBOUTE M. [S] [X] et Mme [M] [X] de leur demande formée au titre de l'article 700 du code de procédure civile,



CONDAMNE M. [S] [X] et Mme [M] [X] à payer la somme de 3 000 euros à l'Etat sur le fondement de l'article 700 du code de procédure civile.







LA GREFFIÈRE, LA PRÉSIDENTE