CAA13 · 3ème chambre - formation à 3 — 13 avril 2023

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 M. A B a demandé au tribunal administratif de Marseille de prononcer la décharge, en droits et majorations, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2014. 
 Par un jugement n° 1900349 du 29 juillet 2020, le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande. 
 Procédure devant la Cour : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés les 30 septembre 2020 et 28 avril 2021, M. B, représenté par Me Brunet, demande à la Cour : 
 1°) d'annuler le jugement n° 1900349 du 29 juillet 2020 du tribunal administratif de Marseille ; 
 2°) de prononcer la décharge sollicitée devant le tribunal ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 6 500 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Il soutient que : 
 - la décision de rejet de sa réclamation préalable est irrégulière ; 
 - il est fondé à se prévaloir de la documentation administrative référencée BOI-CTX-PREA-10-90 publiée le 12 septembre 2012 ; 
 - la réponse du 20 juin 2018 à ses observations du 18 avril 2018 est insuffisamment motivée ; 
 - il est en droit de bénéficier de l'exonération de plus-value prévue au 1° du II de l'article 150 U du code général des impôts, dès lors qu'il justifie avoir établi sa résidence principale dans la maison qui a fait l'objet de la cession litigieuse ; 
 - il est fondé à se prévaloir de la documentation administrative référencée BOI-RFPI-10-40-10-10 publiée le 12 août 2015 ; 
 - les pénalités pour manquement délibéré ne sont pas fondées au regard de la loi et de la documentation administrative référencée BOI-CF-INF-10-20-20. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés les 17 décembre 2020 et 18 mai 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens invoqués par M. B ne sont pas fondés. 
 Par une ordonnance du 28 avril 2021, la clôture de l'instruction a été fixée au 21 mai 2021.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. C, 
 - et les conclusions de M. Ury, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. La société civile immobilière (SCI) Le Gaudre, devenue la SCI La Gebrine en 2015, a fait l'objet d'un contrôle sur pièces à l'issue duquel une proposition de rectification du 12 septembre 2017 lui a été adressée, remettant en cause l'exonération de la plus-value réalisée au titre de la cession le 24 octobre 2014 d'une maison d'habitation située 1, avenue Jean de Servières à Saint-Rémy de Provence. En conséquence de ce contrôle, une proposition de rectification du 21 mars 2018 a été notifiée à M. B, associé de la SCI à hauteur de 78,56 % des parts. Au terme de la procédure, M. B a été assujetti à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux, assorties des intérêts de retard et de la majoration pour manquement délibéré, au titre de l'année 2014. M. B relève appel du jugement du 29 juillet 2020 par lequel le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits et majorations, de ces impositions. 
 Sur la régularité de la décision de rejet de la réclamation préalable : 
 2. Les vices qui peuvent entacher la décision par laquelle le directeur des services fiscaux rejette la réclamation dont il est saisi par un contribuable sont sans influence sur la régularité de la procédure d'imposition ou sur le bien-fondé des impositions contestées. Le moyen tiré par M. B de l'irrégularité de la décision de rejet de sa réclamation est ainsi inopérant. A cet égard, le requérant n'est pas fondé à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la documentation administrative de base référencée BOI-CTX-PREA-10-90 publiée le 12 septembre 2012, dès lors que la garantie prévue par ces dispositions n'est pas applicable en matière de procédure d'imposition. 
 Sur la régularité de la procédure d'imposition : 
 3. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation () Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée ". 
 4. Il résulte de ces dispositions que si l'administration est tenue de répondre aux observations du contribuable présentées dans le délai qui lui est imparti à la suite de la proposition de rectification, elle n'est pas tenue de répondre à de nouvelles observations présentées ultérieurement par le contribuable. Ainsi, M. B n'est pas fondé à soutenir que la réponse du 20 juin 2018 de l'administration à ses observations du 18 avril 2018 serait insuffisamment motivée, dès lors que ces observations ont été présentées pour la SCI, postérieurement à la réponse aux observations du contribuable du 21 mars 2018 qui lui avait déjà été notifiée. 
 Sur le bien-fondé des impositions : 
 5. Aux termes de l'article 150 U du code général des impôts : " I. Sous réserve des dispositions propres aux bénéfices industriels et commerciaux, aux bénéfices agricoles et aux bénéfices non commerciaux, les plus-values réalisées par les personnes physiques ou les sociétés ou groupements qui relèvent des articles 8 à 8 ter, lors de la cession à titre onéreux de biens immobiliers bâtis ou non bâtis ou de droits relatifs à ces biens, sont passibles de l'impôt sur le revenu dans les conditions prévues aux articles 150 V à 150 VH () II. Les dispositions du I ne s'appliquent pas aux immeubles, aux parties d'immeubles ou aux droits relatifs à ces biens : 1° Qui constituent la résidence principale du cédant au jour de la cession () ". 
 6. A l'occasion de la vente par la SCI Le Gaudre, devenue la SCI La Gebrine, de la maison située sur le territoire de la commune de Saint-Rémy-de-Provence, qu'elle avait acquise le 28 avril 1995, M. B a déclaré que le bien cédé constituait sa résidence principale et ainsi appliqué l'exonération de la plus-value réalisée, en application du 1° du II de l'article 150 U du code général des impôts. L'administration a remis en cause le bénéfice de cette exonération au motif que le bien en litige ne constituait pas la résidence principale de M. B au jour de la cession. 
 7. Il résulte de l'instruction que l'administration a relevé que M. B avait souscrit des déclarations de revenus au titre des années 2008 à 2013 en mentionnant une adresse à Saint-Martin-Bellevue en Haute-Savoie et au titre de l'année 2015 en mentionnant une autre adresse dans le même département, où il résidait habituellement et effectivement avec sa compagne, qu'il avait déclaré sa résidence principale au domicile de celle-ci pour le calcul de sa taxe d'habitation et que le bien en litige constituait la résidence principale de son père, jusqu'à son décès le 15 mars 2014. Par ailleurs, l'acte de vente publié au service de publicité foncière de Tarascon le 19 novembre 2014 de ce bien, qui avait été mis en vente le 16 avril 2014 pour une vente conclue le 24 octobre de la même année, mentionnait que la SCI était représentée par M. B qui a alors indiqué demeurer à Saint-Martin-Bellevue. En outre, M. B et sa compagne ont signé le 11 août 2014 la réservation d'un bien en construction en Haute-Savoie, en déclarant comme résidence principale leur adresse de Saint-Martin-Bellevue. Si M. B fait valoir qu'il a toutefois occupé de manière habituelle et effective la maison située à Saint-Rémy de Provence entre les mois de février et octobre 2014, il reconnaît que ces séjours étaient motivés par l'état de santé de son père puis par les nécessités liées à la vente du bien. A cet égard, s'il justifie avoir procédé à des changements d'adresse, notamment auprès de l'administration fiscale, à la souscription d'une assurance et à de nombreux retraits d'espèces et paiements par carte bancaire à Saint-Rémy de Provence et de l'existence de consommations d'eau et d'énergie, de travaux et d'un conflit de voisinage, il résulte des pièces produites, notamment des relevés bancaires, que M. B, qui reconnaît que sa compagne a continué à demeurer en Haute-Savoie et qu'il n'a pas engagé de frais de déménagement de ses effets personnels, a également séjourné dans ce département au cours de la période invoquée. Dans ces conditions, s'il est établi qu'entre les mois de février et d'octobre 2014, M. B a séjourné de manière temporaire auprès de son père puis a occupé de manière temporaire et intermittente le bien en cause pour les besoins de sa vente, il n'a pas transféré sa résidence habituelle et effective à Saint-Rémy de Provence, ce bien ne constituant ainsi pas sa résidence principale au jour de la cession. Par suite, la plus-value résultant de la cession réalisée le 24 octobre 2014 ne pouvait bénéficier de l'exonération d'impôt sur la plus-value immobilière relative à la cession d'une résidence principale, en application du 1° du II de l'article 150 U du code général des impôts. 
 8. A cet égard, M. B n'est pas fondé à se prévaloir de la documentation administrative de base référencée BOI-RFPI-10-40-10 publiée le 12 août 2015, qui ne comporte en tout état de cause pas une interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il lui a été fait application. 
 Sur les pénalités : 
 9. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt () entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré () ". Aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs () la preuve de la mauvaise foi () incombe à l'administration ". 
 10. Pour justifier l'application des pénalités pour manquement délibéré, l'administration s'est fondée sur la circonstance que M. B ne pouvait ignorer que le bien situé à Saint-Rémy-de-Provence ne constituait pas sa résidence principale et fait valoir que les rehaussements, par leur nature et leur importance, ne peuvent être la conséquence d'erreurs matérielles. Toutefois, compte tenu des circonstances de l'espèce, notamment de l'ampleur du séjour temporaire du requérant à Saint-Rémy-de-Provence et de ses motifs, l'administration n'établit pas que M. B ne pouvait ignorer qu'il était imposable sur le montant de la plus-value immobilière réalisée et qu'il a sciemment entendu se soustraire au paiement des impositions en revendiquant une domiciliation qui n'était pas la sienne. Sans qu'il soit besoin d'examiner le moyen tiré de l'application de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, M. B est ainsi fondé à soutenir que les pénalités en litige ne sont pas fondées. 
 11. Il résulte de tout ce qui précède que M. B est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a rejeté les conclusions de sa demande tendant à la décharge des pénalités pour manquement délibéré afférentes aux cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2014. Ce jugement doit dès lors être réformé dans cette mesure et le surplus des conclusions en décharge des impositions doit être rejeté. 
 Sur les frais liés au litige : 
 12. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 000 euros au titre des frais que M. B a exposés, en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 D É C I D E : 
 Article 1er : M. B est déchargé des majorations pour manquement délibéré afférentes aux cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2014. 
 Article 2 : Le jugement n° 1900349 du 29 juillet 2020 du tribunal administratif de Marseille est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. 
 Article 3 : L'Etat versera à M. B la somme de 1 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de M. B est rejeté. 
 Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à M. A B et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer. 
 Délibéré après l'audience du 30 mars 2023, où siégeaient : 
 - Mme Paix, présidente, 
 - M. Platillero, président assesseur, 
 - Mme Mastrantuono, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe, le 13 avril 2023.