CAA13 · 2ème chambre - formation à 3 — 10 novembre 2022

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 L'association Club de plongée d'Agay a demandé au tribunal administratif de Toulon de la décharger des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2010 à 2012 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2012, ainsi que des pénalités correspondantes. 
 Par un jugement n°1801430 du 22 juin 2020, le tribunal administratif de Toulon a rejeté sa requête. 
 Procédure devant la cour : 
 Par une requête enregistrée le 7 août 2020, l'association Club de plongée d'Agay, représentée par Me Royaï, demande à la cour : 
 1°) d'annuler ce jugement ; 
 2°) de la décharger des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2010 à 2012 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2012, ainsi que des pénalités afférentes ; 
 3°) de condamner l'Etat à lui verser la somme de 4 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que :  
 1°) en ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition : 
 - l'administration a méconnu son devoir de loyauté au regard des dispositions de l'article L. 168 du livre des procédures fiscales ;  
 - la charte du contribuable vérifié qui lui a été remise ne contenait pas l'additif modifiant la charte millésimé 2013, en méconnaissance des articles L. 47 et L. 10 du livre des procédures fiscales ; 
 - la décision du 1er mars 2018 par laquelle l'administration a rejeté sa réclamation est insuffisamment motivée sur l'existence d'une activité lucrative, en méconnaissance de l'article R. 198-10 du livre des procédures fiscales ; 
 2°) en ce qui concerne le bien-fondé des impositions, sa gestion est désintéressée et elle exerce une activité non lucrative, qui ne concurrence pas le secteur marchand. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 22 octobre 2020, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir que les moyens soulevés par l'association requérante ne sont pas fondés. 
 Par ordonnance du 6 décembre 2021, la clôture d'instruction a été fixée au 20 décembre 2021. 
 Vu les autres pièces du dossier.  
 Vu : 
 - le code général des impôts ; 
 - le livre des procédures fiscales ;  
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. A, 
 - les conclusions de M. Gautron, rapporteur public, 
 - et les observations de Me Mawas, représentant l'association Club de plongée d'Agay. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. L'association Club de plongée d'Agay qui exerce une activité de club de sports subaquatiques, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité selon avis en date du 30 mai 2013, portant sur la période du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2012 à l'issue de laquelle elle a été destinataire d'une proposition de rectification du 14 octobre 2013. À la suite des observations présentées par l'association le 17 décembre 2013, le service a, par une réponse n° 3926 du 13 février 2014, revu partiellement les rehaussements proposés. Le service vérificateur l'ayant regardée comme exerçant une activité concurrentielle et lucrative la rendant imposable aux impôts commerciaux l'a assujettie au titre des exercices 2010 à 2012 à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée ainsi qu'à des rehaussements d'impôt sur les sociétés, pour un montant total de 50 486 euros en droits et intérêts de retard. 
 2. Ayant demandé à être déchargée des impositions et intérêts de retard mis à sa charge, l'association Club de plongée d'Agay relève appel du jugement du 22 juin 2020, par lequel le tribunal administratif de Toulon a rejeté sa requête. 
 En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :  
 3.  D'une part, s'il incombe à l'administration de ne pas priver le contribuable de la possibilité d'un débat oral et contradictoire durant le contrôle, aucun texte n'impose l'organisation d'une réunion de synthèse. D'autre part, l'association requérante ne démontre pas utilement en quoi le service vérificateur se serait montré déloyal par les déclarations qu'il a formulées durant les opérations de contrôle et qu'elle avait, en tout état de cause, la possibilité de contester dans le cadre du débat oral et contradictoire. 
 4. Aux termes de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable : " Avant l'engagement d'une des vérifications prévues aux articles L. 12 et L. 13, l'administration des impôts remet au contribuable la charte des droits et obligations du contribuable vérifié ; les dispositions contenues dans la charte sont opposables à l'administration ". A supposer établi que la charte du contribuable vérifié qui a été adressée à l'association vérifiée n'était pas conforme au droit en vigueur, il ne résulte pas de l'instruction, que cette lacune aurait été, en l'espèce, de nature à priver la contribuable d'une garantie essentielle, et dès lors qu'il n'est pas allégué que les règles relatives à l'emport de documents qui figuraient déjà dans l'exemplaire de la charte du contribuable remis à l'intéressée n'ont pas été respectées. 
 5. Les irrégularités qui peuvent entacher la réponse par laquelle le directeur départemental des finances publiques rejette une réclamation contentieuse sont sans influence sur la régularité de la procédure d'imposition ou sur le bien-fondé de l'imposition. Ainsi, le moyen tiré de l'insuffisante motivation de la décision de rejet de la réclamation de la société requérante est inopérant. 
 En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :  
 6. D'une part, aux termes de l'article 206 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable : " 1. sont passibles de l'impôt sur les sociétés, quel que soit leur objet, toutes autres personnes morales se livrant à une exploitation ou à des opérations de caractère lucratif. 1 bis. Toutefois, ne sont pas passibles de l'impôt sur les sociétés prévues au 1 les associations régies par la loi du 1er juillet 1901 dont la gestion est désintéressée, lorsque leurs activités non lucratives restent significativement prépondérantes et le montant de leurs recettes d'exploitation encaissées au cours de l'année civile au titre de leurs activités lucratives n'excède pas 60 000 €. Sont réputées lucratives les activités de gestion et de capitalisation, par les fonds de dotation, de dons, droits et legs dont les fruits sont versés à des organismes autres que ceux mentionnés au présent alinéa ou à des organismes publics pour l'exercice d'activités lucratives ". D'autre part, aux termes de l'article 261 du même code, dans sa rédaction applicable aux impositions en litige : " Sont exonérées de taxe sur la valeur ajoutée 7 (Organismes d'utilité générale) 1° a. Les services de caractère social, éducatif, culturel ou sportif rendus à leurs membres par les organismes légalement constitués agissant sans but lucratif, et dont la gestion est désintéressée ". 
 7. En application de ces dispositions, les associations ne sont exonérées de l'impôt sur les sociétés, de la taxe sur la valeur ajoutée et de la taxe professionnelle que si, d'une part, leur gestion présente un caractère désintéressé, et, d'autre part, les services qu'elles rendent ne sont pas offerts en concurrence dans la même zone géographique d'attraction avec ceux proposés au même public par des entreprises commerciales exerçant une activité identique ; que, toutefois, même dans le cas où l'association intervient dans un domaine d'activité et dans un secteur géographique où existent des entreprises commerciales, elle reste exclue du champ de l'impôt sur les sociétés et continue de bénéficier de l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée si elle exerce son activité dans des conditions différentes de celles des entreprises commerciales, soit en répondant à certains besoins insuffisamment satisfaits par le marché, soit en s'adressant à un public qui ne peut normalement accéder aux services offerts par les entreprises commerciales, notamment en pratiquant des prix inférieurs à ceux du secteur concurrentiel et à tout le moins, des tarifs modulés en fonction de la situation des bénéficiaires, sous réserve de ne pas recourir à des méthodes commerciales excédant les besoins de l'information du public sur les services qu'elle offre. 
 8. Sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte tenu, le cas échéant, de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, d'apprécier si la situation du contribuable entre dans le champ de l'assujettissement à l'impôt ou, le cas échéant, s'il remplit les conditions légales d'une exonération. 
 9. Nonobstant le caractère désintéressé de la gestion de l'association requérante, il résulte de l'instruction qu'elle a pour activité principale l'organisation de baptêmes de plongée, de formations aux différents niveaux de plongée, de plongées d'exploration, de randonnées dites " palmes-masque-tuba " encadrées et la location de matériel, non seulement à destination des adhérents, mais également des non adhérents de l'association. Les prestations qu'elle offre sont d'ailleurs effectuées à destination d'un public ne résidant ni dans le département du Var, ni dans celui des Alpes-Maritimes, ce qui correspond à une population saisonnière de vacanciers. En outre, sa zone géographique doit être regardée comme couvrant au minimum un secteur du littoral allant de Fréjus à Cannes qui comprend de nombreux clubs de plongée proposant des prestations analogues. Si l'association soutient qu'elle participe à des séances d'information dans les établissements scolaires sur la plongée ou la sensibilisation au monde marin, et fournit des prestations gratuites à destination des personnes handicapées, de telles activités ne présentent qu'un caractère très accessoire, alors que pour l'essentiel de son activité, elle est en concurrence avec les prestations proposées au même public par des entreprises commerciales exerçant une activité identique. Si les tarifs proposés demeurent raisonnables, ils ne sont pas nettement inférieurs à ceux pratiqués par les autres acteurs intervenant dans le secteur lucratif, comme cela ressort des deux études comparatives établies par le service vérificateur, détaillant les prix de six autres structures de plongée géographiquement proches, démontrant que ses tarifs, pour l'ensemble des prestations proposées, se situent dans une fourchette comprise entre 13 et 19 % en-dessous des prix pratiqués, sans qu'il existe une modulation de ces prix en fonction de critères socioéconomiques. Il ne résulte pas de l'instruction que l'association s'adresserait à un public qui ne pourrait normalement pas accéder aux services offerts par des entreprises commerciales. Dès lors, les conditions dans lesquelles l'association Club de plongée d'Agay a exercé son activité au titre des années en litige n'étant pas différentes de celles que pratiquent les entreprises commerciales, intervenant dans le même secteur géographique, l'administration fiscale a pu, comme elle l'a fait, estimer que l'association requérante ne pouvait pas être regardée comme un organisme agissant sans but lucratif au sens des dispositions du a) du 1° du 7 de l'article 261 et du 1 de l'article 206 du code général des impôts et, comme tel être exonérée de l'impôt sur les sociétés et de la taxe sur la valeur ajoutée. 
 10. Il résulte de tout ce qui précède que l'association appelante n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que le tribunal administratif de Toulon a rejeté ses conclusions tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2010 à 2012, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2012 et des intérêts de retard afférents. Dès lors, par voie de conséquence, ses conclusions formulées au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées.  
 D É C I D E : 
 Article 1er : La requête de l'association Club de plongée d'Agay est rejetée.  
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à l'association Club de plongée d'Agay, au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique et au ministre délégué chargé des comptes publics 
 Copie en sera adressée à la direction du contrôle fiscal Sud-Est. 
 Délibéré après l'audience du 20 octobre 2022, où siégeaient : 
 - Mme Cécile Fedi, présidente, 
 - M. Gilles Taormina, président assesseur, 
 - M. Nicolas Danveau, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe, le 10 novembre 2022 : 
 N°20MA02823