CAA33 · 4ème chambre (formation à 3) — 5 juillet 2022

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 La société Jeanne d'Arc a demandé au tribunal administratif de Poitiers de prononcer la restitution de l'excédent de taxe sur la valeur ajoutée dont elle s'est acquittée au titre du deuxième trimestre 2017, à hauteur d'un montant de 26 073 euros. 
 Par un jugement n° 1802073 du 19 novembre 2019, le tribunal administratif de Poitiers a rejeté sa demande. 
 Procédure devant la cour administrative d'appel : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés le 10 décembre 2019 et le 28 juillet 2020, la société Jeanne d'Arc, représentée par Me Bussières et Me Mornet, demande à la cour : 
 1°) d'annuler le jugement n° 1802073 du tribunal administratif de Poitiers du 19 novembre 2019 ; 
 2°) de prononcer la restitution de l'excédent de taxe sur la valeur ajoutée dont elle s'est acquittée au titre du deuxième trimestre 2017, à hauteur d'un montant de 26 073 euros ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - dès lors que l'acquisition des terrains vendus n'a pas ouvert droit à déduction, c'est à tort que l'administration a refusé la restitution de taxe sur la valeur ajoutée en litige au motif que le régime de taxe sur la valeur ajoutée sur la marge prévu par l'article 268 du code général des impôts n'était pas applicable en l'absence d'identité entre les biens acquis et les biens vendus ; cette interprétation de l'article 268 du code général des impôt est contraire à l'intention du législateur et au principe de neutralité de la taxe sur la valeur ajoutée ; 
 - la réponse ministérielle Vogel (n° 04171, JO Sénat du 17 mai 2018), si elle maintient l'identité juridique entre le bien acquis et le bien vendu, est plus favorable aux professionnels de l'immobilier ; 
 - l'administration n'est pas fondée à faire valoir qu'en l'absence de factures rectificatives, la demande de restitution conduirait à un enrichissement sans cause, alors que, dans une relation de vente à l'égard de clients qui sont des particuliers ne pouvant répercuter la taxe sur la valeur ajoutée comme en l'espèce, le risque de perte fiscale est inexistant ; à l'inverse, l'application de la taxe sur la valeur ajoutée sur le prix total des ventes a généré un appauvrissement indu de la société, celle-ci n'ayant pas pu majorer le prix de revente des biens du montant de la taxe. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés les 3 juin 2020 et 6 avril 2022, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête en faisant valoir que le montant des droits en litige ne saurait excéder la somme de 21 737 euros et que les moyens soulevés par la société requérante ne sont pas fondés. 
 Par une ordonnance du 23 mars 2022 la clôture d'instruction a été fixée au 13 avril 2022 à 12h00. 
 Un mémoire et des pièces, présentés pour la société Jeanne d'Arc, ont été enregistrés le 30 mai 2022, soit après la clôture d'instruction. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - la loi n° 2010-237 du 9 mars 2010 ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. A B,  
 - et les conclusions de Mme Cécile Cabanne, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La société Jeanne d'Arc, qui exerce une activité de marchand de biens, a acquis le 8 avril 2016 auprès d'un particulier une maison et le terrain y attenant d'une surface totale de 12,19 ares en vue de diviser la parcelle initiale pour céder séparément la maison et deux terrains à bâtir. Par deux actes des 20 mars et 7 avril 2017, la société a cédé les deux terrains en se plaçant sous le régime de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) sur le prix total. Par une réclamation du 20 juin 2018, la société a sollicité auprès de l'administration fiscale, au titre de ces deux ventes, l'application du régime de la TVA sur la marge et la restitution de l'excédent de taxe indûment acquittée sur le prix de revente total des terrains. Par une décision du 24 juillet 2018, le service a rejeté cette demande. La société Jeanne d'Arc relève appel du jugement par lequel le tribunal administratif de Poitiers a rejeté sa demande tendant à la restitution de l'excédent de TVA dont elle s'est acquittée au titre du deuxième trimestre 2017, à hauteur d'un montant de 26 073 euros. 
 2. Le I de l'article 257 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable issue de l'article 16 de la loi du 9 mars 2010 de finances rectificative pour 2010, prévoit que les opérations concourant à la production ou à la livraison d'immeubles, lesquelles comprennent les livraisons à titre onéreux de terrains à bâtir, sont soumises à la TVA. En vertu du 2 du b de l'article 266 du même code, l'assiette de la taxe est en principe constituée par le prix de cession. 
 3. Toutefois, l'article 392 de la directive du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de TVA dispose que : " Les États membres peuvent prévoir que, pour les livraisons de bâtiments et de terrains à bâtir achetés en vue de la revente par un assujetti qui n'a pas eu droit à déduction à l'occasion de l'acquisition, la base d'imposition est constituée par la différence entre le prix de vente et le prix d'achat. ". L'article 268 du code général des impôts, pris pour la transposition de ces dispositions, prévoit, dans sa rédaction également issue de l'article 16 de la loi du 9 mars 2010, que : " S'agissant de la livraison d'un terrain à bâtir (), si l'acquisition par le cédant n'a pas ouvert droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, la base d'imposition est constituée par la différence entre : / 1° D'une part, le prix exprimé et les charges qui s'y ajoutent ; / 2° D'autre part, selon le cas : / - soit les sommes que le cédant a versées, à quelque titre que ce soit, pour l'acquisition du terrain(); / - soit la valeur nominale des actions ou parts reçues en contrepartie des apports en nature qu'il a effectués. ". 
 4. Il résulte des dispositions de l'article 268 du code général des impôts, lues à la lumière de celles de la directive dont elles ont pour objet d'assurer la transposition, que les règles de calcul dérogatoires de la TVA qu'elles prévoient s'appliquent aux opérations de cession de terrains à bâtir qui ont été acquis en vue de leur revente et ne s'appliquent donc pas à une cession de terrains à bâtir qui, lors de leur acquisition, avaient le caractère d'un terrain bâti, notamment quand le bâtiment qui y était édifié a fait l'objet d'une démolition de la part de l'acheteur-revendeur ou quand le bien acquis a fait l'objet d'une division parcellaire en vue d'en céder séparément des parties ne constituant pas le terrain d'assiette du bâtiment. En outre, en réponse à une question préjudicielle posée par le Conseil d'Etat dans sa décision n° 416727 du 25 juin 2020, la Cour de justice de l'Union européenne dans un arrêt C-299/20 du 30 septembre 2021, rendu dans le cadre du régime de TVA immobilière applicable avant le 11 mars 2010, mais également applicable au régime actuel, est venue confirmer que l'article 392 de la directive de 2006 doit être interprété en ce sens qu'il exclut l'application du régime de taxation sur la marge à des livraisons de terrains à bâtir lorsque ces terrains acquis non bâtis sont devenus, entre le moment de leur acquisition et celui de leur revente par l'assujetti, notamment par l'effet d'une division parcellaire, des terrains à bâtir. Une ordonnance n° C-191/21 de cette même Cour en date du 10 février 2022, en réponse à une question préjudicielle posée par la cour administrative d'appel de Lyon le 25 mars 2021 concernant les terrains acquis bâtis, réitère cette solution. 
 5. En premier lieu, il résulte de l'instruction que l'ensemble immobilier acquis sans droit à déduction de la TVA par la société Jeanne d'Arc le 8 avril 2016 sur le territoire de la commune de Fouras était constitué, sur la parcelle cadastrée AT 337, d'une maison à usage d'habitation, d'un garage, d'un studio et d'un terrain. Cet ensemble immobilier avait donc, au moment de son acquisition par la société requérante, la qualité de terrain bâti et non de terrain à bâtir. Postérieurement à cette acquisition, la société a divisé le terrain en plusieurs parcelles, détachant ainsi, sur la parcelle AT 801 nouvellement constituée, la maison qu'elle avait précédemment acquise et qu'elle a cédée le 2 février 2017. Les 20 mars et 7 avril 2017, la société a ensuite cédé les nouvelles parcelles AT 803 et AT 804 comme terrain à bâtir. Compte tenu de ce qui a été exposé au point 4, dès lors que les parcelles AT 803 et AT 804 formaient, lors de l'acquisition de l'ensemble immobilier par la société Jeanne d'Arc, une partie d'un terrain bâti, et quand bien même la société avait dès cette acquisition l'intention de procéder à une opération de division et y avait été autorisée par arrêté municipal du 26 janvier 2016, l'administration a pu, à bon droit et sans méconnaître l'intention du législateur ni le principe de neutralité de la TVA, estimer que la revente de ces parcelles ne pouvait être placée, au titre de la taxe dont la société était redevable, sous le régime de la marge prévu à l'article 268 du code général des impôts. 
 6. En deuxième lieu, la société Jeanne d'Arc ne saurait, en tout état de cause, utilement se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la réponse à la question écrite n° 04171 du sénateur Vogel publiée dans le Journal officiel du Sénat du 17 mai 2018 dès lors que cette réponse ne comporte pas une interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il lui est fait application par le présent arrêt. 
 7. En dernier lieu, compte tenu de ce qui a été exposé au point 5 et dès lors que la société Jeanne d'Arc ne pouvait se placer sous le régime de la TVA sur la marge au titre des ventes litigeuses, elle ne peut utilement soutenir qu'en l'absence d'enrichissement sans cause et de risque de perte de recettes fiscales, l'administration ne pouvait valablement lui opposer l'absence de production de factures rectificatives mentionnant un montant de taxe calculé sur la marge.  
 8. Il résulte de ce qui précède, sans qu'il soit besoin de statuer sur la fin de non-recevoir opposée par l'administration, que la société Jeanne d'Arc n'est pas fondée à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Poitiers a rejeté sa demande. Les conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées par voie de conséquence. 
 DECIDE : 
 Article 1er : La requête de la société Jeanne d'Arc est rejetée. 
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SCI Jeanne d'Arc et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Copie en sera adressée à la direction spécialisée de contrôle fiscal sud-ouest. 
 Délibéré après l'audience du 7 juin 2022 à laquelle siégeaient : 
 Mme Evelyne Balzamo, présidente, 
 M. Dominique Ferrari, président-assesseur, 
 M. Michaël Kauffmann, premier conseiller, 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 5 juillet 2022.  
 Le rapporteur, 
 Michaël B   La présidente, 
 Evelyne Balzamo 
 Le greffier, 
 Christophe Pelletier  
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.