CAA13 · 3ème chambre - formation à 3 — 2 mars 2023

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 1°) La société D a demandé au tribunal administratif de Marseille de prononcer la décharge, en droits et majorations, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2011 et 2012 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2011 au 30 novembre 2013, de condamner l'Etat à lui verser une somme de 3 000 euros en réparation des préjudices qu'elle estime avoir subis du fait de la procédure abusive mise en œuvre par l'administration fiscale et en compensation des frais qu'elle a exposés pour se défendre et de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 2°) M. et Mme A B ont demandé au tribunal administratif de Marseille de prononcer la décharge, en droits et majorations, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2011 et 2012, de condamner l'Etat à leur verser une somme de 3 000 euros en réparation des préjudices qu'ils estiment avoir subis du fait de la procédure abusive mise en œuvre par l'administration fiscale et en compensation des frais qu'ils ont exposés pour se défendre et de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Par un jugement unique n° 1701552, 1701640 du 20 novembre 2019, le tribunal administratif de Marseille a, d'une part, déchargé M. et Mme B de la part des cotisations supplémentaires de contributions sociales ayant résulté de la majoration de 25 % de leur base imposable au titre des années 2011 et 2012, en tant qu'elle résulte elle-même de la réintégration, dans leurs revenus, des revenus de capitaux mobiliers, ainsi que des pénalités correspondantes, et, d'autre part, rejeté la demande de la société D et le surplus des conclusions de la demande de M. et Mme B. 
 Procédure devant la Cour : 
 Par une requête et des mémoires, enregistrés les 30 janvier 2020, 9 juillet 2020 et 14 octobre 2020, M. et Mme B, représentés par Me Mairat, demandent à la Cour : 
 1°) d'annuler le jugement n° 1701552, 1701640 du 20 novembre 2019 du tribunal administratif de Marseille en tant qu'il les concerne ; 
 2°) de prononcer la décharge sollicitée devant le tribunal ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Ils soutiennent que : 
 - le jugement attaqué est irrégulier, dès lors que les actes de procédure, notamment les mémoires en défense et les avis d'audience, ne leur ont pas été communiqués, que la minute n'est pas signée et que le tribunal a statué au-delà des conclusions dont il était saisi ; 
 - la société D n'étant pas assujettie à l'impôt sur les sociétés, ils ne pouvaient pas être imposés dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; 
 - en tout état de cause, les conséquences financières retenues par l'administration sont erronées ; 
 - la procédure d'imposition de la société D est irrégulière, dès lors que l'administration a méconnu l'article L. 52 du livre des procédures fiscales ; 
 - la société a été privée du droit au recours auprès du supérieur hiérarchique ; 
 - les fichiers des écritures comptables ne lui ont pas été restitués et l'administration n'établit pas en avoir détruit la copie ; 
 - l'administration n'a pas communiqué à la société les bilans comptables des sociétés utilisées comme comparables ; 
 - l'administration a retenu des données erronées pour certaines entreprises utilisées comme élément de comparaison ; 
 - les rectifications sont fondées sur une méthode invalidée par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; 
 - l'avis défavorable de la commission imposait de mettre en œuvre une nouvelle procédure ; 
 - les entreprises utilisées comme éléments de comparaison ne sont pas comparables ;  
 - l'administration devait inclure le recours à la sous-traitance et la rémunération de M. B dans le calcul de la marge de la société ; 
 - le taux de taxe sur la valeur ajoutée rectifié est erroné ; 
 - trois méthodes alternatives démontrent le mal-fondé de la reconstitution ; 
 - les majorations pour manquement délibéré appliquées à la société ne sont pas fondées. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 2 juillet 2020, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que : 
 - le quantum du litige est limité à 60 436 euros ; 
 - les moyens invoqués par M. et Mme B ne sont pas fondés. 
 Par une ordonnance du 22 janvier 2021, la clôture de l'instruction a été fixée au 22 février 2021.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code de commerce ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. C, 
 - les conclusions de M. Ury, rapporteur public, 
 - et les observations de M. B. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. B est gérant et associé unique de la société D, qui exerce une activité d'achat, de vente, de pose de cuisines, de salles de bains et de placards. En conséquence de la vérification de comptabilité de cette société et dans le cadre d'un contrôle sur pièces, une proposition de rectification du 28 mai 2014 a été notifiée à son foyer fiscal, procédant à des rectifications dans les catégories des revenus de capitaux mobiliers et des traitements et salaires, ainsi que dans la catégorie des revenus fonciers à la suite de l'examen des déclarations d'une société civile immobilière dont l'intéressé était associé. Au terme de la procédure, M. et Mme B ont été assujettis à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux au titre des années 2011 et 2012, assorties des intérêts de retard et de la majoration pour manquement délibéré. M. et Mme B relèvent appel du jugement du 20 novembre 2019, en tant que le tribunal administratif de Marseille a rejeté leur demande tendant à la décharge, en droits et majorations, de ces impositions. 
 Sur l'imposition dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers : 
 2. L'article 8 du code général des impôts prévoit que, à moins d'une option en faveur de l'assujettissement à l'impôt sur les sociétés, est assujetti à l'impôt sur le revenu, pour les bénéfices qu'il en retire, l'associé unique d'une société à responsabilité limitée lorsque cet associé est une personne physique. Aux termes du 3 de l'article 206 du même code : " Sont soumis à l'impôt sur les sociétés s'ils optent pour leur assujettissement à cet impôt dans les conditions prévues à l'article 239 : () e. Les sociétés à responsabilité limitée dont l'associé unique est une personne physique ; () ". Aux termes de l'article 239 du même code : " 1. Les sociétés et groupements mentionnés au 3 de l'article 206 peuvent opter, dans des conditions qui sont fixées par arrêté ministériel, pour le régime applicable aux sociétés de capitaux () L'option doit être notifiée avant la fin du troisième mois de l'exercice au titre duquel l'entreprise souhaite être soumise pour la première fois à l'impôt sur les sociétés. Toutefois, en cas de transformation d'une société de capitaux en une des formes de société mentionnées au 3 de l'article 206 ou en cas de réunion de toutes les parts d'une société à responsabilité limitée entre les mains d'une personne physique, l'option peut être notifiée avant la fin du troisième mois qui suit cette transformation ou cette réunion pour prendre effet à la même date que celle-ci () ". Aux termes de l'article 22 de l'annexe IV au code général des impôts, alors en vigueur : " La notification de l'option prévue à l'article 239 du code général des impôts est adressée au service des impôts du lieu du principal établissement de la société ou du groupement qui souhaite exercer cette option. / La notification indique la désignation de la société ou du groupement et l'adresse du siège social, les nom, prénoms et adresse de chacun des associés, membres ou participants, ainsi que la répartition du capital social ou des droits entre ces derniers. Elle est signée dans les conditions prévues par les statuts ou, à défaut, par tous les associés, membres ou participants. Il en est délivré récépissé () ". 
 3. Aux termes de l'article R. 123-1 du code de commerce, dans sa version alors en vigueur : " I. Les centres de formalités des entreprises permettent aux entreprises de souscrire en un même lieu l'ensemble des formalités et procédures nécessaires à l'accès et à l'exercice de leur activité. Ils reçoivent à cet effet le dossier unique prévu à l'article 2 de la loi n° 94-126 du 11 février 1994 relative à l'initiative et à l'entreprise individuelle. Ce dossier comporte : 1° Les déclarations relatives à la création, aux modifications de la situation ou à la cessation d'activité, que les entreprises sont tenues de remettre aux administrations, personnes ou organismes mentionnés à l'annexe 1-1 à l'article R. 123-30 () ". Aux termes de son article R. 123-3 : " 1° Sous réserve des dispositions des 2° et 3°, les chambres de commerce et d'industrie créent et gèrent les centres de formalités des entreprises compétents pour : () b) Les sociétés commerciales. () ". Aux termes de son article R. 123-5 : " () Toutefois, lorsque la déclaration comporte une demande d'immatriculation au registre du commerce et des sociétés, d'inscription modificative ou de radiation, le déclarant a la faculté de déposer le dossier de déclaration directement auprès du greffe du tribunal compétent pour y procéder. Dans ce cas, le greffe, qui conserve la demande d'inscription, transmet sans délai le dossier au centre de formalités des entreprises compétent () ". Aux termes de l'article R. 123-17 du même code : " La déclaration présentée ou transmise au centre de formalités des entreprises compétent vaut déclaration auprès de l'organisme destinataire, dès lors qu'elle est régulière et complète à l'égard de ce dernier () ". 
 4. Par ailleurs, aux termes de l'article 108 du code général des impôts : " Les dispositions des articles 109 à 117 fixent les règles suivant lesquelles sont déterminés les revenus distribués par : 1° Les personnes morales passibles de l'impôt prévu au chapitre II du présent titre ; 2° Les personnes morales et sociétés en participation qui se sont volontairement placées sous le même régime fiscal en exerçant l'option prévue au 3 de l'article 206 () ". Aux termes de l'article 109 du même code : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices () ". 
 5. En application des dispositions citées aux points 3 et 4 ci-dessus, pour exercer valablement leur option pour l'imposition selon le régime propre aux sociétés de capitaux, les sociétés de personnes doivent soit notifier cette option au service des impôts du lieu de leur principal établissement, conformément aux prescriptions de l'article 239 du code général des impôts et de l'article 22 de l'annexe IV à ce code alors en vigueur, soit cocher la case prévue à cet effet sur le formulaire remis au centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce dont elles dépendent à l'occasion de la déclaration de leur création ou de leur modification, manifestant ainsi sans ambiguïté l'exercice de leur option. Si les dispositions de ces articles n'ont ni pour objet, ni pour effet de dispenser de ces formalités les sociétés ou groupements mentionnés au 3 de l'article 206 du code général des impôts qui opteraient pour leur assujettissement à cet impôt alors qu'ils n'y étaient pas précédemment soumis, il en va autrement dans l'hypothèse où une société à responsabilité limitée décide, au moment de la réunion de toutes ses parts entre les mains d'un associé unique, de demeurer assujettie à l'impôt sur les sociétés. Une telle entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée est réputée avoir régulièrement exercé l'option offerte au 3 de l'article 206 si elle a opté dans ses statuts, dans le délai prévu à la deuxième phrase du deuxième alinéa de l'article 239, pour l'assujettissement à l'impôt sur les sociétés, et si elle a, au titre du premier exercice clos après la réunion des parts dans une même main, déclaré ses résultats sous le régime de l'impôt sur les sociétés. 
 6. Il résulte de l'instruction, ce que le ministre, qui n'a pas présenté d'observations sur le moyen tiré de l'absence d'assujettissement à l'impôt sur les sociétés de la société à responsabilité limitée D invoqué pour la première fois en appel, ne conteste d'ailleurs pas, que M. B est devenu associé unique de cette société à la suite d'une cession de parts du 21 février 2011. Il n'est pas allégué que la société aurait notifié une option au service des impôts ou coché une case en ce sens sur le formulaire remis au centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce et aurait ainsi explicitement opté pour son assujettissement à l'impôt sur les sociétés. Il n'est pas plus contesté que les statuts de la société, à la suite de cession de parts, ne comportent aucune disposition dans le sens de l'assujettissement à l'impôt sur les sociétés. La seule circonstance qu'à la suite de la réunion de toutes les parts entre les mains d'un associé unique, la société D a continué à souscrire des déclarations d'impôt sur les sociétés ne permet pas de la regarder comme ayant valablement exercé l'option prévue par l'article 239 du code général des impôts en faveur de son assujettissement à l'impôt sur les sociétés. En outre, le ministre n'allègue pas que, au titre de la période du 1er janvier au 21 février 2011, une imposition à l'impôt sur les sociétés était due par la société D. 
 7. Dans ces conditions, M. et Mme B sont fondés à soutenir qu'en l'absence d'assujettissement de la société D à l'impôt sur les sociétés et de base imposable à l'impôt sur les sociétés au titre de la période antérieure à la cession de parts, ils ne pouvaient être assujettis à l'impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, sur le fondement des 1° et 2° du 1 de l'article 109 du code général des impôts. 
 8. Il résulte de tout ce qui précède, sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens de la requête, que M. et Mme B, qui ne présentent aucun moyen à l'encontre des impositions supplémentaires dans les catégories des traitements et salaires et des revenus fonciers, sont seulement fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a rejeté le surplus des conclusions de leur demande tendant à la décharge, en droits et majorations, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2011 et 2012 dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. 
 Sur les frais liés au litige : 
 9. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros au titre des frais que M. et Mme B ont exposés, en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 D É C I D E : 
 Article 1er : M. et Mme B sont déchargés, en droits et majorations, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2011 et 2012 dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. 
 Article 2 : Le jugement n° 1701552, 1701640 du 20 novembre 2019 du tribunal administratif de Marseille est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. 
 Article 3 : L'Etat versera à M. et Mme B la somme de 1 500 euros, en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de M. et Mme B est rejeté. 
 Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme A B et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.  
 Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer. 
 Délibéré après l'audience du 9 février 2023, où siégeaient : 
 - Mme Paix, présidente, 
 - M. Platillero, président assesseur, 
 - Mme Carotenuto, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe, le 2 mars 2023.