CAA75 · 9ème Chambre — 13 décembre 2022

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 M. et Mme A ont demandé au tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge du prélèvement forfaitaire auquel ils ont été assujettis au titre de l'article 244 bis A du code général des impôts, de la taxe de l'article 1609 nonies G et des prélèvements sociaux y afférents pour un montant restant en litige de 89 226 euros à la suite de la cession en avril 2014 de leur résidence principale située en France, assortie des intérêts moratoires. 
 Par un jugement n° 1610114 en date du 28 janvier 2020, le tribunal administratif de Paris a prononcé la décharge de ces impositions, et rejeté les conclusions de M. et Mme A tendant à l'octroi d'intérêts moratoires. 
 Procédure devant la Cour : 
 Par une requête enregistrée le 19 mars 2020, le ministre de l'action et des comptes publics demande à la Cour :  
 1°) d'annuler le jugement n° 1610114 du tribunal administratif de Paris en date du 28 janvier 2020 ;  
 2°) de remettre à la charge de M. et Mme A les impositions litigieuses. 
 Il soutient que : 
 - le régime distinct d'imposition des non-résidents fiscaux en France en matière de cession de biens immobiliers ne saurait être regardé comme désavantageux et discriminatoire, dans la mesure où il leur accorde un délai de cession de cinq ans pour l'application de l'abattement de 150 000 euros, contre un an pour les résidents en France, et où il s'applique à tous les biens immobiliers en France ; 
 - en l'absence de preuve d'affiliation à un régime social néerlandais, les contribuables ne sauraient être exonérés de prélèvements sociaux en France, et le prélèvement de solidarité de 2 % prévu à l'article 1600-0 S du code général des impôts est affecté non au régime de sécurité sociale, mais à trois fonds relevant du budget de l'Etat ;   
 - pour le surplus, il renvoie à son argumentation de première instance.  
 Par un mémoire en défense, enregistré le 23 juillet 2020, M. et Mme A, représentés par Mes Dedieu et Delion, avocats, concluent au rejet de la requête et à ce que soit mis à la charge de l'Etat le versement de la somme de 6 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Ils font valoir que les moyens soulevés ne sont pas fondés  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le Traité sur le fonctionnement de l'Union européenne ; 
 - le règlement CEE nº 883/2004 du Parlement européen et du Conseil du 29 avril 2004 sur la coordination des systèmes de sécurité sociale ; 
 - la décision de la Cour de justice de l'Union européenne en date du 26 février 2015 affaire  Ministre de l'économie et des finances contre Gérard de Ruyter, C-623/13) ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative.  
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique :  
 - le rapport de M. C ; 
 - les conclusions de M. Sibilli, rapporteur public ; 
 - et les observations de Me Delion, pour M. et Mme A. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. A la suite d'une mutation professionnelle de M. A, ressortissant français, aux  
 Pays-Bas à la fin de l'année 2013, et d'une cession le 11 avril 2014 de leur résidence principale à Paris, au prix de 2 266 000 euros, M. et Mme A ont été assujettis au titre de l'année 2014 au prélèvement forfaitaire de l'article 244 bis A du code général des impôts, à la taxe de l'article 1609 nonies G et aux prélèvements sociaux y afférents pour un total restant en litige de 89 226 euros. Considérant que ces impositions révèlent une différence de traitement contraire à l'article 63 du Traité sur le fonctionnement de l'Union européenne, le tribunal administratif de Paris a prononcé leur décharge par un jugement du 28 janvier 2020 dont le ministre de l'action et des comptes publics relève régulièrement appel.  
 Sur l'impositions de la plus-value de cession de la résidence principale de M. et Mme A : 
 2. D'une part, aux termes de l'article 244 bis A du code général des impôts dans sa rédaction alors applicable : " I.-1. Sous réserve des conventions internationales, les plus-values, telles que définies aux e bis et e ter du I de l'article 164 B, réalisées par les personnes et organismes mentionnés au 2 du I lors de la cession des biens ou droits mentionnés au 3 sont soumises à un prélèvement selon le taux fixé au deuxième alinéa du I de l'article 219. () 2. Sont soumis au prélèvement mentionné au 1 : a) Les personnes physiques qui ne sont pas fiscalement domiciliées en France au sens de l'article 4 B ; () II. - Lorsque le prélèvement mentionné au I est dû par des contribuables assujettis à l'impôt sur le revenu, les plus-values sont déterminées selon les modalités définies :1° Au I et aux 2° à 9° du II de l'article 150 U () ". Aux termes de l'article 150 U du même code : " I. Sous réserve des dispositions propres aux bénéfices industriels et commerciaux, aux bénéfices agricoles et aux bénéfices non commerciaux, les plus-values réalisées par les personnes physiques ou les sociétés ou groupements qui relèvent des articles 8 à 8 ter, lors de la cession à titre onéreux de biens immobiliers bâtis ou non bâtis ou de droits relatifs à ces biens, sont passibles de l'impôt sur le revenu dans les conditions prévues aux articles 150 V à 150 VH. II. Les dispositions du I ne s'appliquent pas aux immeubles, aux parties d'immeubles ou aux droits relatifs à ces biens : 1° Qui constituent la résidence principale du cédant au jour de la cession ; () 2° Au titre de la cession d'un logement situé en France lorsque le cédant est une personne physique, non résidente de France, ressortissante d'un Etat membre de l'Union européenne ou d'un autre Etat partie à l'accord sur l'Espace économique européen ayant conclu avec la France une convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscales et à la condition qu'il ait été fiscalement domicilié en France de manière continue pendant au moins deux ans à un moment quelconque antérieurement à la cession. L'exonération mentionnée au premier alinéa du présent 2° s'applique, dans la limite d'une résidence par contribuable et de 150 000 € de plus-value nette imposable, aux cessions réalisées : a) Au plus tard le 31 décembre de la cinquième année suivant celle du transfert par le cédant de son domicile fiscal hors de France ". En application des dispositions précitées du code général des impôts, un résident fiscal en France n'est pas imposable sur la plus-value nette de cession de sa résidence principale, y compris lorsque la cession intervient après libération des lieux par le contribuable, sous réserve que le délai d'inoccupation du bien puisse être regardé comme normal. Au contraire, l'exonération de plus-value de cession est limitée à 150 000 euros dans la limite d'une résidence pour un non - résident fiscal en France, et à la double condition qu'il ait été fiscalement domicilié en France de manière continue pendant au moins deux ans à un moment quelconque antérieurement à la cession, et que la cession soit réalisée au plus tard le 31 décembre de la cinquième année suivant celle du transfert par le cédant de son domicile fiscal hors de France. En l'espèce, une fois déduite cette exonération partielle de la base d'imposition, l'administration a appliqué à la plus-value un taux d'imposition de 19 %, au titre de l'article 244 bis A précité du code général des impôts et à la taxe sur les plus-values immobilières excédant 50 000 euros prévue à l'article 1609 nonies G du même code. 
 3. D'autre part, en vertu des stipulations de l'article 63 du Traité sur le fonctionnement de l'Union européenne, les restrictions aux mouvements de capitaux entre les Etats membres et les pays tiers sont interdites. Toutefois, aux termes de l'article 64 de ce traité : " L'article 63 ne porte pas atteinte à l'application, aux pays tiers, des restrictions existant le 31 décembre 1993 en vertu du droit national () en ce qui concerne les mouvements de capitaux à destination ou en provenance de pays tiers lorsqu'ils impliquent des investissements directs, y compris les investissements immobiliers () ". Et selon les stipulations de l'article 65 du même traité : " L'article 63 ne porte pas atteinte au droit qu'ont les Etats membres : / a) d'appliquer les dispositions pertinentes de leur législation fiscale qui établissent une distinction entre les contribuables qui ne se trouvent pas dans la même situation en ce qui concerne leur résidence ou le lieu où leurs capitaux sont investis ; / b) de prendre toutes les mesures indispensables pour faire échec aux infractions à leurs lois et règlements, notamment en matière fiscale ", sous réserve que ces dispositions et mesures ne constituent " ni un moyen de discrimination arbitraire, ni une restriction déguisée à la libre circulation des capitaux ". En application de ces stipulations, la différence de traitement fiscal des plus-values résultant de la cession de résidence principale en France entre les personnes résidentes, qui sont exonérées de toute imposition, y compris lorsque la cession intervient après libération des lieux par les contribuables, sous réserve que le délai d'inoccupation du bien puisse être regardé comme normal et tenant à des circonstances indépendantes de la volonté du cédant, et les personnes non-résidentes, qui sont imposées selon les règles rappelées au point 2, constitue une restriction à la libre circulation des capitaux, contraire aux principes de libre circulation des capitaux. 
 4. Seule l'appréciation de la situation concrète de M. et Mme A permet de déterminer si l'existence d'une discrimination au sens de l'article 63 du Traité sur le fonctionnement de l'Union européenne par rapport à un résident fiscal cédant sa résidence fiscale, présente une justification objective pertinente. Aussi, pour rapporter la preuve de cette justification pertinente, l'administration ne saurait utilement se prévaloir de ce que le régime distinct réservé aux non-résidents fiscaux prévoit une exonération partielle de 150 000 euros de plus-value de cession de tous leurs biens immobiliers et non pas seulement de leur résidence principale et qu'il leur impartit un délai plus long avant la cession que pour les résidents fiscaux en France, avantage ne compensant pas la charge fiscale des résidents non fiscaux en cas de cession de résidence principale par rapport à l'exonération totale dont bénéficient les résidents fiscaux en France en pareil cas, alors que, comme l'ont considéré à bon droit les premiers juges, la situation des requérants, appréciée au regard du type de bien et des caractéristiques de l'imposition en cause, perçue pour les résidents de France comme pour les non-résidents par voie de prélèvement à l'occasion de la cession du bien, ne peut être regardée comme étant objectivement différente, en ce qui concerne leur résidence ou le lieu où leurs capitaux sont investis, pour l'application des dispositions de l'article 65 du Traité sur le fonctionnement de l'Union européenne, de celle de résidents fiscaux en France ayant cédé leur résidence principale qui auraient, comme eux, choisi de mettre en vente leur résidence principale pour cause de mutation professionnelle, et auraient laissé inoccupé leur résidence pendant un délai normal jusqu'à cession au prix du marché. En outre, l'administration n'établit ni même n'allègue qu'un motif impérieux d'intérêt général justifierait une telle différence de traitement, source d'une restriction aux mouvements de capitaux dans l'Union européenne qu'elle ne conteste pas efficacement. 
 5. A cet égard, il résulte de l'instruction que le contrat de travail de M. A avec la filiale néerlandaise babyfood du groupe Danone dont l'intéressé était l'un des dirigeants, a été signé le 30 décembre 2013 et prenait effet le 1er janvier 2014. Dès le mois d'octobre 2013, les intimés ont donné un mandat de vente de leur résidence principale à Paris à une agence immobilière. Installés aux Pays-Bas depuis le 18 décembre 2013, ils ont procédé à la cession de cet appartement le 11 avril 2014. Si leur installation dans un autre Etat-membre est intervenue avant cette cession, ils ont pris les mesures nécessaires en ce sens dès l'annonce de la mutation professionnelle de l'intimé, et le délai d'inoccupation du bien, d'environ quatre mois, est en rapport avec la valeur du bien et les formalités propres à la cession d'un bien immobilier. Au demeurant, l'administration ne conteste pas le caractère normal de ce délai. Dans ces conditions, le moyen tiré de l'absence de discrimination au sens de l'article 63 du Traité sur le fonctionnement de l'Union européenne doit être écarté. 
 En ce qui concerne les prélèvements sociaux auxquels M. et Mme A ont été assujettis en France : 
 6. En cause d'appel, M. et Mme A produisent l'ensemble des documents permettant d'établir l'exercice d'une activité professionnelle salariée aux Pays-Bas et les prélèvements sociaux dans cet Etat-membre, à savoir la copie du contrat de travail conclu le 20 décembre 2013 par M. A avec son employeur néerlandais, la copie des bulletins de salaire néerlandais pour les mois de janvier, février, mars et avril 2014 sur lesquels sont mentionnées les contributions sociales prélevées, et une lettre de Danone Trading BV confirmant son affiliation au régime de sécurité sociale néerlandais au titre des salaires qui lui ont été versés au cours de la période allant du 1er janvier 2014 au 2 septembre 2014. Ainsi et alors même qu'ils n'ont pas produit l'attestation imposée par la circulaire de l'administration fiscale publiée le 26 novembre 2015, les contribuables rapportent en tout état de cause la preuve de leur affiliation au régime social néerlandais à la date de la cession de leur résidence parisienne.   
 7. Enfin, l'administration soutient que le prélèvement de solidarité de 2 % prévu à l'article 1600-0 S du code général des impôts relève de la solidarité et est à ce titre affecté non au régime de sécurité sociale, mais à des fonds relevant du budget de l'Etat. Toutefois, dans sa décision du 26 février 2015, la Cour de justice de l'Union européenne a rattaché ce prélèvement à ceux assis sur les revenus relatifs au patrimoine entrant dans le champ du règlement nº 883/2004. Ainsi, ils ne peuvent en tout état de cause être appliqués aux revenus de contribuables résidents fiscaux d'autres Etats-membres.  
 8. Il résulte de tout ce qui précède que le ministre de l'action et des comptes publics n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par son jugement n° 1610114 en date du 28 janvier 2020, le tribunal administratif de Paris a prononcé la décharge des impositions litigieuses.  
 Sur les frais liés à l'instance :  
 9. Il y a lieu, sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, de mettre à la charge de l'Etat qui est, dans la présente instance, la partie perdante, une somme de 2 500 euros que M. et Mme A demandent au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens.  
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête du ministre de l'action et des comptes publics est rejetée.  
 Article 2 : L'Etat versera à M. et Mme A une somme de 2 500 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Article 3 : Le surplus des conclusions de M. et Mme A est rejeté. 
 Article 4 : Le présent arrêt sera notifié au ministre de l'économie, des finances et de souveraineté industrielle et numérique et à M. et Mme B A.  
 Copie en sera adressée à l'administratrice des finances publiques chargée de la direction régionale des finances publiques d'Île-de-France et de Paris (service du contentieux d'appel déconcentré - SCAD). 
 Délibéré après l'audience du 25 novembre 2022, à laquelle siégeaient : 
 - M. Carrère, président de chambre, 
 - M. Soyez, président assesseur, 
 - M. Simon, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe, le 13 décembre 2022 : 
 Le rapporteur, 
 J.-E. C       Le président, 
 S. CARRERE       La greffière, 
 C. DABERT 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.