CAA78 · 3ème Chambre — 13 octobre 2022

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 M. et Mme C D ont demandé au tribunal administratif de Cergy-Pontoise de prononcer la décharge, en droits, pénalités et intérêts de retard, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, de contribution sur les hauts revenus et de contributions sociales mises à leur charge au titre des années 2011 à 2013. 
 Par un jugement n° 1710278 du 7 juillet 2020, le tribunal administratif de  
 Cergy-Pontoise, après avoir constaté qu'il n'y avait pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. et Mme D à concurrence du dégrèvement prononcé en cours d'instance d'un montant de 16 828 euros, a rejeté le surplus des conclusions de leur demande.  
 Procédure devant la cour : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés le 7 septembre 2020 et le 3 mars 2021, M. et Mme D, représentés par Me Baquian, avocat, demandent à la cour : 
 1°) d'annuler ce jugement en tant qu'il a rejeté le surplus de leur demande ; 
 2°) de prononcer la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu mis à leur charge au titre des années 2011 à 2013, restant en litige, ainsi que les pénalités correspondantes ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Ils soutiennent que : 
 - la procédure d'imposition relative à 2011 est viciée dès lors que le service a rayé sur la réponse aux observations du contribuable, à tort, la possibilité de saisir la commission départementale des impôts compétente et que cette commission, saisie dans le cadre de la procédure de la SARL A dont découlent leurs propres rectifications, a " nié " la qualité de revenus de capitaux mobiliers à ces rectifications ; 
 - la procédure d'imposition relative à 2012 et 2013 est viciée puisque la commission départementale des impôts compétente n'a pas été saisie en dépit de leur demande, alors que la procédure de taxation d'office a été mise en œuvre à l'issue d'un examen contradictoire de la situation personnelle pour l'ensemble des rehaussements et que la qualification de revenus de capitaux mobiliers a été retenue à tort concernant les crédits de comptes courants d'associé ; 
 - les crédits portés sur les comptes courants d'associés ouverts au nom de M. D constituent des prêts personnels de son frère et de deux clients de la SARL A et ne peuvent donc être qualifiés de revenus distribués à son profit ; 
 - la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, lors de sa séance du 26 novembre 2014, a considéré qu'une partie de ces crédits était justifiée et a préconisé l'abandon des rectifications proposées à l'encontre de la SARL A ; 
 - à titre subsidiaire, les sommes versées par son frère ne peuvent être taxées entre leurs mains dès lors qu'elles constituent des revenus distribués au profit de M. F D. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 18 janvier 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir que les moyens soulevés ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme H,  
 - les conclusions de Mme Deroc, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. et Mme D ont fait l'objet de rectifications en matière d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2011 à 2013, consécutives à la vérification de comptabilité de la société à responsabilité limitée Destock Export Development (SARL A), dont M. D est l'associé unique et le gérant, et à leur examen de situation fiscale personnelle, à raison de crédits portés sur des comptes courants d'associé ouverts au nom de M. D dans plusieurs sociétés qui ont été qualifiés de revenus distribués. M. et Mme D font appel du jugement du 7 juillet 2020 par lequel le tribunal administratif de Cergy-Pontoise, après avoir constaté qu'il n'y avait pas lieu de statuer sur leurs conclusions à concurrence du dégrèvement prononcé en cours d'instance à hauteur de 16 828 euros, a rejeté le surplus de leur demande. 
 Sur la procédure d'imposition : 
 2. Aux termes de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales: " En vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu, l'administration peut demander au contribuable des éclaircissements. () / Elle peut également lui demander des justifications lorsqu'elle a réuni des éléments permettant d'établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu'il a déclarés, notamment lorsque le total des montants crédités sur ses relevés de compte représente au moins le double de ses revenus déclarés ou excède ces derniers d'au moins 150 000 €. () ". Aux termes de l'article L. 69 du même livre : " Sous réserve des dispositions particulières au mode de détermination des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices agricoles et des bénéfices non commerciaux, sont taxés d'office à l'impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications prévues à l'article L. 16 ". Enfin, l'article L. 76 du même livre prévoit : " Les bases ou éléments servant au calcul des impositions d'office et leurs modalités de détermination sont portées à la connaissance du contribuable trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions. Cette notification est interruptive de prescription. Lorsque le contribuable est taxé d'office en application de l'article L. 69, à l'issue d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires peut être saisie dans les conditions prévues à l'article L. 59. () ".  
 En ce qui concerne les rectifications établies au titre de l'année 2011 : 
 3. Il résulte de l'instruction, notamment des mentions portées sur la proposition de rectification du 5 décembre 2014, que les rectifications au titre de l'année 2011 ont été intégrées au revenu brut global de M. et Mme D dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers dans le cadre d'une procédure de rectification contradictoire. Si les requérants soutiennent avoir été empêchés de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, du fait de la mention, rayée, de cette faculté sur la réponse aux observations du contribuable du 25 février 2015, ils n'ont toutefois pu être privés d'aucune garantie de procédure dès lors que, s'agissant d'un tel désaccord, la commission précitée n'est pas compétente. En outre, et au surplus, les requérants ne peuvent utilement se prévaloir d'un avis de cette commission, rendu dans le cadre de la procédure de contrôle menée à l'encontre de la SARL A, et qui, au demeurant, ne remet en cause ni l'existence de distributions au profit de M. D ni leur imposition dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, qualification que M. et Mme D ne contestent pas sérieusement. Par suite, le moyen tiré de l'absence de saisine de cette commission ne peut qu'être écarté. 
 En ce qui concerne les rectifications établies au titre des années 2012 et 2013 : 
 4. Il est constant que les requérants ont demandé la saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires par un courrier du 8 juin 2015 s'agissant des rectifications détaillées dans la proposition de rectification du 3 mars 2015 et la réponse aux observations du contribuable du 12 mai 2015. Or, d'une part, contrairement à ce qu'ils soutiennent, il ressort des mentions de ces pièces, en particulier des paragraphes 3.1 et 4.4 de la proposition de rectification précitée, que l'administration n'a eu recours à la procédure de taxation d'office qu'en ce qui concerne les revenus d'origine indéterminée et que ces rectifications ont été abandonnées dans la réponse aux observations précitée et le courrier n° 751 du 9 juillet 2015. D'autre part, les requérants ne sont pas fondés à soutenir qu'aucune des sommes qui ont été imposées entre leurs mains ne pouvait être qualifiée de revenus de capitaux mobiliers. En effet, ils ne peuvent se prévaloir de ce que l'ensemble des rectifications auraient dû être qualifiées de revenus d'origine indéterminée dès lors que leur provenance était identifiée. Par ailleurs, si les requérants font valoir que la SCI SMS n'est pas imposable à l'impôt sur les sociétés, ils n'apportent, au soutien de cette allégation, aucun élément de nature à en apprécier le bien-fondé. De surcroît, s'agissant de la SARL Nath'Achat, la circonstance qu'aucune rectification à l'impôt sur les sociétés n'ait été proposée à l'encontre de la société n'a aucune incidence sur l'existence d'une distribution au profit de M. D ou de sa qualification en revenus de capitaux mobiliers. Enfin, à supposer même que les conditions pour recourir à la procédure de taxation d'office auraient été réunies, l'administration était en droit, comme elle l'a fait en l'espèce pour les rectifications restant en litige, de suivre la procédure de rectification contradictoire. Dans ces conditions, en refusant de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires s'agissant des rehaussements qui persistaient, l'administration n'a commis aucune irrégularité de procédure dès lors que, s'agissant d'un désaccord portant sur des revenus de capitaux mobiliers, la commission précitée n'est pas compétente et les requérants n'ont ainsi pu être privés d'aucune garantie. 
 Sur le bien-fondé de l'imposition : 
 5. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : () 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices () ". Les sommes inscrites au crédit d'un compte courant d'associé d'une société soumise à l'impôt sur les sociétés sont, sauf preuve contraire, à la disposition de cet associé, et ont donc le caractère de revenus distribués, imposables entre les mains de cet associé dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers en vertu du 2º du 1 de l'article 109 du code général des impôts. Pour que l'associé échappe à cette imposition, il lui incombe de démontrer, le cas échéant, qu'il n'a pas pu avoir la disposition de ces sommes ou que ces sommes ne correspondent pas à la mise à disposition d'un revenu.  
 6. Il résulte de l'instruction que des sommes portées au crédit de comptes courants d'associés ouverts au nom de M. D dans la SARL A, la SCI SMS, la SCI Villa Saint Germain et la SARL Nath'Achat, ont été qualifiées de revenus distribués à son profit pour un montant de 374 657 euros en 2011, de 193 344 euros en 2012 et de 64 739 en 2013. 
 7. En premier lieu, les requérants se prévalent de ce que les sommes créditées au compte courant d'associé détenu par M. D dans la SARL A en provenance des sociétés Premium Express, Ingenicom, Transports Marina et de M. E, ont été regardées comme justifiées par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires dans sa séance du 26 novembre 2014, qui s'est prononcée en faveur de l'abandon des rehaussements des résultats de la SARL A relatives à ces crédits et a constaté que les sommes en litige correspondaient à des apports justifiés. Toutefois, les requérants ne peuvent utilement se prévaloir de la position adoptée par cette commission, dont l'avis ne lie au demeurant aucunement l'administration, sur la rectification des résultats de la SARL A à la suite de la vérification de sa comptabilité. Au surplus, il ressort du courrier en date du 15 janvier 2015 portant notification de l'avis de la commission que cette dernière n'a pris position que sur le montant du passif injustifié à retenir pour ladite SARL au vu des justificatifs de l'origine des fonds produits et ne s'est prononcée ni sur la qualification des sommes de revenus distribués, ni davantage sur le bénéficiaire de ces revenus. 
 8. En deuxième lieu, les requérants soutiennent que les sommes portées au crédit des comptes courants d'associé détenus par M. D dans les sociétés A, Nath'Achat et SMS, en provenance des sociétés Premium Express, Ayadat, Ingenicom, Transports Marina et de MM. Adel E et Djamel D, correspondent à des apports en compte courant dont l'origine et la cause ont été justifiées. A cet égard, ils précisent que les sommes versées par la SARL Premium Express proviennent de chèques émis pour le compte de M. F D, frère de M. D, en remboursement des sommes qu'il lui devait à titre personnel. Toutefois, pour justifier de l'origine et de l'objet des crédits en cause, les requérants ont seulement produit à l'administration fiscale dans le cadre de leurs observations un protocole d'accord entre MM. Farid et Djamel D, daté du 5 mars 2014 et enregistré le même jour au service des impôts, en vertu duquel M. C D reconnaît être redevable envers son frère à la date de l'acte d'une somme de 439 000 euros à la suite de divers prêts, ledit protocole comportant notamment dans son préambule mention de divers prêts familiaux entre les signataires. Or, ce protocole, conclu entre MM. Farid et Djamel D, au demeurant postérieurement à la demande de justification des sommes en cause adressée à la SARL A dans le cadre des opérations de contrôle de sa comptabilité, ne saurait suffire à justifier de l'origine des sommes en litige, qui ont été versées par la SARL Premium Express, en l'absence de tout document attestant du transfert des dettes et créances correspondantes de M. F D à ladite SARL dont il est le gérant. En outre, aucune correspondance ne peut être établie entre les sommes versées au compte courant d'associé détenu par M. C D sur les années en litige et les sommes visées dans le protocole susmentionné, qui pour la période antérieure à 2014, ne comporte aucune précision sur les dates et montants des sommes prêtées et remboursées entre les parties. Le protocole produit ne saurait davantage justifier les versements en provenance des sociétés Ayadat, Ingenicom, Transports Marina et de M. B E, dont les liens avec M. F D, pour le compte duquel les versements auraient été effectués, n'ont au demeurant pas été exposés, ni ceux prétendument versés directement par M. F D aux sociétés SARL Nath'Achat en 2012 et 2013, en l'absence de production de tout justificatif permettant d'identifier la partie versante.  
 9. En troisième lieu, les requérants ne sont pas fondés à soutenir que les sommes provenant de chèques émis par la SARL Premium Express portées au crédit du compte courant d'associé détenu dans la SARL A par M. C D, qui est ainsi le seul à pouvoir juridiquement en disposer, auraient dû être regardées comme des revenus distribués au profit de M. F D au seul motif qu'elles ont été versées par une société dont ce dernier assurait la gérance. 
 10. En quatrième lieu, M. et Mme D allèguent que les sommes portées au crédit des comptes courants d'associé ouverts au nom de M. D dans les sociétés A, Nath'Achat et SMS en provenance de M. J, client de la SARL A, constituent des prêts accordés à titre personnel à M. C D, qui a apporté les sommes correspondantes audites sociétés. S'agissant des fonds prétendument versés par M. J au titre d'un prêt personnel, les requérants ont produit devant l'administration fiscale deux reconnaissances de dette, la première, établie le 28 septembre 2011, qui porte reconnaissance d'une dette de 50 000 euros de M. D envers M. J et la seconde en date du 19 septembre 2014, qui stipule que M. D reconnaît être débiteur envers M. J d'une somme totale de 173 749 euros ayant fait l'objet de dix versements entre le 4 octobre 2011 et le 21 mars 2013. Ils produisent en outre à l'instance un extrait de compte bancaire faisant état d'un débit de 50 000 euros le 8 avril 2017 au profit de M. J. Ces documents sont toutefois insuffisants pour justifier que les diverses sommes en litige constitueraient des apports en compte courant de M. D de sommes prêtées à titre personnel. En effet, outre que l'origine des versements prétendument effectués par M. J n'a été établie que pour un seul versement de 20 000 euros à la SCI SMS par la production de la copie d'un chèque, l'objet du prêt entre les deux cocontractants, dont il est constant qu'ils sont en relation d'affaires, n'est pas précisé dans les reconnaissances de dettes susmentionnées, dont l'une a même été conclue postérieurement tant aux versements concernés qu'à la réception par les requérants de l'avis d'examen de situation fiscale personnelle. Par ailleurs, l'extrait de compte bancaire produit, qui ne comporte ni mention du numéro de compte concerné ni indication de son détenteur, ne saurait attester d'un remboursement par M. D d'une partie de la dette contractée auprès de M. J.  
 11. En cinquième lieu, s'agissant de la somme de 32 000 euros prétendument versée le 1er septembre 2011 par M. I au titre d'un prêt personnel, les requérants se sont bornés à produire devant l'administration fiscale la copie d'un courriel en date du 7 septembre 2011, émanant de la société Global Stock et adressé à Mme G A, qui ne mentionne ni le nom de M. C D ni l'existence d'un quelconque prêt personnel, ainsi qu'un document douanier en date du 22 août 2011 faisant étant d'un transfert de fonds du Sénégal vers la Belgique effectué par M. I pour un montant de 32 000 euros, éléments qui ne sauraient suffire à établir l'existence d'un quelconque prêt personnel accordé à M. D, avec lequel M. I est, par ailleurs, en relation d'affaires. 
 12. En sixième et dernier lieu, si les requérants contestent l'intégralité des impositions supplémentaires mises à leur charge, ils n'articulent aucun moyen à l'encontre des crédits portés sur les comptes courants de M. D, autres que ceux indiqués dans les points 7. à 11., ni à l'encontre des rectifications résultant des intérêts perçus sur les comptes courants d'associé de M. D dans les SARL A et Nath'Achat. 
 13. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme D ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement contesté, le tribunal administratif de Cergy-Pontoise, après avoir constaté qu'il n'y avait pas lieu de statuer sur les conclusions de leur requête à concurrence du dégrèvement prononcé en cours d'instance, a rejeté le surplus de leur demande. Par voie de conséquence, les conclusions qu'ils ont présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées. 
 DÉCIDE : 
 Article 1er : La requête de M. et Mme D est rejetée. 
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M.et Mme C D et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Délibéré après l'audience du 27 septembre 2022, à laquelle siégeaient : 
 Mme Besson-Ledey, présidente de chambre, 
 M. Lerooy, premier conseiller,  
 Mme Liogier, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 13 octobre 2022. 
 La rapporteure, 
 C. HLa présidente, 
 L. Besson-Ledey La greffière, 
 C. Fourteau 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme 
 Le greffier,