CAA33 · 7ème chambre (formation à 3) — 30 juin 2022

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 M. et Mme B A ont demandé au tribunal administratif de Bordeaux de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2011 à 2013. 
 Par jugement n° 1805263 du 22 octobre 2020, le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté leur demande. 
 Procédure devant la cour :  
 Par une requête, enregistrée le 8 janvier 2021, M. et Mme A, représentés par Me Delobbe, demandent à la cour :  
 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Bordeaux du 22 octobre 2020 ;  
 2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2011 à 2013 ;  
 3°) de mettre à la charge de l'État la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Ils soutiennent que : 
 - le tribunal administratif fait référence à un mémoire en défense qui aurait été enregistré le 25 septembre 2020, mais qui n'a jamais été communiqué, ce qui entraîne la décharge de l'imposition en application de l'article L. 80 CA du livre des procédures fiscales ; 
 - le tribunal administratif a commis une erreur sur le montant des impositions restant en litige, dès lors qu'il y a lieu de tenir compte, outre le dégrèvement de 93 122 euros, des dernières conclusions produites dans le mémoire du 25 novembre 2019 ; 
 - l'activité nautique, qui a engendré des pertes très importantes, ne relevait pas de la gestion de son patrimoine privé, mais constituait une extension de l'activité du F, dont les charges sont déductibles du bénéfice non commercial ;  
 - à titre subsidiaire, il y a lieu d'opérer une compensation, en application de l'article L. 203 du livre des procédures fiscales, et de déduire ces charges de leur revenu d'ensemble, dès lors que le déficit généré provient d'une activité imposée dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ;  
 - les majorations pour manquement délibéré sont infondées ;  
 - la substitution de base légale opérée par le tribunal administratif n'est pas fondée.  
 Par un mémoire en défense, enregistré le 16 décembre 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que : 
 - les conclusions de la requête sont irrecevables en tant qu'elles tendent à la décharge d'un total d'impositions excédant la somme de 260 265 euros ; 
 - aucun des moyens de la requête n'est fondé. 
 Par une ordonnance du 4 avril 2022, la clôture de l'instruction a été fixée au 28 avril 2022.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;  
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme D G,  
 - les conclusions de Mme C E. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. M. B A exerce à titre individuel, sous la dénomination F, une activité non commerciale d'ingénierie et de travaux d'études techniques. En 2014, il a fait l'objet d'une vérification générale de comptabilité, portant sur la période du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2013, à l'issue de laquelle le vérificateur a, notamment, refusé la prise en compte, pour la détermination du bénéfice non commercial 2011, 2012 et 2013, de charges liées à une activité d'organisation de croisières, considérées comme ne se rattachant pas directement à l'exercice normal de la profession. M. et Mme A relèvent appel du jugement du 22 octobre 2020 par lequel le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2011 et 2013, à la suite de ce contrôle. 
 Sur la régularité du jugement : 
 2. En premier lieu, aux termes de l'article R. 611-1 du code de justice administrative : " () La requête, le mémoire complémentaire annoncé dans la requête et le premier mémoire de chaque défendeur sont communiqués aux parties avec les pièces jointes (). / Les répliques, autres mémoires et pièces sont communiqués s'ils contiennent des éléments nouveaux ". 
 3. M. et Mme A font valoir que le jugement vise un mémoire de l'administration enregistré le 25 septembre 2020 qui ne leur a pas été communiqué, ce qui méconnaîtrait le principe du contradictoire. Toutefois, si ce mémoire, qui était le second présenté par le service, informait le tribunal administratif d'un dégrèvement de 1 139 euros intervenu le même jour, dont les premiers juges ont tenu compte en prononçant, dans cette mesure, un non-lieu à statuer sur les conclusions qui leur étaient soumises, l'absence de communication, qui n'a pas préjudicié aux droits des intéressés, n'entache pas d'irrégularité le jugement attaqué. 
 4. En second lieu, la circonstance que les premiers juges n'ont pas mentionné que, dans leur mémoire en réplique du 25 novembre 2019, les requérants avaient ramené leurs conclusions aux fins de décharge à la somme de 260 265 euros, est sans influence sur la régularité du jugement.  
 Sur le bien-fondé des impositions en litiges : 
 5. En premier lieu, aux termes de l'article 93 du code général des impôts, relatif aux bénéfices non commerciaux : " 1. Le bénéfice à retenir dans les bases de l'impôt sur le revenu est constitué par l'excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l'exercice de la profession. Sous réserve des dispositions de l'article 151 sexies, il tient compte des gains ou des pertes provenant soit de la réalisation des éléments d'actif affectés à l'exercice de la profession, soit des cessions de charges ou d'offices, ainsi que de toutes indemnités reçues en contrepartie de la cessation de l'exercice de la profession ou du transfert d'une clientèle. () ". Aux termes du 2 du I de l'article 155 du même code : " Lorsqu'un titulaire de bénéfices non commerciaux étend son activité à des opérations dont les résultats entrent dans la catégorie des bénéfices de l'exploitation agricole ou dans celle des bénéfices industriels et commerciaux, il est tenu compte de ces résultats pour la détermination des bénéfices non commerciaux à comprendre dans les bases de l'impôt sur le revenu ". 
 6. Il résulte de l'instruction, et notamment de la proposition de rectification du 25 septembre 2014, que lors de la vérification de comptabilité de l'activité non commerciale d'ingénierie et de travaux d'études techniques exercée à titre individuel par M. A sous le nom de F, le service a constaté que M. A avait entrepris depuis 2010 le développement d'un projet de croisières touristiques ayant pour thème le golf, sur des catamarans de luxe dotés d'un équipage, autour notamment des îles Baléares. Pour cela, M. A a créé le 1er décembre 2011 la SARL Cap Éric, ayant pour activité l'organisation des croisières, le 2 janvier 2012 la SARL Boat Invest, ayant pour activité l'investissement et le portage des catamarans, le 13 mars 2013, la SARL Cap Éric Chantier Naval, ayant pour activité la réparation, l'entretien et la maintenance des bateaux de plaisance et enfin, le 24 juin 2013, la SARL Cap Éric voyage, exerçant l'activité d'agence de voyage spécialisée dans l'offre de croisières. Toutefois, malgré la constitution de ces sociétés, M. A a déduit certaines des charges engagées au titre de cette activité, tenant notamment à l'acquisition, au ravitaillement, à l'entretien et à la réparation des bateaux, à la location d'emplacements de port et aux frais de personnel et de publicité, des résultats du F, imposables dans la catégorie des bénéfices non commerciaux. Estimant que ces dépenses étaient étrangères à l'activité d'ingénierie et de travaux d'études du F, le vérificateur les a réintégrées au résultat non commercial déclaré par M. A.  
 7. M. et Mme A font valoir que l'activité d'organisation de croisières représente 21,14 % de l'activité prépondérante d'ingénierie du F, et que les dépenses engagées pour l'organisation de croisières sont dépourvues de caractère personnel. Toutefois, l'activité commerciale d'organisation de croisières ne peut être regardée comme le prolongement naturel de l'activité non commerciale d'ingénierie et de travaux d'études techniques au sens des dispositions du 2 du I de l'article 155 du code général des impôts, et c'est à bon droit que l'administration a refusé la déductibilité des charges afférentes à cette activité du bénéfice non commercial de M. A.  
 8. En second lieu, aux termes de l'article L. 203 du livre des procédures fiscales : " Lorsqu'un contribuable demande la décharge ou la réduction d'une imposition quelconque, l'administration peut, à tout moment de la procédure et malgré l'expiration des délais de prescription, effectuer ou demander la compensation dans la limite de l'imposition contestée, entre les dégrèvements reconnus justifiés et les insuffisances ou omissions de toute nature constatées dans l'assiette ou le calcul de l'imposition au cours de l'instruction de la demande. " Aux termes de l'article 205 du même code : " Les compensations de droits prévues aux articles L. 203 et L. 204 sont opérées dans les mêmes conditions au profit du contribuable à l'encontre duquel l'administration effectue une rectification lorsque ce contribuable invoque une surtaxe commise à son préjudice ou lorsque la rectification fait apparaître une double imposition ". 
 9. Aux termes de l'article 156 du code général des impôts : " L'impôt sur le revenu est établi d'après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal. Ce revenu net est déterminé eu égard aux propriétés et aux capitaux que possèdent les membres du foyer fiscal désignés aux 1 et 3 de l'article 6, aux professions qu'ils exercent, aux traitements, salaires, pensions et rentes viagères dont ils jouissent ainsi qu'aux bénéfices de toutes opérations lucratives auxquelles ils se livrent, sous déduction : / I. Du déficit constaté pour une année dans une catégorie de revenus () ". 
 10. À titre subsidiaire, M. et Mme A demandent que le montant des charges dont la déduction a été refusée pour la détermination du bénéfice non commercial de M. A soit retenu en tant que déficit industriel et commercial, déductible de leur revenu global en application du I de l'article 156 du code général des impôts.  
 11. Toutefois, ainsi qu'il a été dit au point 6 du présent arrêt, M. A a confié l'activité d'organisation de croisières à la SARL Cap Eric, créée le 1er décembre 2011, et les dépenses en cause ont vocation à s'imputer, non sur le revenu global des contribuables, mais sur le résultat de cette société. À cet égard, il résulte de l'instruction que, si au titre des exercices clos les 31 décembre 2012 et 31 décembre 2013, les dépenses engagées pour le compte de la SARL Cap Eric ont été refacturées à la société, aucune de ces refacturations n'a fait l'objet d'un règlement. En tout état de cause, en l'absence d'éléments précis permettant de reconstituer les recettes engendrées par l'activité d'organisation de croisières de luxe au titre des trois années en cause, alors même que les requérants produisent quelques " échantillons de factures 2011 à 2013 ", et d'imputer les dépenses en cause sur ces recettes, afin de déterminer le montant du déficit industriel et commercial déductible, la demande de compensation doit être écartée.  
 Sur les pénalités : 
 12. En premier lieu, M. et Mme A reprennent en appel, sans l'assortir d'arguments nouveaux ou de critique utile du jugement, le moyen tiré de ce que la majoration de 40 % pour manquement délibéré ne serait pas fondée. Il convient d'écarter ce moyen par adoption des motifs pertinents retenus par les premiers juges.  
 13. En second lieu, si les requérants soutiennent que c'est à tort qu'à la demande de l'administration, le tribunal administratif de Bordeaux, s'agissant de la majoration de 40 % au titre de l'année 2013, a substitué les dispositions du b du 1 de l'article 1728 du code général des impôts à celles du a de l'article 1729 du même code, ils ne font valoir aucun argument à l'appui de ce moyen.  
 14. Il résulte de tout ce qui précède, sans qu'il soit besoin d'examiner la fin de non-recevoir, que M. et Mme A ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté leur demande. Par voie de conséquence, il y a lieu de rejeter leurs conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 DÉCIDE : 
 Article 1er : La requête de M. et Mme A est rejetée.  
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme B A et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.  
 Délibéré après l'audience du 2 juin 2022 à laquelle siégeaient : 
 M. Éric Rey-Bèthbéder, président, 
 Mme Frédérique Munoz-Pauziès, présidente assesseure, 
 Mme Florence Rey-Gabriac, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 30 juin 2022. 
 La rapporteure, 
 Frédérique G      Le président 
 Éric Rey-Bèthbéder        
 La greffière, 
 Angélique Bonkoungou 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.