CAA13 · 2ème chambre - formation à 3 — 6 janvier 2023

Procédure contentieuse antérieure : 
 
M. B... C... a demandé au tribunal administratif de Toulon de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2013 à 2015, ainsi que des pénalités correspondantes. 
 
Par un jugement n° 1801758 du 6 juillet 2020, le tribunal administratif de Toulon a rejeté sa demande. 
 
 
Procédure devant la cour :  
 
Par une requête et un mémoire, enregistrés les 4 septembre 2020 et 19 avril 2022, M. C..., représenté par la SELARL FEAT, agissant par Me Peltier-Feat, demande à la cour : 
 
1°) d’annuler le jugement du 6 juillet 2020 du tribunal administratif de Toulon ; 
 
2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre des années 2013 à 2015 ; 
 
3°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 1 500 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 
Il soutient que : 
- la notification de la proposition de rectification du 25 novembre 2016 relative à l’année 2013 n’est pas régulière ; il n’est pas le signataire de l’accusé de réception ; il est fondé à se prévaloir des paragraphes n° 21, 27, 30 à 32 de l’instruction 13 L-1513 du 1er juillet 2002 et des paragraphes n° 120, 190 à 240 de l’instruction BOI-CF-IOR-10-30 du 27 février 2014 ; 
- il justifie l’origine, la nature et le caractère non imposable des sommes portées au crédit de ses comptes au titre des années 2014 et 2015 ; 
- les bénéfices des sociétés civiles immobilières Paluti et La Palmeraie ne pouvaient être qualifiés de revenus distribués dès lors que ces sociétés n’exercent pas d’activité commerciale et ne peuvent être assujetties à l’impôt sur les sociétés ; ces sociétés demeurent recevables à contester les avis de mise en recouvrement émis à leur encontre conformément aux paragraphes n° 27 de l’instruction 13 L-1514 du 1er juillet 2002 et n° 340 de l’instruction BOI-CF-IOR-10-50 du 4 février 2015. 
 
 
Par un mémoire en défense enregistré le 7 décembre 2020 et un mémoire, non communiqué, enregistré le 28 juin 2022, le ministre de l’économie, des finances et de la relance conclut au non-lieu à statuer à hauteur des dégrèvements prononcés en cours d’instance et au rejet du surplus des conclusions de la requête. 
 
Il fait valoir que : 
- les conclusions en décharge relatives à l’année d’imposition 2015 sont irrecevables à hauteur d’un montant de 1 050 euros, correspondant à des rectifications non contestées sur la remise en cause d’un crédit d’impôt afférent à des intérêts d’emprunt ; 
- les moyens soulevés par l’appelant ne sont pas fondés. 
 
 
Une pièce, communiquée par le ministre de l’économie, des finances et de la relance, a été enregistrée le 28 juin 2022 et a été communiquée. 
 
 
La clôture immédiate de l’instruction a été prononcée par ordonnance du 26 octobre 2022. 
 
 
Vu les autres pièces du dossier.  
 
 
Vu : 
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
- le code de justice administrative. 
 
 
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 
 
Ont été entendus au cours de l’audience publique : 
- le rapport de M. A..., 
- et les conclusions de M. Gautron, rapporteur public. 
 
 
 
Considérant ce qui suit : 
 
1. M. C... relève appel du jugement du 6 juillet 2020 par lequel le tribunal administratif de Toulon a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre des années 2013 à 2015. 
 
 
Sur l’étendue du litige : 
 
2. Par deux décisions du 7 décembre 2020 et du 28 juin 2022, postérieures à l’introduction de la requête, le directeur départemental des finances publiques du Var a prononcé le dégrèvement, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux en litige au titre des années 2014 et 2015 à concurrence, respectivement, de 1 960 euros et de 4 374 euros. Les conclusions de la requête sont, dans la limite de ces dégrèvements, devenues sans objet. 
 
 
Sur la régularité de la procédure d’imposition : 
 
En ce qui concerne l’application de la loi fiscale : 
 
3. Aux termes de l’article L. 169 du livre des procédures fiscales : « Pour l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due (...) ». Aux termes de l’article L. 189 du même livre : « La prescription est interrompue par la notification d'une proposition de rectification (...) ». Aux termes de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L’administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (…) ». 
 
 
4. Il incombe à l’administration d’établir que le pli contenant l’avis de vérification susmentionné est parvenu en temps utile au contribuable et cette preuve peut résulter soit des mentions précises, claires et concordantes portées sur l’enveloppe, soit, à défaut, d’une attestation de l’administration postale ou d’autres éléments de preuve. 
 
 
5. Lorsque le contribuable soutient que l’accusé de réception d’un pli recommandé, portant notification de l’engagement d’une vérification de comptabilité, n’a pas été signé par lui, il lui appartient d’établir que le signataire de l’avis n’avait pas qualité pour recevoir le pli dont il s’agit. Dans le cas où le contribuable n’apporte aucune précision sur l’identité de la personne signataire de l’avis litigieux et s’abstient de dresser la liste des personnes qui, en l’absence de toute habilitation, auraient néanmoins eu qualité pour signer un tel avis, il ne peut être regardé comme ayant démontré que le signataire de l’avis de réception n’était pas habilité à réceptionner ce pli. 
 
 
 
 
 
6. Il ressort des mentions claires et précises de l’avis de réception produit à l’instance que le pli contenant la notification de la proposition de rectification du 25 novembre 2016, libellé au nom de M. C..., a été distribué à son domicile, le 5 décembre 2016. Le requérant soutient que cette signature n’est pas la sienne, mais celle d’un tiers dont il ne connaît pas l’identité, ainsi qu’en attestent selon lui les documents revêtus de sa signature qu’il produit. Ce faisant, il n’apporte aucune indication sur les personnes qui, en l’absence de toute habilitation, auraient néanmoins eu qualité pour signer un tel avis à sa place. Dès lors, il ne démontre pas que le signataire de l’avis de réception n’était pas habilité pour réceptionner ce pli. Par suite, le moyen tiré de ce que la proposition de rectification du 25 novembre 2016 ne lui a pas été régulièrement notifiée et n’a ainsi pas interrompu la prescription du délai de reprise prévu à l’article L. 169 du livre des procédures fiscales doit être écarté. 
 
 
Sur le bien-fondé des impositions : 
 
 
En ce qui concerne les revenus d’origine indéterminée : 
 
 
7. Aux termes de l’article L. 193 du livre des procédures fiscales : « Dans tous les cas où une imposition a été établie d’office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l’imposition. ». L’article R. 193-1 du même code dispose que : « Dans le cas prévu à l’article L. 193 le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l’imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré. ». Il incombe à M. C..., qui a fait l’objet d’une procédure de taxation d’office en application des dispositions de l’article L. 69 du livre des procédures fiscales au titre des années 2014 et 2015 pour les revenus regardés par l’administration comme d’origine indéterminée, d’établir que les sommes en cause, soit ne constituent pas des revenus imposables, soit se rattachent à une catégorie précise de revenus. 
  
 
8. Pour justifier la somme de 873,64 euros figurant au crédit de son compte courant d’associé dans les écritures de la SCI de la Palmeraie, M. C... se borne à produire les relevés des comptes courants de la SCI de la Palmeraie et de la SCI Paluti, montrant que le solde du compte clôturé de la SCI Paluti, d’un montant de 873,64 euros, a été viré sur le compte de la SCI de la Palmeraie le 27 novembre 2014. S’agissant de la somme de 55 431,89 euros inscrite au crédit du compte courant d’associé détenu par M. C... au sein de la SAS Technik Immo, le requérant se limite à expliquer, à l’appui du décompte d’un notaire, que cette somme correspond à une partie du montant de la vente, par la SCI de la Palmeraie, d’un bien immobilier s’élevant à 310 000 euros, versée ensuite au compte de la SAS Technik Immo. Le requérant ne justifie ainsi pas, par ces seuls virements, et alors que la charge de la preuve lui incombe, le caractère non imposable de ces sommes et leur rattachement à une catégorie précise de revenus permettant d’obtenir, le cas échéant, une réduction de l’imposition d’office. Dès lors, c’est à bon droit que l’administration a regardé ces sommes comme des revenus d’origine indéterminée imposables à l’impôt sur le revenu au titre de l’année 2014. 
 
 
 
 
 
9. Il résulte de l’instruction que le service a taxé d’office dans la catégorie des revenus d’origine indéterminée la somme de 3 000 euros versée sur le compte bancaire de M. C... le 14 avril 2015. Le requérant soutient que cette somme correspond à un remboursement opéré par la SCI Paluti au profit du requérant. Il produit à cet effet le relevé de compte bancaire de la société, montrant qu’une somme de 3 000 euros, dont l’opération est libellée « virement par internet » a été débitée du compte courant de la SCI et qu’une somme d’un montant identique, comportant le même libellé, a été créditée le même jour à son compte courant. Toutefois, et à supposer même que l’origine du versement de cette somme puisse être regardée comme établie, le requérant n’apporte aucun élément de nature à justifier la cause et la nature de ce versement. Par suite, M. C... n’établit pas la nature de ce revenu et partant, son caractère non imposable au titre de l’année 2015. 
 
10. Si le requérant soutient que la somme de 4 000 euros figurant au crédit de son compte courant le 25 juin 2015 correspond à un remboursement de frais d’obsèques effectué par sa mère, ni le reçu du service des pompes funèbres accompagné d’un chèque, montrant que M. C... a versé une somme, d’un montant différent, de 6 659 euros, ni l’attestation de sa mère du 1er juin 2018, précisant au demeurant qu’elle n’est pas en possession de justificatifs, ne suffisent à justifier la nature et l’origine de ce revenu perçu au titre de l’année 2015.  
 
11. M. C... soutient que la somme de 3 401,12 euros portée le 20 juillet 2015 au crédit de son compte bancaire personnel détenu à la Caisse d’épargne trouve son origine dans un remboursement du compte courant d’associé qu’il détient au sein de la SCI La Bastidette et ne peut dès lors être regardée comme un revenu d’origine indéterminée. Toutefois, si le requérant explique qu’il a réglé une dépense pour le compte de la SCI La Bastidette au profit de la société Carrelage du monde, la réalité du remboursement allégué n’est pas établie dès lors que le seul extrait du compte 455 de la SCI La Bastidette ne permet pas de certifier que celui-ci aurait avancé le 17 juillet 2015 les fonds correspondants. Il ressort en outre du relevé bancaire de la SCI La Bastidette que celle-ci a, le même jour, réglé directement la facture de son fournisseur. Il s’ensuit que le requérant ne justifie pas l’origine et la nature de la somme de 3 401,12 euros perçue au titre de l’année 2015. 
 
12. Si le requérant affirme avoir reçu un virement de 5 000 euros de la part de la SAS Technik-Immo, celui-ci n’établit toutefois pas le lien entre ce crédit inscrit le 31 août 2015 sur son compte bancaire et un virement de cette société qui, s’il est d’un même montant et est libellé « virement C... », a été effectué le 17 mars 2015. Par suite, M. C... ne justifie ni de l’objet, ni de la nature de cette somme que le service a imposée à bon droit en tant que revenu d’origine indéterminée au titre de l’année 2015. 
 
13. M. C... soutient que la somme de 1 350 euros portée au crédit du compte courant d’associé qu’il détient au sein de la société Carré Immobilier correspond au paiement d’un loyer trimestriel dû par cette société à la SCI Paluti, en vertu des stipulations d’un contrat de bail conclu le 1er avril 2015. Cependant, le relevé de compte de la SCI Paluti qui mentionne, à la date du 1er décembre 2015, un virement « Carré Immobilier loyer 3ème trimestre » de 1 350 euros ne permet pas de démontrer que M. C... est à l’origine du versement de cette somme payée directement par la société Carré immobilier. Il en va de même du compte courant d’associé détenu par M. C... au sein de la société Carré Immobilier qui, s’il mentionne un crédit de 1 350 euros à la date du 31 décembre 2015, comporte pour seule précision le libellé « virt », ainsi que la mention « Loyer » ajoutée de façon manuscrite. Par suite, c’est à bon droit que le service a imposé la somme de 1 350 euros dans la catégorie des revenus d’origine indéterminée au titre de l’année 2015. 
En ce qui concerne les revenus distribués : 
 
14. D’une part, aux termes de l’article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : « Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s’étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l’imposition, en démontrant son caractère exagéré ». Ainsi que l’a jugé à bon droit le tribunal, dès lors qu’il résulte de l’instruction que M. C... s’est abstenu de présenter des observations sur les cotisations supplémentaires d’impôt sur les revenus au titre des années 2013 à 2015 en réponse aux propositions de rectification du 25 novembre 2016 et du 20 mars 2017, il supporte la charge d’établir le caractère exagéré des impositions en litige. 
 
15. D’autre part, aux termes de l’article 109 du code général des impôts : « 1. Sont considérés comme revenus distribués : / 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital. (…) ». Aux termes de l’article 110 du même code : « Pour l’application du 1° du 1 de l’article 109, les bénéfices s’entendent de ceux qui ont été retenus pour l’assiette de l’impôt sur les sociétés ». 
 
16. La qualité de seul maître de l’affaire suffit à regarder le contribuable comme bénéficiaire des revenus réputés distribués, en application du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, par la société en cause, la circonstance qu'il n’aurait pas effectivement appréhendé les sommes correspondantes étant sans incidence à cet égard. 
  
17. Pour considérer que M. C... était le bénéficiaire des revenus réputés distribués, l’administration fiscale l’a regardé comme seul maître de l’affaire. Elle a relevé, à cet égard, que M. C... était le gérant de la SCI Paluti et de la SCI de la Palmeraie et disposait de 99 % des parts sociales, qu’il détenait seul le pouvoir d’engager les sociétés, était l’unique interlocuteur des sociétés auprès des clients lors des opérations de construction et disposait seul de la signature des comptes bancaires. Le requérant, qui ne conteste pas sa qualité de maître de l’affaire de ces deux sociétés, se borne à affirmer que celles-ci, dont la vérification de comptabilité effectuée au titre des exercices 2013 à 2015 a conduit à leur assujettissement à l’impôt sur les sociétés, n’exercent pas une activité commerciale de marchand de biens. Par ailleurs, s’il se prévaut que la mise à disposition gratuite, par la SCI de la Palmeraie, d’un bien immobilier pour le compte de ses associés a été regardée à tort comme un avantage en nature passible de l’impôt sur les sociétés et comme un revenu distribué imposable entre les mains de M. C..., il résulte de l’instruction et des éléments exposés au point 2 que le ministre a procédé en cours d’instance au dégrèvement de la somme correspondante de 4 374 euros mise à la charge du requérant sur le fondement du 1° de l’article 109-1 du code général des impôts. Par suite, c’est à bon droit que l’administration fiscale a regardé les sommes restant en litige au titre des exercices 2013 à 2015 comme constituant des revenus distribués par les SCI Paluti et de la Palmeraie imposables entre les mains du requérant. 
 
En ce qui concerne l’interprétation administrative de la loi fiscale : 
 
18. A supposer que M. C... ait entendu se prévaloir, sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des paragraphes n° 21, 27 et 30 à 32 de l’instruction 13 L-1513 du 1er juillet 2002, du paragraphe n° 27 de l’instruction 13 L-1514 du 1er juillet 2002, des paragraphes n° 120 et 190 à 240 de l’instruction BOI-CF-IOR-10-30 du 27 février 2014 et du paragraphe n° 340 de l’instruction BOI-CF-IOR-10-50 du 4 février 2015, ce moyen ne peut, en tout état de cause, qu’être écarté dès lors que la documentation en cause est relative à la procédure d’imposition et ne peut donc être invoquée sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales. 
19. Il résulte de tout ce qui précède, et sans qu’il soit besoin de se prononcer sur la fin de non-recevoir opposée en défense, que M. C... n’est pas fondé à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Toulon a rejeté sa demande. 
 
Sur les frais liés au litige : 
 
20. Les dispositions de l’article L. 761‑1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l’Etat, qui n’est pas la partie perdante dans le cadre de la présente instance, la somme demandée par M. C... au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens.  
 
 
D É C I D E : 
 
Article 1er : Il n’y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. C... à concurrence des dégrèvements prononcés les 7 décembre 2020 et 28 juin 2022 dans les conditions énoncées au point 2 du présent arrêt. 
 
Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de M. C... est rejeté. 
 
Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à M. B... C... et au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 
Copie en sera adressée au directeur du contrôle fiscal Sud-Est. 
 
Délibéré après l’audience du 15 décembre 2022, où siégeaient : 
 
- Mme Fedi, présidente de chambre, 
- M. Taormina, président assesseur, 
- M. Danveau, premier conseiller. 
 
Rendu public par mise à disposition au greffe, le 6 janvier 2023.