CAA33 · 4ème chambre (formation à 3) — 14 mars 2023

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure :  
 La société TMSI-AV a demandé au tribunal administratif de Saint-Pierre-et-Miquelon de prononcer la décharge des cotisations primitives d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2016 et 2017.  
 Par un jugement n° 1800017 du 24 novembre 2020, le tribunal administratif de Saint-Pierre-et-Miquelon a rejeté sa demande.  
 Procédure devant la cour : 
 Par une requête et un mémoire en réplique, enregistrés les 5 février 2021 et 3 novembre 2021, la société TMSI-AV, représentée par Me Gerbet, demande à la cour :  
 1°) d'annuler le jugement n° 1800017 du tribunal administratif de Saint-Pierre-et-Miquelon du 24 novembre 2020 ;   
 2°) de prononcer la décharge des cotisations primitives d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2016 et 2017 ;  
 3°) de mettre à la charge du conseil territorial de Saint-Pierre-et-Miquelon le versement de la somme de 12 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Elle soutient que :  
 - la procédure d'imposition est irrégulière dans la mesure où elle n'a été destinataire d'aucune proposition de rectification et/ou de redressement, lui permettant de connaître la nature, les motifs des impositions en cause, l'invitant à présenter des observations ou l'informant de la possibilité de se faire assister du conseil de son choix, conformément aux dispositions de l'article D 19 du livre des procédures fiscales applicable au territoire de Saint-Pierre-et-Miquelon ;  
 - elle remplissait les conditions pour bénéficier des avantages fiscaux prévus aux articles 1, 2 et 6 du code local des investissements de Saint-Pierre-et-Miquelon durant dix exercices, dès lors qu'elle exerce une activité de " Transports extérieurs à l'archipel " ;  
 - son activité est l'accessoire indispensable à l'exploitation de la délégation de service public de fret et doit de ce fait être considérée comme une activité de " Transports extérieurs à l'archipel " au sens du code local des investissements ; dès lors, elle ne pouvait être soumise à un régime d'imposition différent de celui de la société titulaire du contrat de délégation de service public de fret sans méconnaître le principe de l'accessoire.  
 Par des mémoires en défense, enregistrés les 31 août 2021 et 25 février 2022, la collectivité territoriale de Saint-Pierre-et-Miquelon, représentée par Me Blazy, conclut au rejet de la requête et demande de mettre à la charge de la société TMSI-AV le versement de la somme de 3 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que les moyens invoqués par la société requérante ne sont pas fondés.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code local des impôts de Saint-Pierre-et-Miquelon ;  
 - le code local des investissements de Saint-Pierre-et-Miquelon ;  
 - le livre des procédures fiscales de Saint-Pierre-et-Miquelon ;  
 - le code de justice administrative.  
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.  
 Ont été entendus au cours de l'audience publique :  
 - le rapport de Mme A B,  
 - les conclusions de Mme Cécile Cabanne, rapporteure publique,  
 - et les observations de Me Blazy, représentant la collectivité territoriale de Saint-Pierre-et-Miquelon. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. La société à responsabilité limitée TMSI-AV a exercé, entre le 1er septembre 2009 et le 31 décembre 2016, toutes les prestations de services se rapportant directement ou indirectement aux opérations en amont et aval de la délégation de service public pour la desserte maritime internationale en fret de l'archipel de Saint-Pierre-et-Miquelon. L'administration fiscale de la collectivité territoriale de Saint-Pierre-et-Miquelon a assujetti cette société, au titre des années 2016 et 2017, à des cotisations primitives d'impôt sur les sociétés pour des montants respectifs de 91 912 euros et 102 468 euros. La réclamation préalable formée par la société TMSI-AV a été rejetée par une décision de l'administration fiscale du 14 juin 2018. La société TMSI-AV a demandé au tribunal administratif de Saint-Pierre-et-Miquelon de prononcer la décharge de ces impositions. Elle relève appel du jugement du 24 novembre 2020 par lequel le tribunal administratif de Saint-Pierre-et-Miquelon a rejeté sa demande.   
 Sur le bien-fondé du jugement :  
 En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :  
 2. Aux termes de l'article D. 16 du livre des procédures fiscales de Saint-Pierre-et-Miquelon : " La notification d'une proposition de redressement doit mentionner, sous peine de nullité, que le contribuable a la faculté de se faire assister d'un conseil de son choix pour discuter la proposition de redressement ou pour y répondre ". Selon l'article D. 19 du même livre : " 1 - L'administration adresse au contribuable une notification de redressement qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation () ".  
 3. Il résulte de l'instruction, en particulier des déclarations de bénéfice déposées par la société TMSI-AV, que les impositions en litige ont été établies par l'administration fiscale sur la base des bénéfices déclarés par cette société à l'issue de la clôture des exercices des années 2016 et 2017. Il résulte par ailleurs de l'instruction que le formulaire n° 2035-SD relatif à l'impôt sur les sociétés comporte, dans sa partie C relative à la récapitulation des éléments d'imposition, une rubrique 3 relative aux abattements, exonérations notamment entreprises nouvelles ou implantées en zone d'entreprises ou zones franches, qui comporte différentes cases dont une intitulée " autre dispositif ", laquelle, contrairement à ce que soutient la société requérante, lui aurait permis d'indiquer sa volonté de bénéficier de l'avantage fiscal prévu à l'article 6 du code local des investissements. Enfin, ni la permanence des méthodes déclaratives de la société TMSI-AV au titre des années 2016 et 2017 par comparaison aux années antérieures, au titre desquelles elle a bénéficié de l'avantage fiscal en litige, ni la circonstance que l'administration fiscale n'a pas demandé le versement d'acomptes provisionnels à la société TMSI-AV au regard des bénéfices réalisés au titre de l'année 2015, ainsi que le prévoient pourtant les dispositions de l'article 246-I du code local des impôts, ne suffisent à établir que l'administration aurait mis en œuvre une procédure de redressement. Dans ces conditions, la collectivité territoriale de Saint-Pierre-et-Miquelon, qui a fixé les cotisations primitives d'impôt sur les sociétés conformément aux déclarations de la société TMSI-AV, n'a pas mis en œuvre une procédure de redressement à son encontre, et n'était ainsi pas tenue d'adresser à la société une proposition de redressement l'informant de la possibilité de se faire assister par le conseil de son choix et l'invitant à formuler des observations. Par suite, le moyen tiré de la méconnaissance des articles D. 16 et D. 19 du livre des procédures fiscales de Saint-Pierre-et-Miquelon doit être écarté comme étant inopérant.  
 En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :  
 4. Aux termes de l'article 1er du code local des investissements de Saint-Pierre-et-Miquelon : " En vue de promouvoir la diversification économique indispensable à l'Archipel et la création d'emplois nouveaux, les entreprises qui s'implantent ou investissent à Saint-Pierre-et-Miquelon peuvent bénéficier d'avantages fiscaux et douaniers dans les conditions prévues au présent code ". Selon l'article 2 du même code, dans sa version applicable au litige : " Le bénéfice de ces avantages fiscaux et douaniers est subordonné à l'octroi d'un agrément. / A cet effet, les entreprises présentent un programme comportant des engagements minimaux en termes d'investissement, de participation financière personne de l'exploitant ou des associés et d'embauche, à réaliser selon un calendrier précis. / Selon les secteurs d'activités, ces engagements sont les suivants : () / 4. " Transports extérieurs à l'Archipel () / 13. Activités de services () ". L'article 3 de ce code prévoit que : " La décision d'agrément vise l'objet de la création () de l'activité () ". Enfin, l'article 6 de ce code prévoit que : " () Les sociétés de capitaux et les personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés ne sont soumises qu'à l'imposition forfaitaire annuelle prévue par l'article 113-II du code local des impôts. / Pour les entreprises appartenant aux secteurs 1, 2, 3, 4, 5 et 7 tels qu'ils sont définis à l'article 2, ces avantages fiscaux sont accordés pour les bénéfices réalisés au cours des dix premiers exercices. / Pour les entreprises appartenant aux autres secteurs d'activités, ils ne s'appliquent qu'aux bénéfices réalisés au cours des cinq premiers exercices. / Lorsque l'agrément donné à une entreprise ne concerne qu'une activité particulière ou un secteur d'activité distinct, il n'est applicables qu'aux résultats dégagés dans cette activité ou ce secteur et ne peut être étendu aux résultats d'ensemble () ".  
 5. En premier lieu, il résulte de l'instruction que la société TMSI-AV a sollicité auprès du président de la collectivité territoriale de Saint-Pierre-et-Miquelon la délivrance de l'agrément prévu par les dispositions précitées de l'article 2 du code local des investissements, afin de pouvoir bénéficier de l'avantage fiscal prévu à l'article 6 de ce même code. Par un arrêté du 22 avril 2010, le président du conseil territorial de Saint-Pierre-et-Miquelon a délivré à la société TSI, titulaire de la délégation de service public pour la desserte maritime en fret de l'archipel, et à la société MG Management, exerçant une activité de services de management pour le compte des sociétés TSI et TMSI-AV, un agrément " dans le cadre du périmètre de la délégation de service public pour la desserte maritime en fret de l'archipel et, d'une façon générale, afin de participer activement à l'essor économique de Saint-Pierre-et-Miquelon par le biais de nouvelles sources d'activités porteuses ". Par un arrêté du 7 juin 2010, le président du conseil territorial a modifié l'article 1er de l'arrêté du 22 avril 2010 afin que la société TMSI-AV soit également agréée à ce titre. L'article 2 de l'arrêté du 22 avril 2010, auquel renvoie l'arrêté du 7 juin 2010, prévoit que ces trois sociétés " pourront bénéficier des avantages fiscaux et douaniers réglementaires () dans les conditions fixées par le titre II (exonérations fiscales) et III (exonération des droits de douane et taxes perçues à l'importation) du code local des investissements ".  
 6. D'une part, s'ils indiquent que la société TMSI-AV est agréée, ainsi qu'il a été dit au point précédent, " dans le cadre du périmètre de la délégation de service public pour la desserte maritime en fret de l'archipel et, d'une façon générale, afin de participer activement à l'essor économique de Saint-Pierre-et-Miquelon par le biais de nouvelles sources d'activités porteuses ", les arrêtés des 22 avril 2010 et 7 juin 2010 ne peuvent toutefois être regardés comme s'étant prononcés spécifiquement sur la nature de l'activité exercée par la société TMSI-AV, et ce alors même que l'article 3 du code local des investissements prévoit que la décision d'agrément " vise l'objet de la création ou de l'extension de l'activité ". Il est par ailleurs constant que ces arrêtés ne fixent aucune durée au bénéfice des avantages fiscaux qu'ils agréent, mais renvoient, sur ce point, aux conditions fixées par les dispositions précitées du code local des investissements. La société TMSI-AV ne peut utilement se prévaloir à ce titre de la circonstance que l'arrêté du 22 avril 2010 vise sa demande d'agrément, laquelle mentionnait expressément une durée de bénéfice de l'avantage fiscal de dix ans. Dans ces conditions, la société TMSI-AV n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Saint-Pierre-et-Miquelon a estimé qu'elle n'était pas titulaire d'un agrément portant spécifiquement sur une activité de transports extérieurs à l'archipel, ou prévoyant le bénéfice d'avantages fiscaux pour une durée de dix exercices. Par suite, ce moyen doit être écarté.  
 7. En deuxième lieu, la société TMSI-AV soutient que son activité est indissociable de l'exploitation de la délégation de service public pour la desserte maritime en fret de l'archipel de Saint-Pierre-et-Miquelon, et se rattache ainsi au secteur 4 " Transports extérieurs à l'Archipel " mentionné à l'article 6 du code local des investissements. Selon la société, son activité est indispensable à la réussite de l'objectif fixé d'approvisionnement en fret maritime de l'Archipel. Il résulte toutefois de l'instruction, notamment du marché public de services conclu avec l'Etat, que la société TMSI-AV exerce une activité de services de manutention, de conditionnement et de déplacements portuaire sur les quais de marchandises à l'embarquement et au débarquement, dans les ports de Saint-Pierre-et-Miquelon et d'Halifax au Canada, à l'exception de toute prise en charge sous palan, du chargement et du déchargement des navires. Dans ces conditions, l'activité exercée par la société appelante doit être regardée comme constituant une activité de service portuaire, distincte de l'activité de transport maritime elle-même, laquelle est exclusivement exercée par la société TSI.  Si la complémentarité des activités exercées par les sociétés TSI, MG Management et TMSI-AV leur a permis de présenter un projet global éligible à l'agrément fiscal, elle est toutefois sans incidence sur la qualification de la nature de l'activité spécifique de chacune de ces sociétés. Dès lors, la société TMSI-AV n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Saint-Pierre-et-Miquelon a estimé qu'elle n'exerçait pas une activité de transports extérieurs à l'Archipel au sens de l'article 2 du code local des investissements. Par suite, ce moyen doit être écarté.  
 8. En troisième lieu, il résulte des dispositions de la directive 77/388/CEE du Conseil du 17 mai 1977 telles qu'interprétées par la Cour de justice de l'Union européenne (CJUE) que lorsqu'une opération économique soumise à la taxe sur la valeur ajoutée est constituée par un faisceau d'éléments et d'actes, il y a lieu de prendre en compte toutes les circonstances dans lesquelles elle se déroule aux fins de déterminer si l'on se trouve en présence de plusieurs prestations ou livraisons distinctes ou d'une prestation ou livraison complexe unique. Chaque prestation ou livraison doit en principe être regardée comme distincte et indépendante. Toutefois, l'opération constituée d'une seule prestation sur le plan économique ne doit pas être artificiellement décomposée pour ne pas altérer la fonctionnalité du système de la taxe sur la valeur ajoutée. De même, dans certaines circonstances, plusieurs opérations formellement distinctes, qui pourraient être fournies et taxées séparément, doivent être regardées comme une opération unique lorsqu'elles ne sont pas indépendantes. Tel est le cas lorsque, au sein des éléments caractéristiques de l'opération en cause, certains éléments constituent la prestation principale, tandis que les autres, dès lors qu'ils ne constituent pas pour les clients une fin en soi mais le moyen de bénéficier dans de meilleures conditions de la prestation principale, doivent être regardés comme des prestations accessoires partageant le sort fiscal de celle-ci. Tel est le cas, également, lorsque plusieurs éléments fournis par l'assujetti au consommateur, envisagé comme un consommateur moyen, sont si étroitement liés qu'ils forment, objectivement, une seule opération économique indissociable, le sort fiscal de celle-ci étant alors déterminé par celui de la prestation prédominante au sein de cette opération. 
 9. La société TMSI-AV soutient que les prestations qu'elle effectue doivent être considérées comme l'accessoire à la prestation principale exercée par la société TSI dans le cadre de la délégation de service public pour la desserte maritime en fret de l'Archipel, et qu'elle doit dès lors se voir appliquer le même régime fiscal que cette société, qui bénéficie des avantages fiscaux en litige pour une durée de dix ans. La société TMSI-AV n'est toutefois pas fondée à se prévaloir de ces principes, qui sont seulement applicables aux opérations économiques soumises à la taxe sur la valeur ajoutée, et non à l'impôt sur les sociétés. En outre, contrairement à ce que soutient la société TMSI-AV, sa situation ne répond pas à la même logique économique, dès lors que les principes invoqués s'appliquent aux prestations fournies par un même assujetti afin de déterminer le taux de taxe sur la valeur ajoutée applicable, alors qu'en l'espèce, il s'agit de prestations fournies par trois sociétés distinctes, qui effectuent nécessairement chacune une opération économique. Par suite, la société TMSI-AV n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Saint-Pierre-et-Miquelon a écarté comme inopérant le moyen tiré de ce que, dès lors que ses prestations sont accessoires à la prestation principale de la société TSI, elle devait bénéficier du même régime fiscal que cette société. 
 10. Il résulte de tout ce qui précède que la société TMSI-AV n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Saint-Pierre-et-Miquelon a rejeté sa demande de décharge des cotisations primitives d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2016 et 2017.  
 Sur les frais liés au litige :  
 11. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de la collectivité territoriale de Saint-Pierre-et-Miquelon, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, le versement à la société TMSI-AV de la somme qu'elle demande sur ce fondement. En revanche, il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de la société TMSI-AV, le versement, à la collectivité territoriale de Saint-Pierre-et-Miquelon, de la somme de 1 500 euros sur le même fondement.  
 DECIDE : 
 Article 1er : La requête de la société TMSI-AV est rejetée.  
 Article 2 : La société TMSI-AV versera à la collectivité territoriale de Saint-Pierre-et-Miquelon la somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à la société à responsabilité limitée TMSI-AV et à la collectivité territoriale de Saint-Pierre-et-Miquelon.  
 Délibéré après l'audience du 21 février 2023 à laquelle siégeaient : 
 Mme Evelyne Balzamo, présidente,  
 Mme Bénédicte Martin, présidente assesseure,  
 Mme Pauline Reynaud, première conseillère.  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 14 mars 2023. 
 La rapporteure, 
   
 Pauline BLa présidente, 
 Evelyne Balzamo         Le greffier,  
 Christophe Pelletier 
 La République mande et ordonne au préfet de Saint-Pierre-et-Miquelon en ce qui le concerne, et à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.