CAA13 · 3ème chambre - formation à 3 — 20 décembre 2022

Vu la procédure suivante :  
 
Procédure contentieuse antérieure : 
 
M. et Mme B... C... ont demandé au tribunal administratif de Nîmes de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôts sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2012, 2013 et 2014. 
 
A... un jugement n° 1700868, 1700869, 1700870 du 8 février 2019, le tribunal administratif de Nîmes a rejeté leur demande. 
 
Procédure devant la Cour : 
 
A... une requête, enregistrée le 29 mars 2019, M. et Mme B... C..., représentés A... Me Reymond, demandent à la Cour : 
 
1°) d’annuler le jugement du tribunal administratif de Nîmes du 8 février 2019 ; 
 
2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôts sur le revenu et de contributions sociales en litige ; 
 
3°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 2 500 euros en application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 
 
Ils soutiennent que : 
 
 
- la réintégration dans leurs revenus fonciers de la somme de 24 000 euros A... an au titre des loyers du A... la SNC La Pegoulade à la SCI l’Escale est infondée ; 
- le service vérificateur a relevé que la SCI l’Escale avait facturé des loyers à la société F2H de 15 000 euros en 2012, en en encaissant 18 000, et de 10 300 euros en 2013, en en encaissant 13 000 ; les montants encaissés ne peuvent dès lors être qualifiés en totalité de revenus fonciers ; 
- les loyers versés A... la SNC La Pégoulade pour la mise à disposition de deux véhicules sont déductibles en tant que charges ; 
- s’agissant des revenus considérés comme distribués appréhendés A... la SNC La Pégoulade, le chèque de 3 000 euros émis A... la société BMH correspond à des règlements réels de son sous-traitant F2H, l’administration ne démontrant pas le caractère fictif de la facture et cette somme ne pouvant être imposée deux fois au titre du résultat de la SNC et de la société F2H, non plus que le chèque de 15 000 euros émis A... la SCI Romain ; le résultat de la SNC au titre de l’année 2012 doit donc être réduit de 18 000 euros ; 
- s’agissant des autres revenus distribués, et en premier lieu des chèques de 6 195,28 euros et de 13 401,13 euros émis respectivement les 27 juin et 20 décembre 2012 et du chèque de 46 944,54 euros émis le 12 janvier 2013 A... la société ABCD et encaissés A... M. C..., ils correspondent à des salaires rémunérant des prestations de services réalisés A... ce dernier et ils ne peuvent être considérés comme des revenus distribués A... la société BMH Bâtiment 
- en deuxième lieu, les chèques de 3 977 euros, 2 500 euros et 4 186 euros perçus A... M. C... de la société BMH correspondent à ses salaires des mois de février, octobre et décembre 2013 ; 
- en troisième lieu les chèques de 7 000 et de 15 000 euros encaissés A... M. C... en 2013 correspondent à des prestations réellement réalisées A... la société F2H ; 
- la majoration de 1,25 % des revenus distribués ne peut être appliquée dès lors que les sommes que M. C... a perçues correspondent à de salaires ; 
- l’assiette des contributions sociales sur les loyers réintégrés dans le résultat de la SNC La Pegoulade et les revenus considérés comme distribués A... les sociétés ABCD et BMH est erronée ; 
- les pénalités pour manquement délibéré appliquées aux revenus fonciers sont injustifiées ; 
- il en est de même de celles appliquées aux revenus distribués A... les sociétés ABCD et BMH ; 
- les majorations de 80 % pour manœuvres frauduleuses sur les revenus distribués A... la société BMH sont également injustifiées. 
 
 
 
A... un mémoire en défense, enregistré le 13 août 2019, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête. 
 
Il fait valoir qu’aucun des moyens de la requête n’est fondé. 
 
 
Vu les autres pièces du dossier. 
 
 
Vu : 
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
- le code de justice administrative. 
 
 
 
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience. 
 
Ont été entendus au cours de l’audience publique : 
- le rapport de M. D..., 
- et les conclusions de M. Ury, rapporteur public. 
 
 
 
 
Considérant ce qui suit : 
 
 
 
1. A l’issue d’un examen de leur situation fiscale personnelle portant sur leurs revenus des années 2012, 2013 et 2014, les époux C... ont été assujettis à des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de cotisations sociales, à raison de revenus de capitaux mobiliers, de revenus fonciers et de bénéfices industriels et commerciaux, assortis de majorations pour manquements délibérés et manœuvres frauduleuses. Ils relèvent appel du jugement du 8 février 2019 A... lequel le tribunal administratif de Nîmes a rejeté leur demande tendant à la décharge de ces impositions supplémentaires. 
 
 
Sur le bien-fondé des impositions : 
 
 
En ce qui concerne les revenus fonciers issus de la SCI l’Escale : 
 
 
2. Aux termes de l’article 12 du code général des impôts : « L'impôt est dû chaque année à raison des bénéfices ou revenus que le contribuable réalise ou dont il dispose au cours de la même année. ». Aux termes de l’article 28 du code général des impôts : « Le revenu net foncier est égal à la différence entre le montant du revenu brut et le total des charges de la propriété » L’article 29 du même code dispose : « (…) le revenu brut des immeubles ou parties d’immeubles donnés en location, est constitué A... le montant des recettes brutes perçues A... le propriétaire, augmenté du montant des dépenses incombant normalement à ce dernier et mises A... les conventions à la charge des locataires. Les subventions et indemnités destinées à financer des charges déductibles sont comprises dans le revenu brut. Il n’est pas tenu compte des sommes versées A... les locataires au titre des charges leur incombant. (…) ». Il appartient à l'administration, lorsque, comme en l'espèce, le contribuable a refusé le redressement dans le délai légal, d'établir que le non-encaissement des loyers procède d'un acte de disposition constitutif d'une libéralité au bénéfice du preneur. 
3. En premier lieu, il résulte de l’instruction que la SCI l’Escale, dont M. et Mme C... sont associés à hauteur de 50 % chacun, a conclu le 31 décembre 2011 avec la SNC La Pégoulade, dont ils sont également les associés avec leur fils, un bail commercial portant sur un immeuble situé avenue Jean Monnet à Morières-lès-Avignon (84310), stipulant un loyer payable mensuellement d’avance, que la seconde déduisait de ces résultats, sans toutefois le verser effectivement à la première, laquelle ne comptabilisait aucun revenu foncier du fait de cette location et n’a pas, A... ailleurs, cherché à évincer la SNC des locaux. M. et Mme C... ne peuvent donc sérieusement soutenir que les locaux objets du bail étaient gratuitement mis à disposition de la SNC A... le biais d’un prêt à usage, ni que la trésorerie de celle-ci ne lui permettait pas de régler les loyers prévus, alors qu’ils ne contestent pas que M. C... a, durant l’année 2014, perçu sur son compte personnel une partie des loyers de location-gérance que la SNC facturait. Si, A... ailleurs, M. et Mme C... soutiennent que l’administration fiscale n’aurait pas pris en compte les charges que constituent pour la SCI la taxe foncière, les assurances, et les intérêts d’emprunt, ils ne contestent pas davantage n’avoir fourni aucune pièce justificative en cours de contrôle, ni que la taxe foncière comme l’assurance étaient stipulées A... le bail commercial comme étant à la charge du preneur. En outre, le ministre fait valoir en défense sans plus être contredit que les intérêts de l’emprunt souscrit pour l’acquisition de l’immeuble ont bien été déduits des résultats de la SCI l’Escale, comme le corroborent, au demeurant, les termes des propositions de rectification du 9 décembre 2015 notifiées aux appelants. Enfin, compte tenu de la communauté d’intérêts existant entre la SCI l’Escale et la SNC La Pégoulade, lesquelles sont dirigées A... M. C... qui en est également actionnaire avec son épouse, l’administration doit être regardée comme apportant la preuve que la SCI l’Escale a disposé des loyers en litige en faveur de la SNC La Pégoulade, sans avoir un intérêt à renoncer à leur perception. 
 
4. En second lieu, il résulte de l’instruction que l’administration a réintégré dans les résultats imposables de la SCI l’Escale des loyers de 7 000 euros au titre de l’année 2012 et de 16 000 euros au titre de l’année 2013 facturés à la société F2H, cette dernière somme résultant du montant de 15 000 euros facturés et encaissés auprès de cette société et d’un reliquat de 1 000 euros facturé au titre de l’année 2012, mais encaissé en 2013. Les requérants ne sont donc pas fondés à soutenir que l’administration aurait à tort réintégré dans les résultats de la SCI en tant que revenus fonciers des sommes excédant ces montants. 
 
En ce qui concerne les bénéfices industriels et commerciaux : 
 
5. Aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts : « Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (…) notamment : 1° Les frais généraux de toute nature (…) ». En vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, s'il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits nécessaires au succès de sa prétention, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des créances de tiers, amortissements, provisions et charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. En ce qui concerne les charges, le contribuable apporte cette justification A... la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible A... nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive. 
 
 
 
6. En soutenant seulement, sans au demeurant en justifier, que M. C... et son fils participaient à la gestion de la SNC La Pégoulade et que l’activité de cette société, qui consiste en un commerce de tabac-presse, est compatible avec l’utilisation de deux véhicules, les requérants n’établissent pas que les dépenses afférentes à deux véhicules Wolkswagen et Scirocco, dont la réalité n’est d’ailleurs pas davantage démontrées, qui ont été déduites en tant que charges du résultat de cette société ont été exposées dans l’intérêt de celle-ci. 
 
 
 
En ce qui concerne les revenus distribués : 
 
 
 
7. En premier lieu, il résulte de l’instruction que la SNC La Pégoulade a encaissé en 2012 un chèque de 3 000 euros censé avoir été émis A... la société BMH en règlement de prestations réalisées A... son sous-traitant, la société F2H, dont M. C... est l’associé unique. Si les requérants soutiennent que l’administration ne démontre pas le caractère fictif de la facture émise A... cette dernière société, la réalité de la prestation n’est pas démontrée, non plus au demeurant que sa consistance, et cette somme a été encaissée A... la SNC La Pégoulade. Les requérants ne sont donc pas fondés à contester l’imposition de cette somme au titre du c de l’article 111 du code général des impôts. S’ils soutiennent A... ailleurs que ce chèque, ainsi que celui de 15 000 euros émis A... la SCI Romain, ne pouvaient faire l’objet d’une double imposition, ils n’assortissent pas ce moyen de précisions permettant d’en apprécier le bien-fondé. 
 
 
 
8. En second lieu, M. et Mme C... soutiennent que les chèques de 6 195,28 euros et de 13 401,13 euros émis respectivement les 27 juin et 20 décembre 2012 et celui de 46 944,54 euros émis le 12 janvier 2013 A... la société ABCD et encaissés A... M. C... constituent des salaires versés à ce dernier. Toutefois, il résulte de l’instruction que ces sommes correspondent à des prestations réalisées A... la société BMH qui auraient dû être reversées à cette société dans le cadre d’un marché conclu avec l’OPHLM d’Avignon A... un groupement dirigé A... la société ABCD. En tout état de cause, il est constant que M. C... n’a jamais été déclaré en tant que salarié A... la société ABCD. C’est dès lors à bon droit que ces sommes ont pu être considérées comme des revenus distribués A... cette société, nonobstant la circonstance, non démontrée et étrangère à cette imposition, de l’existence d’un conflit entre associés au sein de la société BMH. Si, A... ailleurs, les requérants soutiennent que les chèques perçus A... M. C... de la société BMH correspondent à ses salaires des mois de février, octobre et décembre 2013, il n’est pas davantage démontré que M. C... était salarié de cette société. Si les requérants soutiennent encore que les chèques de 7 000 et de 15 000 euros émis A... la société BMH respectivement en 2012 et 2013 correspondent à des prestations effectivement réalisées A... la société F2H, ils n’assortissent pas ce moyen des précisions permettant d’en apprécier le bien-fondé, alors qu’il n’est pas contesté qu’ils ont été encaissés directement A... M. C.... Enfin, et s’agissant de la somme de 35 505 euros figurant au débit du compte courant de ce dernier dans la société BMH, qui infère l’appréhension de cette somme, les requérants ne sauraient utilement invoquer la défaillance de l’expert-comptable de la société. 
 
9. En troisième lieu, aux termes du 7 de l’article 158 du code général des impôts : « Le montant des revenus et charges énumérés ci-après, retenu pour le calcul de l'impôt selon les modalités prévues à l'article 197, est multiplié A... un coefficient de 1,25. Ces dispositions s'appliquent :/ (…) 2° Aux revenus distribués mentionnés aux c à e de l'article 111, aux bénéfices ou revenus mentionnés à l'article 123 bis et aux revenus distribués mentionnés à l'article 109 résultant d'une rectification des résultats de la société distributrice (…) » Si M. et Mme C... soutiennent que la majoration fixée A... ces dispositions ne peut être appliquée dès lors que les sommes perçues des sociétés ABCD et BMH constituent des salaires, il résulte de ce qui a été dit aux points précédents qu’il n’est pas démontré que M. C... était salarié de ces sociétés, et que c’est à bon droit que l’administration les a considérées comme des revenus distribués. C’est A... suite à bon droit qu’elle a appliqué à ces sommes la majoration prévue A... les dispositions du 2° du 7 de l’article 158 du code général des impôts. 
 
 
Sur les majorations : 
 
 
10. Aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; / (…) c. 80 % en cas de manœuvres frauduleuses (…) ». 
 
En ce qui concerne les majorations pour manquement délibéré : 
 
11. Ainsi qu’il a été dit au point 3 du présent arrêt, la SCI l’Escale, dont M. et Mme C... sont les associés, a disposé sans y avoir intérêt des loyers facturés à la SNC La Pégoulade, dont les requérants sont également associés. Ce dispositif, qui a permis à cette seconde société de déduire des loyers sans les verser, alors que ces loyers n’étaient A... ailleurs pas comptabilisés A... la SCI l’Escale, établit l’intention d’éluder l’impôt, sans qu’ait d’incidence la circonstance, à la supposer établie, que l’expert-comptable de ces sociétés aurait conseillé de ne pas déclarer ces loyers. A... ailleurs, et ainsi qu’il a été dit au point 8 du présent arrêt, il n’est pas établi que les sommes versées à M. C... A... les sociétés ABCD et BMH constitueraient des salaires, ce qui, au demeurant, est sans incidence sur l’application des majorations en litige. 
 
En ce qui concerne les majorations pour manœuvres frauduleuses : 
 
12. M. et Mme C... reprennent en appel, sans apporter d’élément nouveau, les moyens tirés de que les pénalités en litige ne sont pas fondées dès lors que les sommes versées A... la société BHM correspondent à des prestations effectivement réalisées. Il convient d’écarter ces moyens A... adoption des motifs retenus à bon droit A... le tribunal administratif au point 26 du jugement attaqué. 
 
13. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme C... ne sont pas fondés à soutenir que c’est à tort que, A... le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nîmes a rejeté leur demande. 
 
Sur les frais liés au litige : 
 
 
14. Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative, font obstacle à ce que l’Etat, qui n’a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à M. et Mme C... la somme qu’ils réclament au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. 
 
 
 
D É C I D E : 
 
 
 
Article 1er : La requête de M. et Mme C... est rejetée. 
 
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme B... C... et au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 
Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer. 
 
Délibéré après l’audience du 15 décembre 2022, où siégeaient : 
 
- Mme Paix, présidente, 
- M. Platillero, président assesseur, 
- M. Claudé-Mougel, premier conseiller. 
 
Rendu public A... mise à disposition au greffe, le 20 décembre 2022.