CAA13 · 3ème chambre - formation à 3 — 21 décembre 2023

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 La société civile immobilière (SCI) Gadlu a demandé au tribunal administratif de Marseille de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2011 et 2012, et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2012, ainsi que des pénalités correspondantes. 
 Par une ordonnance du président du tribunal administratif de Marseille prise en application des dispositions de l'article R. 351-3 du code de justice administrative, la demande a été transmise au tribunal administratif de Bastia. 
 Par un jugement n° 1700722 du 14 février 2019, le tribunal administratif de Bastia a rejeté cette demande. 
 Procédure devant la Cour : 
 Par une requête et des mémoires enregistrés le 4 avril 2019, le 20 mai 2021 et le 19 octobre 2023, la SCI Gadlu, représentée par Me Dutel, demande à la Cour : 
 1°) d'annuler le jugement du tribunal administratif de Bastia du 14 février 2019 ; 
 2°) de prononcer la décharge des impositions en litige et des pénalités correspondantes ; 
 3°) de condamner l'Etat aux entiers dépens et de mettre à sa charge la somme de 3 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - la vérification de comptabilité dont elle a fait l'objet est irrégulière, dès lors que l'administration a méconnu l'article L. 13 du livre des procédures fiscales ; 
 - l'avis de mise en recouvrement daté du 15 mars 2016 a été signé par un comptable incompétent ; 
 - cet avis de mise en recouvrement est irrégulier, dès lors que le prénom du signataire n'est pas mentionné, et que son nom est illisible ; 
 - c'est à tort que l'administration a estimé qu'elle devait être assujettie à l'impôt sur les sociétés. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés le 11 juillet 2029, le 12 octobre 2023 et le 23 novembre 2023, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet la requête. 
 Il fait valoir que les moyens soulevés par la SCI Gadlu ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code des relations entre le public et l'administration ; 
 - le décret n° 2009-707 du 16 juin 2009 ; 
 - l'arrêté du 21 mars 2006 portant réorganisation des postes comptables de la direction générale des impôts ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Mastrantuono, 
 - et les conclusions de M. Ury, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La SCI Gadlu, qui avait pour activité la gestion de l'immeuble dont elle est propriétaire à Marseille, a fait l'objet d'un contrôle fiscal portant sur la période du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2012. A l'issue de ce contrôle, l'administration fiscale a estimé que la société devait être assujettie à l'impôt sur les sociétés, et, par ailleurs, a opéré des rappels de taxe sur la valeur ajoutée selon la procédure de taxation d'office. La SCI Gadlu relève appel du jugement du 14 février 2019 par lequel le tribunal administratif de Bastia a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a ainsi été assujettie au titre des exercices clos en 2011 et 2012, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont ainsi été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2012, et des pénalités correspondantes. 
 Sur la régularité de la procédure d'imposition : 
 2. Aux termes de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales : " I. - Les agents de l'administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables () ". 
 3. D'une part, il résulte de la combinaison des dispositions de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales, du 2° de l'article 260 du code général des impôts et de l'article 195 A de l'annexe II à ce même code qu'une SCI peut faire l'objet d'une vérification de comptabilité en matière de taxe sur la valeur ajoutée lorsqu'elle a opté pour cet impôt puisqu'elle est astreinte en application des dispositions de l'article 195 A de l'annexe II au code général des impôts aux obligations incombant aux assujettis à cette taxe, et notamment à la tenue du livre prévu par les dispositions du 3° du I de l'article 286 du même code, qui doit être regardé comme un document comptable au sens de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales et que, pour les mêmes raisons, les règles relatives au contrôle de la taxe sur la valeur ajoutée lui sont alors applicables. D'autre part, il résulte des dispositions de l'article 72 bis du code général des impôts ainsi que des dispositions des articles 46 B à D de l'annexe III du même code, prises pour leur application, qu'afin d'examiner les documents et pièces justificatives, notamment les documents comptables ou sociaux, inventaires, copies de lettres, pièces de recettes et de dépenses, que doivent tenir les sociétés immobilières non soumises à l'impôt sur les sociétés qui donnent leurs immeubles en location ou en confèrent la jouissance à leurs associés, l'administration peut légalement procéder à des contrôles sur place, dans le respect des garanties bénéficiant à l'ensemble des contribuables vérifiés. 
 4. Il résulte de l'instruction que la société requérante, qui a opté pour la taxe sur la valeur ajoutée, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité en ce qui concerne cette taxe, portant sur la période du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2012. En ce qui concerne ses revenus fonciers, alors qu'il n'est ni allégué ni même établi que le service vérificateur aurait exigé la production de documents ou de pièces autres que ceux que la société était tenue de conserver en vertu des dispositions des articles 46 B à D de l'annexe III au code général des impôts, ou qu'elle aurait été privée d'une des garanties attachées à la procédure de contrôle sur place, elle doit être regardée comme ayant fait l'objet d'un tel contrôle au titre de la même période, et non d'une vérification de comptabilité. Sont sans incidence à cet égard les circonstances que l'administration s'est bornée à lui adresser un avis de vérification, sans lui adresser en outre un avis de contrôle sur place relatif aux revenus fonciers, et que la proposition de rectification du 1er juillet 2014 indique qu'elle fait suite à une vérification de comptabilité. Le moyen tiré d'une méconnaissance de la procédure d'imposition doit ainsi être écarté. 
 Sur la régularité de l'avis de mise en recouvrement : 
 5. En premier lieu, aux termes de l'article L. 206 du livre des procédures fiscales : " En ce qui concerne l'impôt sur le revenu et les taxes assimilées et l'impôt sur les sociétés, les contestations relatives au lieu d'imposition ne peuvent, en aucun cas, entraîner l'annulation de l'imposition ". Il résulte de ces dispositions, éclairées par les travaux préparatoires, qu'elles font obstacle à ce que le contribuable obtienne la décharge de l'une des impositions qu'elles mentionnent au seul motif que l'avis de mise en recouvrement qui l'a établie aurait été signé par une autorité territorialement incompétente. Il y a lieu ainsi d'écarter comme inopérant le moyen tiré de l'incompétence du comptable public soulevé par la requérante pour ce qui est des cotisations litigieuses en matière d'impôt sur les sociétés. 
 6. En deuxième lieu, d'une part, aux termes de l'article 287 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au présent litige : " 1. Tout redevable de la taxe sur la valeur ajoutée est tenu de remettre au service des impôts dont il dépend et dans le délai fixé par arrêté une déclaration conforme au modèle prescrit par l'administration () ". Aux termes de l'article 32 de l'annexe IV à ce code, dans sa rédaction applicable au présent litige : " a. () les déclarations prescrites par l'article 286 et le 1 de l'article 287 du code général des impôts doivent être souscrites par les redevables de la taxe sur la valeur ajoutée pour l'ensemble des opérations qu'ils réalisent autres que les importations et les opérations visées au 2° du 3 du I de l'article 257 du code général des impôts auprès du service des impôts auquel doit parvenir leur déclaration de bénéfice ou de revenu () ". Aux termes de l'article 218 A du code général des impôts : " 1. L'impôt sur les sociétés est établi au lieu du principal établissement de la personne morale. / Toutefois, l'administration peut désigner comme lieu d'imposition : / soit celui où est assurée la direction effective de la société'; / soit celui de son siège social. () ". Aux termes de l'article L. 256 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au présent litige : " Un avis de mise en recouvrement est adressé par le comptable public compétent à tout redevable des sommes, droits, taxes et redevances de toute nature dont le recouvrement lui incombe lorsque le paiement n'a pas été effectué à la date d'exigibilité. / () L'avis de mise en recouvrement est individuel. Il est signé et rendu exécutoire par l'autorité administrative désignée par décret. Les pouvoirs de l'autorité administrative susmentionnée sont également exercés par le comptable public compétent. () ". Aux termes de l'article L. 257 A du même livre, dans sa rédaction applicable au présent litige : " Les avis de mises en recouvrement peuvent être signés et rendus exécutoires () sous l'autorité et la responsabilité du comptable public compétent, par les agents du service ayant reçu délégation ". Aux termes de l'article R. 256-8 du même livre : " Le comptable mentionné aux premier, deuxième et troisième alinéas de l'article L. 256 est le comptable de la direction générale des finances publiques (). / Le comptable public compétent pour établir l'avis de mise en recouvrement est soit celui du lieu de déclaration ou d'imposition du redevable, soit, dans le cas où ce lieu a été ou aurait dû être modifié, celui compétent à l'issue de ce changement, même si les sommes dues se rapportent à la période antérieure à ce changement. () ". 
 7. D'autre part, aux termes de l'article 1er du décret du 16 juin 2009 relatif aux services déconcentrés de la direction générale des finances publiques : " Les services déconcentrés de la direction générale des finances publiques sont constitués des directions départementales des finances publiques, des directions régionales des finances publiques, des directions spécialisées des finances publiques et des directions locales des finances publiques ". Aux termes de l'article 2 de ce décret : " Les directions départementales des finances publiques assurent la mise en œuvre, dans le ressort territorial du département, sans préjudice des compétences dévolues à d'autres services déconcentrés et services à compétence nationale de la direction générale des finances publiques, des missions dévolues à cette direction générale en ce qui concerne notamment : / 1º L'assiette et le contrôle des impôts, droits, cotisations et taxes de toute nature et ceux d'autres recettes publiques'; / 2º Le recouvrement des impôts, droits, cotisations et taxes de toute nature et celui d'autres recettes publiques () ". Aux termes de l'article 7 de ce décret : " Les directions mentionnées à l'article 1er comprennent des services et des postes comptables, notamment des services des impôts des particuliers et des pôles de recouvrement spécialisé, dont la liste, les attributions, l'organisation et, en tant que de besoin et pour ce qui concerne les missions liées au recouvrement de l'impôt des particuliers, à la publicité foncière et à la gestion financière et comptable des collectivités territoriales et de leurs établissements publics, le ressort territorial sont fixés par arrêté du ministre chargé du budget ". En vertu de l'article 2 de l'arrêté du 21 mars 2006 portant réorganisation des postes comptables de la direction générale des impôts, ceux d'entre eux qui étaient jusqu'alors appelée " recettes des impôts " ont pris la dénomination de " services des impôts des entreprises ". 
 8. Il résulte des dispositions précitées que le chef du service comptable d'un service des impôts des entreprises (SIE), ainsi que ceux de ses agents à qui une délégation a été donnée, sont compétents, dans les limites du ressort territorial de ce service, pour signer les avis de mise en recouvrement prévus par l'article L. 256 du livre des procédures fiscales. 
 9. Il résulte de l'instruction que l'avis de mis en recouvrement émis à l'encontre de la SCI Gadlu le 15 mars 2016 a été signé par le comptable public du SIP-SIE de Porto-Vecchio. Si la SCI Gadlu a son siège à Marseille, où est situé l'immeuble qu'elle exploitait, il est constant que son gérant, M. B, qui détient avec son épouse, de façon directe ou indirecte, la totalité du capital de la société, a déclaré avoir déménagé au cours de l'année 2014, sa résidence étant depuis le 1er janvier 2015 située an Corse-du-Sud. En outre, M. B, dans un courriel adressé à l'administration fiscale le 6 juillet 2016, a lui-même indiqué que la " SCI Gadlu dépend depuis 3 ans du centre des impôts de Porto-Vecchio ", et le conseil de la société a précisé, dans un courriel adressé à l'administration le 17 juin 2019, qu'à l'issue d'un grave dégâts des eaux survenu en 2013 dans les locaux détenus par la SCI Gadlu, qui ont fait l'objet d'un arrêté de péril en 2014, celle-ci n'a plus d'activité depuis le 1er janvier 2014, confirmant ainsi les termes d'une lettre adressée par le conseil de la société au vérificateur, datée du 14 mars 2014, selon laquelle " le siège social est impropre à ce qu'un contrôle puisse s'y dérouler ". Les éléments produits par la société requérante, constitués d'une attestation de l'ancien comptable du SIE de Marseille, rédigée dans le cadre de l'instance, d'échanges de courriels intervenus en 2019 et en 2020, dont il ressort que la responsable du SIE de Porto-Vecchio estime que l'avis de mise en recouvrement aurait dû être émis par le comptable du SIE de Marseille, un avis de procédure civile d'exécution mise en œuvre par le SIE de Marseille en 2021, relative à une créance antérieure à celle en litige, ainsi que des échanges de courriels entre M. B et ce SIE intervenus au cours de l'année 2017 et relatifs à une dette fiscale de la SCI Gadlu dont la nature n'est pas précisée, ne sont pas suffisants pour contredire l'administration quant à l'existence d'un siège de direction de la SCI au domicile de M. B, Dans ces conditions l'avis de mise en recouvrement qui a mis les rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige à la charge de la société requérante a été signé compétemment par le chef du service comptable du SIP-SIE de Porto-Vecchio. 
 10. En troisième lieu, aux termes de l'article L. 212-1 du code des relations entre le public et l'administration : " Toute décision prise par une administration comporte la signature de son auteur ainsi que la mention, en caractères lisibles, du prénom, du nom et de la qualité de celui-ci ". Aux termes de l'article L. 252 A du livre des procédures fiscales : " Constituent des titres exécutoires les arrêtés, états, rôles, avis de mise en recouvrement, titres de perception ou de recettes que l'Etat, les collectivités territoriales ou les établissements publics dotés d'un comptable public délivrent pour le recouvrement des recettes de toute nature qu'ils sont habilités à recevoir ". Pour l'application de ces dispositions et de celles de l'article L. 256 du livre des procédures fiscales, citées au point 6, applicables au litige, le contribuable auquel a été adressé, avant le 1er janvier 2017, un avis de mise en recouvrement, lequel constitue un titre exécutoire authentifiant la créance de l'administration, doit être à même de vérifier que son signataire est effectivement l'autorité compétente en vertu des dispositions des articles L. 256, L. 257 A et R. 256-8 du livre des procédures fiscales. Si l'ampliation de l'avis de mise en recouvrement adressée au contribuable n'a pas nécessairement à comporter de signature dès lors que l'original déposé au service compétent en est revêtu, il résulte des dispositions de l'article L. 212-1 du code des relations entre le public et l'administration qu'elle doit en revanche comporter les mentions de nature à permettre l'identification de son auteur et sa qualité. 
 11. Il résulte de l'instruction que l'avis de mise en recouvrement du 15 mars 2016 émis à l'encontre de la SCI Gadlu comporte dans le cadre " nom et qualité du signataire ", le tampon du signataire, qui mentionne " M. C A ", ainsi que sa qualité de responsable du SIP-SIE de Porto-Vecchio. Ainsi, alors même que le prénom du signataire, recouvert partiellement de la mention " Le Comptable public ", et de la signature de l'intéressé, est difficilement lisible, l'avis de mise en recouvrement adressé à la société appelante, contrairement à ce qui est soutenu, comportait les mentions de nature à lui permettre l'identification de son auteur et de sa qualité. 
 Sur le bien-fondé de l'imposition : 
 12. Aux termes de l'article 206 du code général des impôts : " 1. () sont passibles de l'impôt sur les sociétés, quel que soit leur objet, les sociétés anonymes () / 2. Sous réserve des dispositions de l'article 239 ter, les sociétés civiles sont également passibles dudit impôt, même lorsqu'elles ne revêtent pas l'une des formes visées au 1, si elles se livrent à une exploitation ou à des opérations visées aux articles 34 et 35 ". Une société civile donnant habituellement en location des locaux garnis de meubles doit être regardée comme exerçant une activité commerciale au sens de l'article 34 du code général des impôts et, par suite, est passible de l'impôt sur les sociétés par application du 2 de l'article 206 du même code. 
 13. Si la société requérante fait valoir que les locaux qu'elle donnait à bail en 2011 et 2012 ne comportaient aucun équipement, il résulte de l'instruction que ces locaux ont été loués à la société Kalliste Ribellu à compter du 1er mars 2011, et à la société Sphinx à compter du 1er décembre 2011, et il résulte des mentions non contredites du contrat de domiciliation conclu le 15 novembre 2011 entre la SCI Gadlu et la société Sphinx que l'immeuble est à usage de bureaux, et que les locaux sont équipés du mobilier et du matériel permettant de fournir des prestations de services communs aux entreprises. La réalité de cet équipement est au demeurant confirmée par le procès-verbal d'huissier rédigé le 20 avril 2012, qui dresse l'inventaire du mobilier présent dans les locaux. En outre, la SCI Gadlu a inscrit en immobilisations, en novembre 2011, des travaux d'équipements électriques des bureaux et a conclu, à partir de janvier 2012, un contrat pour plusieurs lignes de téléphone fixes et mobiles, ainsi que pour l'accès à internet à très haut débit. Ainsi, et quand bien même le mobilier appartiendrait à la société Kalliste Ribellu, la SCI Gadlu, qui se livrait à une location de locaux meublés, a été à bon droit assujettie à l'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2011 et en 2012. 
 14. Il résulte de tout ce qui précède que la SCI Gadlu n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Bastia a rejeté sa demande. Par conséquent, ses conclusions tendant à l'application des articles L. 761-1 et R. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées. 
 D É C I D E : 
 Article 1er : La requête de la SCI Gadlu est rejetée. 
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société civile immobilière Gadlu et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer. 
 Délibéré après l'audience du 7 décembre 2023, où siégeaient : 
 - Mme Paix, présidente, 
 - M. Platillero, président assesseur, 
 - Mme Mastrantuono, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe, le 21 décembre 2023.