CAA13 · 3ème chambre - formation à 3 — 15 septembre 2022

Vu la procédure suivante : 
 
 
Procédure contentieuse antérieure : 
 
La société à responsabilité limitée (SARL) A...a demandé au tribunal administratif de Toulon de prononcer la réduction, à concurrence de la somme de 29 499 euros en droits, du rappel de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été réclamé au titre de la période du 1er avril 2013 au 30 juin 2016.  
 
Par un jugement n° 1702684 du 18 novembre 2019, le tribunal administratif de Toulon a prononcé la décharge demandée et mis à la charge de l’Etat la somme de 2 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 
Procédure devant la Cour : 
 
Par un recours, enregistré le 20 février 2020, le ministre de l’action et des comptes publics demande à la Cour : 
 
1°) d’annuler ce jugement du 18 novembre 2019 du tribunal administratif de Toulon ;  
 
2°) de remettre à la charge de la SARL A... le rappel de taxe sur la valeur ajoutée dont elle a été déchargée par le tribunal administratif, à concurrence de la somme totale de 34 337 euros, dont 29 499 euros en droits et 4 838 euros en intérêts de retard. 
 
Il soutient que l’article 268 du code général des impôts, interprété conformément à l’article 392 de la directive 2006/112/CE qu’il transpose, ne permet pas d’appliquer le régime de la taxe sur la valeur ajoutée dit « sur la marge » lorsque les terrains vendus comme terrains à bâtir n’ont pas été acquis comme des terrains à bâtir. 
 
 
Par un mémoire en défense, enregistré le 9 novembre 2020, la SARL A..., représentée par Me Peltier-Feat, conclut au rejet du recours et demande à la Cour de mettre à la charge de l’Etat la somme de 1 500 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 
Elle fait valoir que le moyen du recours n’est pas fondé. 
 
 
Vu les autres pièces du dossier. 
 
Vu : 
- la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée ; 
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
- l’arrêt C-299/20 de la Cour de justice de l’Union européenne du 30 septembre 2021 ; 
- l’ordonnance C-191/21 de la Cour de justice de l’Union européenne du 10 février 2022 ; 
- la loi n° 2010-237 du 9 mars 2010 de finances rectificative pour 2010 ; 
- le code de justice administrative. 
 
 
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience. 
 
Ont été entendus, au cours de l’audience publique : 
- le rapport de Mme B...,  
- et les conclusions de M. Ury, rapporteur public. 
 
 
Considérant ce qui suit : 
 
 
1. La SARL A..., qui exerce une activité de marchand de biens, a acquis par acte authentique du 23 novembre 2012 un ensemble immobilier composé d’une maison d’habitation et d’un terrain situé à D...La société a ensuite revendu séparément deux lots, un premier lot supportant la maison d’habitation existante et un second lot en tant que terrain à bâtir. Ce terrain à bâtir a été revendu en incluant la taxe sur la valeur ajoutée calculée sur la marge, en application de l’article 268 du code général des impôts. A l’issue d’une vérification de comptabilité, l’administration fiscale a estimé que la vente de ce terrain ne pouvait pas relever de ce régime particulier de taxation sur la marge et aurait dû faire l’objet d’une taxation sur le prix total. Des rappels de taxe sur la valeur ajoutée ont été ainsi mis à la charge de la société pour la période du 1er avril 2013 au 30 juin 2013 pour un montant de 29 499 euros en droits et 4 838 euros en intérêts de retard. Par un jugement du 18 novembre 2019, dont le ministre de l’action et des comptes publics relève appel, le tribunal administratif de Toulon a fait droit à la demande de la SARL A... tendant à la décharge de ces rappels. 
 
2. Le I de l’article 257 du code général des impôts dans sa rédaction applicable, issue de l’article 16 de la loi du 9 mars 2010 de finances rectificative pour 2010, prévoit que les opérations concourant à la production ou à la livraison d’immeubles, lesquelles comprennent les livraisons à titre onéreux de terrains à bâtir, sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée. En vertu du 2 du b de l’article 266 du même code, l’assiette de la taxe est en principe constituée par le prix de cession. 
 
 
3. L’article 392 de la directive du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée dispose toutefois que : « Les Etats membres peuvent prévoir que, pour les livraisons de bâtiments et de terrains à bâtir achetés en vue de la revente par un assujetti qui n’a pas eu droit à déduction à l’occasion de l’acquisition, la base d’imposition est constituée par la différence entre le prix de vente et le prix d’achat ». L’article 268 du code général des impôts, pris pour la transposition de ces dispositions, prévoit, dans sa rédaction également issue de l’article 16 de la loi du 9 mars 2010 de finances rectificative pour 2010, que : « S’agissant de la livraison d’un terrain à bâtir (…), si l’acquisition par le cédant n’a pas ouvert droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, la base d’imposition est constituée par la différence entre : / 1° D’une part, le prix exprimé et les charges qui s’y ajoutent ; / 2° D’autre part, selon le cas : / - soit les sommes que le cédant a versées, à quelque titre que ce soit, pour l’acquisition du terrain(…); / - soit la valeur nominale des actions ou parts reçues en contrepartie des apports en nature qu’il a effectués. ». 
 
 
4. Il résulte de ces dernières dispositions, lues à la lumière de celles de la directive dont elles ont pour objet d’assurer la transposition, que les règles de calcul dérogatoires de la taxe sur la valeur ajoutée qu’elles prévoient s’appliquent aux opérations de cession de terrains à bâtir qui ont été acquis en vue de leur revente et ne s’appliquent donc pas à une cession de terrains à bâtir qui, lors de leur acquisition, avaient le caractère d’un terrain bâti, soit que le bâtiment qui y était édifié ait fait l’objet d’une démolition de la part de l’acheteur-revendeur soit que le bien acquis ait fait l’objet d’une division parcellaire en vue d’en céder séparément des parties ne constituant pas le terrain d’assiette du bâtiment. En outre, à une réponse à une question préjudicielle posée par le Conseil d’Etat dans sa décision n° 416727 du 25 juin 2020, la Cour de justice de l’Union européenne, dans un arrêt C-299/20 du 30 septembre 2021, rendu dans le cadre du régime de taxe sur la valeur immobilière applicable avant le 11 mars 2010, mais également applicable au régime actuel, est venue confirmer que l'article 392 de la directive de 2006 doit être interprété en ce sens qu'il exclut l'application du régime de taxation sur la marge à des livraisons de terrains à bâtir lorsque ces terrains acquis non bâtis sont devenus, entre le moment de leur acquisition et celui de leur revente par l'assujetti, notamment par l’effet d’une division parcellaire, des terrains à bâtir. Par une ordonnance n° C-191/21, en date du 10 février 2022, en réponse à une question préjudicielle posée par la Cour administrative d’appel de Lyon le 25 mars 2021, la Cour de justice de l’Union européenne a précisé que le régime dérogatoire prévu à l’article 392 de la directive TVA s’applique aux seuls terrains à bâtir qui, définis comme tels par les Etats membres, sont achetés en vue de la revente et qu’ainsi l’application du régime de la taxation sur la marge suppose, en vertu de cet article 392, une identité juridique entre le bien acquis et le bien revendu. Elle a ajouté qu’il s’agit dès lors de vérifier, en tenant compte des définitions prévues par la législation nationale et de toutes les circonstances dans lesquelles se sont déroulées les opérations en cause, si les biens acquis par le contribuable relèvent de la notion de « terrain à bâtir » au sens de l’article 12§3 de la directive TVA et, ainsi, du champ d’application de son article 392. 
 
5. En l’espèce, il est constant que la SARL A... a acquis, par un acte authentique du 23 novembre 2012, un ensemble immobilier, figurant au cadastre section AZ 82 pour une superficie de 5a 45ca et section AZ 83 pour une superficie de 7a 83ca, composé d’une maison d’habitation et de son terrain d’assiette, situé au E..., à C..., pour un montant de 420 000 euros. Ces parcelles ont été réunies en une seule parcelle cadastrée section AZ 490 pour une superficie de 13a 28ca, qui a ensuite fait l’objet d’une division cadastrale en deux parcelles AZ 491 et AZ 492, suivant un document d’arpentage établi le 18 décembre 2012. Par acte authentique du 30 avril 2013, la SARL A... a cédé la parcelle AZ 492 consistant en un terrain à bâtir, comme le mentionne l’acte notarié, d’une superficie de 5a 61ca. 
 
 
 
 
6. Il résulte de ce qui vient d’être dit que le terrain à bâtir cédé par la SARL A... faisait partie, au moment de son acquisition le 23 novembre 2012 et avant la division parcellaire, d’une seule et même unité foncière supportant une maison d’habitation, et que ce terrain avait donc, au moment de son acquisition, la qualité d’immeuble bâti et non de terrain à bâtir. Dans ces conditions, la société ne pouvait se placer, pour vendre ce terrain, sous le régime de la taxation sur la marge, prévu par l’article 268 du code général des impôts. Par suite, c’est à bon droit que l’administration fiscale, compte tenu du changement de qualification juridique du bien, a remis en cause l’application de ce régime au bénéfice d’une taxation sur le prix de vente total du terrain. 
 
 
 
 
7. Il appartient toutefois, à la Cour, saisie de l’ensemble du litige par l’effet dévolutif de l’appel, d’examiner les autres moyens soulevés par la SARL A... devant le tribunal administratif de Toulon et devant la Cour. 
 
 
 
 
8. La SARL A... ne peut utilement se prévaloir, sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, ni de la réponse ministérielle « Vogel » publiée au Journal officiel du Sénat le 17 mai 2018, qui est en tout état de cause, postérieure à la période d’imposition, ni du rapport n° 278 du sénateur Philippe Marini qui concerne l’acquisition et la revente d’un terrain à bâtir. 
 
 
 
 
9. Il résulte de tout ce qui précède que le ministre de l’action et des comptes publics est fondé à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Toulon a prononcé la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, en droits, d’un montant de 29 499 euros au titre de la période du 1er avril 2013 au 30 juin 2013 et à demander l’annulation du jugement dans cette mesure. Les conclusions présentées par la SARL A... au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent, par suite, qu’être rejetées. 
 
D É C I D E : 
 
 
 
Article 1er : L’article 1er du jugement du tribunal administratif de Toulon du 18 novembre 2009 est annulé. 
 
Article 2 : Les rappels de taxe sur la valeur ajoutée, en droits, d’un montant de 29 499 euros au titre de la période du 1er avril 2013 au 30 juin 2013, ainsi que les intérêts de retard d’un montant de 4 838 euros sont remis à la charge de la SARL A.... 
 
Article 3 : Les conclusions d’appel présentées par la SARL A... au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées. 
 
Article 4 : Le présent arrêt sera notifié au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique et à la société à responsabilité limitée A.... 
 
Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer. 
 
 
 
Délibéré après l’audience du 1er septembre 2022, où siégeaient : 
 
- Mme Paix, présidente, 
- Mme Carotenuto, première conseillère, 
- Mme Mastrantuono, première conseillère. 
 
Rendu public par mise à disposition au greffe, le 15 septembre 2022.