CAA78 · 3ème Chambre — 8 novembre 2022

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 I - Par une requête enregistrée sous le n° 1800703, M. B A a demandé au tribunal administratif de Versailles, d'une part, de prononcer la décharge des cotisations à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales auxquelles il reste assujetti au titre de l'année 2013 et, d'autre part, de mettre à la charge de l'administration fiscale les dépens et le paiement d'une somme de 1 500 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 II - Par une requête enregistrée sous le n° 1901474, M. B A a demandé au tribunal administratif de Versailles, d'une part, de prononcer la décharge des cotisations à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales auxquelles il reste assujetti au titre de l'année 2014 et, d'autre part, de mettre à la charge de l'administration fiscale les dépens et le paiement d'une somme de 1 500 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Par un jugement commun nos 1800703, 1901474 du 8 juillet 2020, le tribunal administratif de Versailles, après avoir constaté qu'il n'y avait pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête n° 1800703 à concurrence du dégrèvement prononcé en cours d'instance d'un montant de 20 645 euros, a déchargé M. A de la majoration pour manquement délibéré qui assortissait les rectifications de l'année 2014 et, enfin, a rejeté le surplus de ses demandes. 
 Procédure devant la cour : 
 Par une requête et un mémoire enregistrés le 14 septembre 2020, et le 30 avril 2021, M. A, représenté par Me Foudil, avocat, demande à la cour : 
 1°) d'annuler ce jugement ; 
 2°) de prononcer la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu restant à sa charge au titre des années 2013 et 2014 ; 
 3°) de mettre à la charge de l'État le versement de la somme de 1 800 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Il soutient que : 
 - la SARL Id'One Consulting, EURL, dès l'origine, relevant du régime des sociétés de personnes, en l'absence d'option à l'impôt sur les sociétés, les rehaussements ne pouvaient lui être proposés que dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, et non des revenus de capitaux mobiliers ; en outre son activité exclusivement intellectuelle relevait des bénéfices non commerciaux ; 
 - le tribunal a commis une erreur de droit en ne soulevant pas d'office l'erreur de catégorie des bénéfices commise par l'administration ;  
 - il a déclaré à tort ses revenus dans la catégorie des traitements et salaires, alors qu'ils relèvent de la catégorie des bénéfices non commerciaux ; 
 - ayant quitté le territoire national en mars 2014, et n'étant plus résident fiscal français, il n'était plus redevable de l'impôt sur le revenu en France au titre de cette année, les éventuels revenus de capitaux mobiliers ne pouvaient donc donner lieu qu'à une retenue à la source ; 
 - ses frais de déplacement, pour des montants de 2 513,76 et de 1 667,74 euros, sont déductibles du résultat imposable de la société Id'One Consulting au titre de l'exercice clos en 2013 ;  
 - la SARL Id'One Consulting est en droit de bénéficier du report de ses déficits antérieurs, s'élevant à 50 951 euros à la clôture de l'exercice clos en 2012 ; 
 - le service n'a pas tenu compte, en 2011, de l'existence de déficits antérieurs dans la SARL Id'One Consulting ; 
 - les pièces afférentes à l'exercice clos en 2014 de la SARL Id'One Consulting ont été envoyées au greffe du tribunal administratif de Versailles le 22 juin 2020 et font état d'un déficit de 117 761 euros. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 1er avril 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir que les moyens soulevés ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme C,  
 - les conclusions de Mme Deroc, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. A a fait l'objet de rectifications en matière d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2013 et 2014, consécutives à la vérification de comptabilité de la SARL Id'One Consulting dont il était associé unique et gérant. Il fait appel du jugement du 8 juillet 2020 par lequel le tribunal administratif de Versailles, après avoir constaté qu'il n'y avait pas lieu de statuer sur les conclusions à concurrence du dégrèvement prononcé en cours d'instance de 20 645 euros et l'a déchargé de la majoration pour manquement délibéré qui assortissait les rectifications de l'année 2014, a rejeté le surplus de sa demande de décharge des suppléments d'impôt sur le revenu restant à sa charge au titre des années 2013 et 2014. 
 Sur le bien-fondé de l'imposition : 
 En ce qui concerne la charge de la preuve : 
 2. Aux termes de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré. / Il en est de même lorsqu'une imposition a été établie d'après les bases indiquées dans la déclaration souscrite par un contribuable ou d'après le contenu d'un acte présenté par lui à la formalité de l'enregistrement ".  
 3. M. A n'a présenté aucune observation à la proposition de rectification du 23 juillet 2015 dans laquelle lui étaient détaillées, selon la procédure de rectification contradictoire, les rectifications litigieuses. Par suite, il supporte la charge de la preuve du caractère exagéré des impositions qui lui sont réclamées. 
 En ce qui concerne l'impôt sur le revenu : 
 4. En premier lieu, d'une part, aux termes de l'article 8 du code général des impôts : " sous réserve des dispositions de l'article 6, les associés des sociétés en nom collectif et les commandités des sociétés en commandite simple sont, lorsque ces sociétés n'ont pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société. () Il en est de même, sous les mêmes conditions : () 4° De l'associé unique d'une société à responsabilité limitée lorsque cet associé est une personne physique ". Aux termes de l'article 239 du même code : " 1. Les sociétés et groupements mentionnés au 3 de l'article 206 peuvent opter, dans des conditions qui sont fixées par arrêté ministériel, pour le régime applicable aux sociétés de capitaux. () L'option doit être notifiée avant la fin du troisième mois de l'exercice au titre duquel l'entreprise souhaite être soumise pour la première fois à l'impôt sur les sociétés () ". 
 5. D'autre part, aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; () ". 
 6. Il résulte de l'instruction que la société Id'One Consulting a été créée le 3 juillet 2001, sous la forme d'une société à responsabilité limitée avec un associé unique. En 2006, elle a mis à jour ses statuts, uniquement pour prendre en compte la modification de la date de clôture de son exercice comptable. En conséquence, au regard des dispositions précitées, elle était soumise au régime des sociétés de personnes, sauf option pour l'impôt sur les sociétés. Or, la déclaration de constitution d'une personne morale (formulaire " M0 "), qu'elle a adressée au centre de formalités des entreprises, ne contient pas une telle option et aucun courrier adressé, à cet effet, au centre des impôts compétent n'est produit au dossier. Toutefois, la société a opté, le 9 juin 2004, pour " le maintien de l'ancien régime d'imposition au taux réduit de 19 % au titre des exercices ouverts en 2001 compris dans une série de trois exercices bénéficiaires en cours au 1er janvier 2001 " conformément aux dispositions, réservées aux entreprises soumises à l'impôt sur les sociétés, du f du I de l'article 219 du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable. La société indique ainsi expressément, au titre de cette option réservée aux entreprises soumises à l'impôt sur les sociétés, qu'elle " entend bénéficier de l'imposition au taux réduit de 19 % au titre des exercices ouverts en 2001 () ". Dès lors, elle doit être regardée comme ayant clairement manifesté, au moins en 2004, son intention d'opter pour le régime fiscal des sociétés de capitaux. Elle a d'ailleurs continué à, d'une part, déposer les déclarations exigées des sociétés soumises à l'impôt sur les sociétés et, d'autre part, tenir une comptabilité d'engagement, contrairement aux règles de la comptabilité d'encaissement imposées, par défaut, aux exploitants d'une activité éligible aux bénéfices non commerciaux en vertu du 1 de l'article 93 et de l'article 93 A du CGI. Dans ces conditions, le moyen tiré de ce que la SARL Id'One Consulting n'aurait pas dû être imposée à l'impôt sur les sociétés et de ce que, en conséquence, M. A, son associé unique et bénéficiaire des revenus distribués, n'aurait pu l'être que dans la catégorie des bénéfices non commerciaux doit être écarté.  
 7. En deuxième lieu, le requérant ne peut, en conséquence de ce qui a été dit au point précédent, se prévaloir de ce que les revenus versés par la SARL Id'One Consulting, qu'il a d'ailleurs lui-même déclarés comme des traitements et salaires dans sa déclaration déposée le 20 janvier 2016, ne seraient imposables que dans la catégorie des revenus de bénéfices non commerciaux dès lors que les revenus en litige consistent en des distributions en provenance d'une société imposable à l'impôt sur les sociétés. M. A n'est pas davantage fondé à soutenir que les premiers juges n'ont pas, à tort, relevé d'office une erreur dans la catégorie d'imposition de ces distributions. 
 8. En troisième lieu, si le requérant soutient que des frais de déplacement constituent des charges déductibles du résultat imposable de la SARL Id'One Consulting, pour des montants de 2 513,76 euros et 1 667,74 euros, il n'apporte aucune précision et aucune justification de nature à étayer ses allégations et admettre le bien-fondé de ses prétentions.  
 9. En quatrième lieu, il résulte de l'instruction, notamment des mentions des propositions de rectification des 25 février 2011 et 5 avril 2012, que la SARL Id'One Consulting a, antérieurement au contrôle objet du présent litige, fait l'objet de deux procédures de rectification, d'une part, sur l'exercice clos en 2010, faisant état d'un bénéfice taxable nul après imputation de déficits antérieurs et des déficits restant à reporter s'élevant ainsi à 23 366 euros et, d'autre part, sur l'exercice clos en 2011, mentionnant un bénéfice taxable de 5 495 euros après imputation totale des déficits restant à reporter. La société, qui a accusé réception de ces propositions de rectification les 1er mars 2011 et 6 avril 2012, n'a jamais contesté ces montants, de sorte qu'aucun déficit n'était plus reportable à l'ouverture de l'exercice clos en 2012. Par ailleurs, à supposer que M. A ait entendu se prévaloir de l'imputation du déficit de 6 010 euros constaté par la société à l'issue de l'exercice clos en 2012, celui-ci a été pris en compte par l'administration dans la décision d'admission partielle du 28 novembre 2017. Enfin, M. A ne saurait utilement se prévaloir de ce que l'administration n'aurait pas imputé les déficits antérieurs à l'exercice clos en 2010 dans ces précédentes procédures de rectification. Par suite, sa demande visant à imputer 50 951 euros de déficits antérieurs sur le résultat de l'exercice clos en 2012 et donc, en conséquence, sur les revenus qui lui ont distribués ne peut qu'être rejetée. 
 10. En cinquième lieu, si le requérant soutient que l'exercice clos en 2014 par la SARL Id'One Consulting fait état d'un déficit de 117 761 euros, il n'apporte aucune pièce au soutien de ses allégations. Ainsi, contrairement à ce qu'il affirme, les pièces transmises en annexe à son mémoire du 22 juin 2020 produit en première instance dans l'affaire n°1901474, ne contiennent aucun de ces justificatifs. Ainsi, il n'apporte pas la preuve qui lui incombe que le résultat reconstitué par l'administration à hauteur de 70 350 euros, après examen des crédits sur les comptes bancaires de sa société et l'application d'un montant de charges forfaitaire de 60 %, serait exagéré. Si M. A entendait se prévaloir des pièces comptables fournies dans l'instance relative à la SARL Id'One Consulting, celles-ci ne justifient, en tout état de cause, pas le déficit qu'il invoque dès lors que la majorité des factures sont établies à son nom propre, et non à celle de la société, ou portent sur une période d'imposition postérieure à celle en litige. Dès lors, ce moyen ne peut qu'être écarté. 
 11. En sixième lieu, aux termes de l'article 4 A du code général des impôts : " Les personnes qui ont en France leur domicile fiscal sont passibles de l'impôt sur le revenu en raison de l'ensemble de leurs revenus. / Celles dont le domicile fiscal est situé hors de France sont passibles de cet impôt en raison de leurs seuls revenus de source française ". Aux termes de l'article 4 B du même code : " 1. Sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France au sens de l'article 4 A : / a. Les personnes qui ont en France leur foyer ou le lieu de leur séjour principal ; / b. Celles qui exercent en France une activité professionnelle, salariée ou non, à moins qu'elles ne justifient que cette activité y est exercée à titre accessoire ; / c. Celles qui ont en France le centre de leurs intérêts économiques () ". 
 12. Le requérant soutient qu'il ne résidait plus sur le territoire français à compter de mars 2014. Pour appuyer ses dires, il se borne à produire une copie tamponnée d'un passeport non identifiable, un billet d'avion en avril 2014, plusieurs factures d'hôtel totalisant 31 nuitées et une attestation d'une amie témoignant, sans aucune pièce pour le corroborer, qu'il aurait résidé chez elle d'août 2014 à mai 2016. Ces pièces sont insuffisantes pour démontrer le transfert de son domicile fiscal à l'étranger, alors que M. A conservait une habitation et sa seule source de revenus, la SARL Id'One Consulting, sur le territoire français. Au surplus, à supposer même qu'il ait été en 2014 résident fiscal à l'étranger, les revenus distribués en provenance de la SARL Id'One Consulting, qui sont des revenus de source française, resteraient imposables en France en vertu des dispositions précitées. 
 13. Il résulte de ce qui précède que M. A n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Versailles a rejeté le surplus de sa demande. Par voie de conséquence, les conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-  du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées. 
 DÉCIDE : 
 Article 1er : La requête de M. A est rejetée. 
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. B A et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.  
 Délibéré après l'audience du 11 octobre 2022, à laquelle siégeaient : 
 Mme Besson-Ledey, présidente de chambre, 
 Mme Danielian, présidente assesseure, 
 Mme Liogier, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 8 novembre 2022. 
 La rapporteure, 
 C. CLa présidente, 
 L. Besson-Ledey 
 La greffière, 
 A. Audrain-Foulon 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme 
 La greffière, 
 N°20VE02394