CAA33 · 7ème chambre (formation à 3) — 5 mai 2022

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 M. A D a demandé au tribunal administratif de Poitiers de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2013 et 2014. 
 Par un jugement n° 1801470 du 11 février 2020, le tribunal administratif de Poitiers a rejeté sa demande. 
 Procédure devant la cour : 
 Par une requête, enregistrée le 1er août 2020, et un mémoire en réplique enregistré le 20 mars 2022, M. D, représenté par Me Aucher, demande à la cour : 
 1°) d'annuler ce jugement du 11 février 2020 du tribunal administratif de Poitiers ;  
 2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2013 et 2014, à hauteur de 191 930 euros ; 
 3°) de mettre à la charge de l'État la somme de 6 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Il soutient que : 
 En ce qui concerne la régularité de la procédure : 
 - la vérification a été diligentée par un vérificateur territorialement incompétent, dès lors que tant le siège social de la SASU RetC que son domicile étaient situés en Seine-et-Marne ; s'il a adressé ses déclarations d'impôt 2013 et 2014, portant la mention de son ancienne adresse, au service des impôts à Poitiers, cela relève d'un pur automatisme qui ne peut laisser déduire qu'il a entendu déclarer son ancienne adresse au titre des exercices 2013 et 2014 ; 
 - il a été privé d'un réel débat oral et contradictoire ; c'est la vérificatrice elle-même qui a pris l'initiative de fixer comme lieu pour la vérification de comptabilité le centre des impôts de Poitiers ; or, il ne saurait en être déduit qu'il avait ainsi donné son accord implicite pour que la vérification de comptabilité ne fût pas effectuée dans les locaux de l'entreprise ; en outre, le rendez-vous dans les locaux de l'administration a été l'unique entretien auquel il a eu droit ; 
 En ce qui concerne le bien-fondé des impositions : 
 - l'article L. 169 du livre des procédures fiscales a été méconnu ; en effet, outre le commerce de véhicules automobiles, une autre activité figurait au K bis de la société, à savoir le conseil en matière de commerce et de transport maritimes, activité pour laquelle la SASU s'est parfaitement acquittée de ses obligations fiscales au titre de la période en litige ; ainsi, c'est par une lecture partielle du K bis que l'administration comme les premiers juges ont conclu au caractère occulte, par défaut de déclaration, de son activité ; 
 - il n'y a eu aucun enrichissement personnel à son profit ; le fait que les opérations en litige n'aient pas été portées au débit de son compte n'est de nature ni à exclure l'existence d'une compensation ni à caractériser une activité occulte ; en réalité, les sommes ne faisaient que transiter par son compte bancaire personnel, leur reversement devant intervenir en monnaie locale à destination de la société congolaise consignataire, la société Translo ; il a produit des pièces qui établissent la réalité de ces reversements ; si certains de ces remboursements sont postérieurs aux années en litige, il justifie de ce que la société Translo a effectué des relances en sa direction et l'a même autorisé à y procéder par versement direct à la société Socotram, créancier institutionnel de Translo. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 19 janvier 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens présentés par M. D ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu :  
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;  
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme B C, 
 - et les conclusions de Mme Florence Madelaigue, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. D a fait l'objet d'un examen contradictoire de l'ensemble de sa situation fiscale personnelle (ESFP) au titre des années 2013, 2014 et 2015. Le service ayant alors constaté l'existence, au crédit d'un compte bancaire personnel ouvert en France par l'intéressé, de sommes versées par des sociétés étrangères d'armateur et de fret maritime, il en a conclu à l'exercice d'une activité d'intermédiaire en matière de transport maritime entre des armateurs asiatiques et des sociétés congolaises, et a qualifié plusieurs sommes encaissées par le requérant sur ce compte bancaire de bénéfices non commerciaux provenant d'une activité occulte. Par suite, M. D a été informé, le 7 juillet 2016, de l'engagement d'une vérification de comptabilité au titre des années 2006 à 2015. Par deux propositions de rectification en date du 6 décembre 2016, il a été informé des rectifications envisagées au terme de la vérification de comptabilité et au terme de l'ESFP, et a présenté des observations le 28 décembre 2016 et le 24 janvier 2017. Des suppléments d'impôt sur le revenu au titre des années 2013 et 2014 ont été mis en recouvrement le 30 septembre 2017, pour un montant total en droits et pénalités de 191 830 euros. M. D a présenté une réclamation préalable le 10 novembre 2017, qui a fait l'objet d'une décision de rejet notifiée le 7 mai 2018. M. D fait appel du jugement du tribunal administratif de Poitiers du 11 février 2020 qui a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôts sur le revenu au titre des années 2013 et 2014 auxquelles il a été assujetti, à hauteur de 191 830 euros en droits et pénalités. 
 Sur les conclusions à fin de décharge : 
 En ce qui concerne la régularité de la procédure : 
 2. En premier lieu, aux termes de l'article L. 11 du code général des impôts : " Lorsqu'un contribuable a déplacé soit sa résidence, soit le lieu de son principal établissement, les cotisations dont il est redevable au titre de l'impôt sur le revenu, tant pour l'année au cours de laquelle s'est produit le changement que pour les années antérieures non atteintes par la prescription, peuvent valablement être établies au lieu d'imposition qui correspond à sa nouvelle situation ". Aux termes de l'article L. 45-0 A du livre de procédures fiscales : " Sans préjudice des dispositions de l'article 11 du code général des impôts, lorsque le lieu de déclaration ou d'imposition d'un contribuable a été ou aurait dû être modifié, les agents des impôts compétents à l'issue de ce changement peuvent également assurer l'assiette et le contrôle de l'ensemble des impôts ou taxes non atteints par la prescription ". Cette règle de compétence, applicable à l'ensemble des impôts ou taxes dus par un contribuable ayant changé de lieu de déclaration ou d'imposition, est analogue à celle prévue par l'article 11 du code général des impôts à l'égard du seul impôt sur le revenu. S'il résulte de ces dispositions que les services territorialement compétents au regard de la nouvelle adresse du contribuable peuvent assurer l'assiette et le contrôle des impôts, pour autant et dans le cas où le contribuable, postérieurement au changement d'adresse, a cependant souscrit ses déclarations et a été, en conséquence, imposé auprès du service dont dépendait l'ancienne adresse, ce dernier service reste compétent, concurremment avec le service dont dépend effectivement la nouvelle résidence du contribuable, pour le contrôle de ses déclarations. 
 3. En l'espèce, il résulte de l'instruction que M. D a adressé ses déclarations de revenus 2013 et 2014 au service des impôts de Poitiers, en mentionnant une résidence au 1er janvier située 5 B rue des Iris à Buxerolles (Vienne). Au mois de mai 2016, il a déposé sa déclaration de revenus en modifiant son adresse au 1er janvier de l'année 2016 par la mention du 24 B rue des Marinières à Combs-la-Ville (Seine-et-Marne). Dans ces conditions, comme l'ont relevé à bon droit les premiers juges, quand bien même le requérant avait signalé un changement d'adresse un mois avant le début des opérations de contrôle, les services vérificateurs de Poitiers demeuraient compétents pour procéder au contrôle en litige. Le moyen tiré de l'incompétence du service vérificateur doit donc être écarté. 
 4. En second lieu, M. D fait valoir que le principe d'un débat oral et contradictoire n'a pas été respecté, dès lors qu'il n'avait pas donné son accord pour que la vérification de comptabilité fût effectuée dans les locaux de l'administration et que le rendez-vous dans ces locaux le 7 octobre 2016 a été l'unique entretien auquel il a eu droit. 
 5. D'une part, aux termes de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales : " Les agents de l'administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables () ". Si les dispositions de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales ont pour conséquence que toute vérification de comptabilité doit en principe se dérouler dans les locaux de l'entreprise vérifiée, la vérification n'est toutefois pas nécessairement entachée d'irrégularité du seul fait qu'elle ne s'est pas déroulée dans ces locaux, dès lors que cette circonstance ne fait, par elle-même, pas obstacle à ce que la possibilité d'engager avec le vérificateur un débat oral et contradictoire demeure offerte aux représentants de l'entreprise vérifiée. Dans cette hypothèse, il appartient au requérant d'apporter la preuve que l'entreprise a été privée des garanties ayant pour objet d'assurer aux contribuables la possibilité d'un débat oral et contradictoire avec le vérificateur.  
 6. D'autre part, aux termes de l'article L. 47 C du livre des procédures fiscales : "Lorsque, au cours d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle, sont découvertes des activités occultes ou mises en évidence des conditions d'exercice non déclarées de l'activité d'un contribuable, l'administration n'est pas tenue d'engager une vérification de comptabilité pour régulariser la situation fiscale du contribuable au regard de cette activité ".   
 7. D'une part, il n'est pas sérieusement contesté qu'à la suite de plusieurs tentatives pour fixer une date d'entretien au titre de la vérification de comptabilité, d'abord le 26 juillet 2016, puis le 25 août 2016, le requérant a finalement contacté le service le 28 août 2016 pour demander que cet entretien pût se dérouler le 1er septembre. Après une nouvelle annulation par M. D du rendez-vous ainsi convenu à l'adresse située à Buxerolles, à laquelle la vérificatrice s'était une première fois vainement déplacée, le service a finalement proposé que la vérification se déroule le 22 septembre 2016, dans les locaux de l'administration. Sans avoir informé le service de son indisponibilité, le requérant ne s'est pas présenté à ce rendez-vous. Ce n'est qu'à la suite d'une seconde mise en garde sur les conséquences de l'opposition à contrôle fiscal qu'un entretien a pu être effectué le 7 octobre 2016 dans les locaux du service, dont un compte-rendu a été transmis au contribuable le 10 octobre, auquel celui-ci a répondu le 31 octobre suivant. Dans ces conditions, M. D, qui n'indique pas avoir refusé que l'entretien se déroule finalement dans les locaux du service, doit être regardé comme l'ayant nécessairement accepté. Il n'allègue enfin d'aucune circonstance de nature à démontrer que ces modalités n'auraient pas permis l'instauration d'un débat oral et contradictoire, alors en outre qu'il avait pu adresser au service des explications sur la nature de ses activités par un courrier reçu le 3 octobre 2016 préalablement à l'entretien programmé le 7 octobre, et qu'au demeurant, lors de l'entretien effectué le 21 juin 2016 dans le cadre de l'ESFP, M. D a pu exposer les conditions d'exercice de son activité et a adressé au service, les 26, 27 juin et 7 juillet suivants, des observations accompagnées de pièces justificatives, observations qu'il a réitérées dans son courrier précité du 3 octobre dans le cadre de la vérification de comptabilité. 
 8. D'autre part, dès lors que, comme l'indique la proposition de rectification du 6 décembre 2016 adressée au contribuable à l'issue des opérations de vérification, celles-ci ont été engagées en raison des éléments découverts à l'occasion de l'ESFP, l'administration pouvait appliquer les dispositions précitées de l'article L. 47 C du livre des procédures fiscales et n'était pas tenue d'engager une vérification de comptabilité. Elle y a néanmoins procédé à travers l'entretien du 7 octobre 2016, dont le requérant n'établit ni qu'il aurait été insuffisant pour procéder à la vérification de comptabilité, alors que, dans le cadre de la procédure d'ESFP, le service était déjà en possession de l'ensemble des éléments ayant trait aux modalités d'exercice de son activité, ni qu'il n'aurait pas eu la possibilité de pouvoir présenter oralement de façon contradictoire ses observations. 
 9. Par suite et en tout état de cause, eu égard à la situation d'évaluation d'office dans laquelle se trouvait l'intéressé, le moyen tiré de l'absence d'un débat oral et contradictoire ne peut qu'être écarté.  
 En ce qui concerne le bien-fondé des impositions : 
 10. D'une part, aux termes de l'article 92 du code général des impôts : " Sont considérés comme provenant de l'exercice d'une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, les bénéfices des professions libérales, des charges et offices dont les titulaires n'ont pas la qualité de commerçants et de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus. ". Aux termes de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales : " Par exception aux dispositions du premier alinéa, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la dixième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due, lorsque le contribuable exerce une activité occulte ou lorsqu'il est bénéficiaire de revenus distribués par une personne morale exerçant une activité occulte. L'activité occulte est réputée exercée lorsque le contribuable ou la personne morale mentionnée à la première phrase du présent alinéa n'a pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire et soit n'a pas fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, soit s'est livré à une activité illicite ". 
 11. D'autre part, aux termes de l'article 93 du code général des impôts : " Le bénéfice à retenir dans les bases de l'impôt sur le revenu est constitué par l'excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l'exercice de la profession ".  
 12. En premier lieu, M. D soutient que l'administration fiscale n'aurait pas justement qualifié la nature de l'activité contrôlée et ne pouvait être regardé comme ayant exercé une activité occulte, dès lors qu'il a constitué, en France, la SASU RetC Express Services and Consulting, dûment immatriculée au registre du commerce le 18 juillet 2014 et dont l'activité déclarée est l'achat, la vente, le négoce, l'import, l'export et la distribution de véhicules automobiles, le remorquage, le dépannage et l'enlèvement des véhicules, ainsi que l'activité de conseil en matière de commerce et de transport maritimes, que cette société était à jour de ses obligations fiscales et qu'elle exerçait, outre l'activité de transport de véhicules automobiles légers, une activité de conseil en commerce et transport maritimes. 
 13. Il résulte toutefois de l'instruction qu'à l'occasion de l'ESFP dont le foyer fiscal de M. D a fait l'objet, le service a constaté la présence en 2013, au crédit du compte bancaire personnel de l'intéressé auprès de la Banque Postale, de trois virements en provenance de deux sociétés étrangères, pour un montant de 189 348 euros. Le service a conclu à l'exercice, en France, par M. D, d'une activité occulte de conseil en transport maritime, dès lors que le contribuable ne s'était pas fait connaître à raison de cette activité auprès d'un centre de formalités des entreprises ou du greffe du tribunal de commerce et qu'il n'avait pas déposé dans les délais légaux les déclarations fiscales qu'un entrepreneur individuel exerçant une activité relevant des bénéfices non commerciaux était tenu de souscrire. La circonstance que le requérant était l'associé unique et le président de la SASU RetC Express Services and Consulting et qu'une partie de l'activité déclarée de la société était d'une nature identique à celle qu'il exerçait à titre personnel est sans incidence sur la qualification de l'activité exercée par M. D. Au demeurant, la société, qui n'apparaît dans aucun des documents produits par le requérant à l'appui de ses écritures, n'a été immatriculée qu'en juillet 2014, et les virements de fonds ont été effectués non sur un compte ouvert au nom de la société, mais sur un compte personnel de M. D. Enfin, il résulte de l'instruction, et notamment des propres observations de l'intéressé effectuées dans le cadre de l'ESFP, que le volet " conseil en matière de commerce et de transport maritimes " de l'activité déclarée par la société ne présente aucun lien avec l'activité d'intermédiaire exercée à titre personnel par ce dernier. C'est donc à bon droit que le service, après avoir qualifié cette activité d'occulte, a procédé à une évaluation d'office des bénéfices non commerciaux en étant issus. 
 14. En second lieu, M. D allègue que cette activité n'aurait dégagé aucun enrichissement ni bénéfice, dès lors que les sommes encaissées sur son compte bancaire personnel l'auraient été pour le compte de la société congolaise Translo, consignataire de navire, et auraient été ultérieurement restituées à cette dernière ou à la Socotram, son créancier institutionnel, une fois qu'il aurait été assuré, avant de régler la provision contractuellement convenue, que la société Translo exécutait valablement ses missions de consignataire.  
 15. Cependant, M. D n'apportant à cet égard aucun élément nouveau en appel, il y a lieu d'adopter le motif pertinemment retenu par les premiers juges au point 10 de leur jugement, et qui les a conduits à rejeter le moyen soulevé.  
 16. Il résulte de tout ce qui précède que M. D n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Poitiers a rejeté sa demande à fin de décharge des impositions litigieuses. 
 Sur les frais de l'instance : 
 17. L'État n'étant pas partie perdante, les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu'il soit fait droit aux conclusions de M. D relatives aux frais liés au litige. 
 DÉCIDE : 
 Article 1er : La requête de M. D est rejetée. 
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. A D, ainsi qu'au ministre de l'économie, des finances et de la relance. Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Ouest. 
 Délibéré après l'audience du 24 mars 2022 à laquelle siégeaient : 
 M. Éric Rey-Bèthbéder, président, 
 Mme Frédérique Munoz-Pauziès, présidente-assesseure, 
 Mme Florence Rey-Gabriac, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe, le 5 mai 2022. 
 La rapporteure, 
 Florence C 
 Le président, 
     Éric Rey-Bèthbéder 
 La greffière, 
 Angélique Bonkoungou 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la relance, et à tous huissiers de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.