CAA33 · 4ème chambre (formation à 3) — 11 avril 2023

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 M. A H a demandé au tribunal administratif de Pau, dans le dernier état de ses écritures, de condamner l'État à lui verser la somme totale de 2 207 975,32 euros au titre, d'une part, de commissions qu'il estime lui être dues en qualité d'aviseur fiscal et, d'autre part, en réparation de divers préjudices subis du fait du comportement de l'administration, de juger que les sommes pour lesquelles l'État sera condamné à paiement auront un caractère non imposable et de mettre à la charge de l'État une somme de 5 000 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Par jugement avant dire droit n° 1502389 du 23 novembre 2017, le tribunal a sursis à statuer sur la demande de M. H dans l'attente de la réception de documents demandés à l'administration fiscale. 
 Par un jugement avant dire droit n° 1502389 du 5 juillet 2018, le tribunal a rejeté les conclusions indemnitaires présentées par M. H en ce qu'elle concerne la situation fiscale de M. G D, de la SARL Alliance funéraire, de la SARL Caveau matériau composite, de Me Gallard, de la SCI BRV et de l'EURL JNV et a réservé le surplus de ses demandes en prescrivant à l'administration de lui communiquer les droits supplémentaires, pénalités et amendes infligés à M. C au titre des années 1995, 1996 et 1997. 
 Par un jugement n° 1502389 du 31 décembre 2018, le tribunal administratif de Pau a condamné l'État à verser à M. H la somme de 39 355 euros et a rejeté le surplus de la requête. 
 Par une ordonnance n° 19BX02868 du 24 septembre 2019, le président de la 7ème chambre de la cour a rejeté l'appel formé par M. I contre ce jugement sur le fondement de l'article R. 222-1 du code de justice administrative.  
 Par une décision du 9 juin 2021, le Conseil d'Etat statuant au contentieux a, saisi d'un pourvoi présenté par M. I, annulé l'ordonnance du 24 septembre 2019 du président de la 7ème chambre de la cour et a renvoyé l'affaire devant la cour. 
 Procédure devant la cour : 
 Par une requête, enregistrée le 8 juillet 2019 sous le n° 19BX02868, désormais enregistrée sous le n° 21BX02457, ainsi que par un mémoire récapitulatif et des pièces produits le 29 juillet 2021 en application de l'article R. 611-8-1 du code de justice administrative et un mémoire, enregistré le 4 septembre 2021, M. I, représenté par Me Bertrand, demande à la cour, dans le dernier état de ses écritures : 
 1°) de réformer le jugement avant dire droit du 5 juillet 2018 et le jugement du 31 décembre 2018 du tribunal administratif de Pau en tant qu'ils ont limité à 39 355 euros le montant de la somme au paiement de laquelle le tribunal a condamné l'État et ont rejeté le surplus de sa demande ; 
 2°) de condamner l'État à lui verser la somme totale de 2 192 975,32 euros, dont celle de 378 613,87 euros au titre des commissions d'aviseur fiscal, cette dernière somme étant majorée des intérêts au taux légal à compter des dates des mises en recouvrement des redressements des contribuables dénoncés par ses soins aux services fiscaux, et celle de 1 814 361,45 euros en réparation des préjudices et pertes de chance subis en raison du comportement de l'administration ; 
 3°) de préciser que les commissions d'aviseur ne sont pas assujetties à l'impôt sur le revenu ; 
 4°) de faire application de l'article 40 du code de procédure pénale ; 
 5°) de mettre à la charge de l'État la somme de 5 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Il soutient que :  
 - l'administration n'a pas communiqué toutes les pièces qui lui étaient demandées et notamment pas celles relatives aux pénalités et amendes pour distributions occultes prévues par l'article 1759 du code général des impôts, s'agissant des impositions mises à la charge de la société BRV ; 
 - les renseignements transmis relativement à la situation fiscale de M. D, de la SARL Alliance funéraire, de la SARL Caveau matériau composite, de Me Gallard, de la SCI BRV, de l'EURL JNV, et, en ce qui concerne M. C au titre des années 2000 et suivantes, ont bien été à l'origine de redressements notifiés à ces contribuables ; 
 - contrairement à ce qu'a jugé le tribunal, ses commissions doivent être calculées sur la base d'un tiers et non d'un sixième ; 
 - le comportement de l'administration justifie qu'il lui soit accordé le double de chaque commission qui lui est due ; 
 - c'est à tort, par ailleurs, que les premiers juges ont limité à 2 000 euros le montant de la somme qu'ils lui ont allouée au titre du préjudice moral ; 
 - de même, c'est à tort que le tribunal a estimé qu'il n'y avait pas de lien de causalité entre le refus de lui verser ses commissions d'aviseur fiscal et la situation de l'indivision H ; 
 - l'administration aurait dû, en outre, procéder aux contrôles fiscaux de certains contribuables, sur la base des renseignements qu'il lui avait communiqués ; 
 - les commissions d'aviseur fiscal ne sont pas imposables ; 
 - la société civile immobilière d'Oredon et l'indivision H ont subi des préjudices du fait des agissements de l'administration fiscale ; 
 - le moyen soulevé par l'administration, tiré de l'autorité de la chose jugée, a été soulevé tardivement ; ce comportement résulte d'une intention dilatoire de l'administration qui est sanctionnable en application de l'article 123 du code de procédure civile ; l'Etat versera à ce titre la somme de 3 000 euros. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 30 juillet 2021, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête en soutenant que, par un arrêt n° 19BX00964 du 6 novembre 2019, devenu définitif et revêtu de l'autorité de la chose jugée, la cour a rejeté des conclusions incidentes de M. I similaires en tout point aux conclusions présentées dans le cadre de la présente instance. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code de procédure civile ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. B F  
 - et les conclusions de Mme Cécile Cabanne, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. Par une lettre du 8 avril 2014, M. H a sollicité, auprès du directeur départemental des finances publiques des Hautes-Pyrénées, la communication des montants des pénalités et amendes infligées à un tiers, M. C. Le directeur départemental des finances publiques lui a opposé un refus, le 9 juillet 2014, sur la base des dispositions de l'article L. 103 du livre des procédures fiscales. Par une requête enregistrée le 21 novembre 2016, M. H a contesté devant le tribunal administratif de Pau le refus qui lui a été opposé. Par un jugement du 9 février 2017, ce tribunal a rejeté cette demande. Par jugement avant dire droit du 23 novembre 2017, le tribunal précité a sursis à statuer sur la demande de M. H tendant à la condamnation de l'État à lui verser la somme totale de 670 701,75 euros, dont 370 834,31 euros au titre de diverses commissions d'aviseur fiscal, dans l'attente de la réception de documents demandés à l'administration fiscale. Celle-ci a produit ces documents le 19 janvier 2018. Puis, par un second jugement avant dire droit, du 5 juillet 2018, le tribunal précité a prescrit à l'administration de lui communiquer les droits supplémentaires, pénalités et amendes infligés à M. C au titre des années 1995, 1996 et 1997, a rejeté la demande indemnitaire présentée par M. H en ce qui concerne la situation fiscale de M. D, de la SARL Alliance funéraire, de la SARL Caveau matériau composite, de Me Gallard, de la SCI BRV et de l'EURL JNV, et a réservé le surplus des demandes de M. H. Par un jugement du 31 décembre 2018, le tribunal administratif de Pau a condamné l'État à verser à M. H une somme de 39 355 euros et a rejeté le surplus de sa demande. 
 2. Par une ordonnance du 24 septembre 2019, le président de la 7ème chambre de la cour a rejeté l'appel formé par M. I contre le jugement du 31 décembre 2018 sur le fondement de l'article R. 222-1 du code de justice administrative. Par une décision du 9 juin 2021, le Conseil d'Etat statuant au contentieux a, saisi d'un pourvoi présenté par M. I, annulé cette ordonnance et a renvoyé l'affaire devant la cour. Dans le dernier état de ses écritures, M. H demande la réformation du jugement avant dire droit du 5 juillet 2018 et du jugement du 31 décembre 2018 du tribunal administratif de Pau, en tant qu'il n'a pas condamné l'État à lui verser la somme totale de 2 192 975,32 euros, dont celle de 378 613,87 euros au titre des commissions d'aviseur fiscal et celle de 1 814 361,45 euros en réparation des préjudices et pertes de chance subis en raison du comportement de l'administration. Il demande également à la cour que cette dernière somme soit majorée des intérêts au taux légal à compter des dates des " mises en recouvrement des redressements " des contribuables dénoncés par ses soins aux services fiscaux, à ce qu'il soit précisé que les commissions d'aviseur ne sont pas assujetties à l'impôt sur le revenu et à ce qu'il soit fait application de l'article 40 du code de procédure pénale. 
 Sur la régularité des jugements :  
 3. Il résulte des termes du jugement avant dire droit du 23 novembre 2017 que le tribunal administratif de Pau a sursis à statuer sur la demande de M. H dans l'attente de la réception des éventuelles décisions rendues par les juridictions judiciaires sur les plaintes déposées par l'administration des impôts à l'encontre de la SCI BRV, de l'EURL JNV et de M. E C à la suite des contrôles fiscaux diligentés au cours des années 2000, des propositions de rectifications et tous documents émis tant par les vérificateurs de l'administration que par ces contribuables au cours de ces contrôles fiscaux et des procédures d'imposition qui en ont résulté, ainsi que des avis d'imposition, rôles supplémentaires, titres de perception et avis de mise en recouvrement notifiés à ces trois contribuables à la suite de ces contrôles fiscaux, permettant de mettre en évidence les droits supplémentaires, cotisations supplémentaires, intérêts de retard, majorations et amendes mis à la charge de ces trois contribuables. Par son jugement avant dire droit du 5 juillet 2018, le tribunal a également prescrit à l'administration de lui communiquer les droits supplémentaires, pénalités et amendes infligés à M. C au titre des années 1995, 1996 et 1997. Si M. H soutient que l'administration n'a pas transmis au tribunal la totalité des pièces qui lui ont été demandées, cette circonstance est, en tout état de cause, sans incidence sur la régularité des jugements contestés dès lors que les premiers juges ont statué sur l'ensemble des conclusions indemnitaires dont ils étaient saisis en tenant compte des pièces versées au dossier par chacune des parties et n'ont ainsi pas méconnu l'étendue de leur compétence. M. H n'est donc pas fondé à critiquer, pour ce motif, la régularité des jugements en litige. 
 Sur le cadre du litige : 
 4. Aux termes de l'instruction de la direction générale des impôts du 8 mai 1973 relative à la rémunération des aviseurs, alors applicable : " () b) part maximale. La part à attribuer à l'indicateur est au plus égale au tiers des amendes ou pénalités susceptibles d'être infligées lorsque les renseignements donnés ont amené directement, sans hésitations ni recherches, à la découverte de la fraude signalée. Cette part maximale est réduite du tiers au sixième si les indications fournies, bien qu'exactes, ne sont cependant pas assez précises pour rendre certaine la découverte de la fraude ou ont simplement pour effet d'appeler l'attention sur les agissements d'un fraudeur. ". Et aux termes d'une note du 16 décembre 1986 du délégué régional pour la région d'Île-de-France de la direction générale des impôts, relative à la rémunération et à la gestion de la rémunération des aviseurs : " () Le paiement des primes est étendu à tous les impôts et taxes () ". 
 5. Il résulte des dispositions précitées de l'instruction de la direction générale des impôts du 8 mai 1973 que seuls des renseignements ayant effectivement permis de procéder à des rehaussements des bases imposables d'un contribuable conduisant à l'infliction d'amendes et de pénalités sont susceptibles de donner lieu à paiement de commissions d'aviseur fiscal, le montant de ces dernières variant en fonction de la nécessité ou non pour l'administration de procéder à des contrôles et vérifications complémentaires. L'assiette de ces commissions est constituée des seules amendes et pénalités. 
 Sur les commissions d'aviseur fiscal : 
 6. M. H soutient, en premier lieu, que c'est à tort que le tribunal a rejeté, dans son second jugement avant dire droit du 5 juillet 2018, sa demande tendant à la condamnation de l'État à lui verser des commissions d'aviseur fiscal à raison des renseignements transmis relativement à la situation fiscale de M. D, de la SARL Alliance funéraire, de la SARL Caveau matériau composite, de Me Gallard, de la SCI BRV ainsi que de de l'EURL JNV et, dans son jugement du 31 décembre 2018, sa demande concernant les renseignements fournis en ce qui concerne M. C, au titre des années 2000 et suivantes. 
 7. Toutefois, il ne se prévaut devant la cour d'aucun élément de fait ou de droit nouveau par rapport à ceux présentés en première instance et ne critique pas utilement, dans les circonstances de l'espèce, les réponses qui y ont été faites par les premiers juges dans le second jugement avant dire droit du 5 juillet 2018 et dans le jugement du 31 décembre 2018. Par suite il y a lieu d'écarter ces moyens par adoption des motifs pertinents de ces deux jugements. 
 8. En deuxième lieu, il résulte des dispositions de l'instruction précitée que seuls les renseignements permettant de découvrir une fraude sans contrôles et vérifications complémentaires, sont de nature à donner lieu au paiement d'une commission d'aviseur fiscal égale à un tiers des amendes ou pénalités susceptibles d'être infligées. Or, en l'espèce, les renseignements communiqués au service par M. H au sujet de la situation fiscale de M. C ont nécessité, comme l'a relevé le tribunal, une vérification de la comptabilité de l'entreprise occulte d'intermédiaire financier qu'exerçait M. C ainsi qu'un examen de la situation fiscale personnelle de l'intéressé et, de surcroît, dans le cadre de ces deux procédures, le service a dû procéder à une reconstitution du chiffre d'affaires et des bénéfices de l'entreprise ainsi qu'à une analyse critique des crédits bancaires constatés sur les comptes bancaires de l'intéressé. Dans ces conditions, le requérant ne saurait soutenir que la commission d'aviseur fiscal à laquelle il est en droit de prétendre en raison de la communication de ces renseignements doit équivaloir à un tiers des amendes et pénalités infligées au contribuable précité. 
 9. En dernier lieu, M. H demande, pour la première fois en appel, que le montant de la commission au paiement de laquelle l'État doit être condamné soit majoré des intérêts au taux légal, " à compter de la date de la mise en recouvrement des redressements ".  
 10. Néanmoins, il ne résulte pas de l'instruction que M. H ait saisi l'administration d'une demande tendant au paiement de commissions d'aviseur fiscal avant le 16 septembre 2013, date à laquelle il a produit un mémoire devant le tribunal administratif de Pau dans lequel il sollicitait une compensation entre les commissions d'aviseur fiscal qu'il estimait lui être dues par l'administration et des suppléments d'impositions mis à sa charge. Par un arrêt n° 19BX00964 du 6 novembre 2019 devenu définitif, la cour, statuant notamment sur l'appel incident formé par M. H contre le jugement n° 1502389 du 31 décembre 2018, a ainsi dit pour droit que le montant de la commission au paiement de laquelle l'État a été condamné doit être majoré des intérêts au taux légal à compter du 16 septembre 2013. Dès lors, la demande de M. H est devenue sans objet sur ce point. 
 Sur le double versement des commissions et la perte de chance d'obtenir des commissions supplémentaires : 
 11. M. H soutient, en premier lieu, que le comportement de l'administration, qui a refusé durant des années de reconnaître son droit au versement de commissions d'aviseur fiscal, justifie l'allocation pour chacune des commissions au paiement desquelles il estime avoir droit d'une somme équivalant au montant de la commission due. Toutefois, il résulte de la nature même de ces conclusions qu'elles ne tendent pas à la réparation d'un préjudice identifiable qu'aurait subi l'intéressé mais plutôt à sanctionner l'administration pour " manœuvres frauduleuses ". Par conséquent, aucun préjudice distinct de celui résultant de l'absence de versement des commissions en litige n'étant établi, qui justifierait la condamnation de l'État à verser ces indemnités, ces conclusions ne peuvent qu'être rejetées.  
 12. S'agissant, en second lieu, des pertes de chance d'obtenir le versement de commissions en raison de l'abstention de l'administration à rehausser les bases imposables de certains contribuables, en dépit des renseignements que lui avait communiqués le requérant, l'abstention ainsi reprochée à l'administration, seule à même d'apprécier l'opportunité de vérifier la situation fiscale d'un contribuable, ne saurait en elle-même être qualifiée de fautive. Par conséquent et en tout état de cause, ces conclusions ne peuvent qu'être rejetées. 
 Sur les autres préjudices : 
 13. En premier lieu et eu égard à l'ensemble des circonstances de l'espèce, c'est à bon droit que le tribunal a fixé à 2 000 euros le montant de l'indemnité destinée à réparer le préjudice moral subi par l'appelant en raison du comportement de l'administration s'agissant de la reconnaissance de son droit à obtenir le paiement d'une commission d'aviseur fiscal. 
 14. En deuxième lieu, en ce qui concerne les préjudices subis par la société civile immobilière Orédon et l'indivision H, le requérant ne présente pas en appel d'éléments de fait et de droit nouveau par rapport à ceux soumis aux premiers juges et ne critique pas utilement les réponses qui y ont été apportées dans le jugement du 31 décembre 2018. Par suite il y a lieu de rejeter ces moyens par adoption des motifs pertinents de ce jugement. Au demeurant et s'agissant de la société Orédon, le préjudice invoqué et son lien avec le refus de versement de la somme sollicitée au titre de la rémunération des aviseurs ne sont pas établis. 
 15. En dernier lieu, M. H ne saurait utilement invoquer à l'appui de ses conclusions les dispositions de l'article 123 du code de procédure civile, relatives à la possibilité, pour le juge, de condamner à des dommages-intérêts les parties qui se seraient abstenues, dans une intention dilatoire, de soulever plus tôt des fins de non-recevoir, qui ne sont pas applicables devant les juridictions administratives. En tout état de cause, il ne résulte pas de l'instruction que la fin de non-recevoir tirée de l'autorité de la chose jugée soulevée en défense par le ministre dans son mémoire du 30 juillet 2021, en réponse à la requête qui lui avait été communiquée pour la première fois le 29 juin 2021, a été soulevée tardivement, dans un but dilatoire, et aurait causé un préjudice à M. H. 
 Sur l'absence d'imposition des commissions d'aviseur fiscal : 
 16. Il n'appartient pas au juge administratif de préciser que le montant de la somme à laquelle il condamne une partie n'entre pas dans l'assiette de l'impôt sur le revenu. 
 Sur l'article 40 du code de procédure pénale : 
 17. Il n'appartient pas à la cour de faire application dans l'exercice de ses fonctions juridictionnelles du second alinéa de l'article 40 du code de procédure pénale. 
 18.  Il résulte de tout ce qui précède que M. H n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par les jugements attaqués, le tribunal administratif de Pau a rejeté le surplus de sa demande. Les conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées par voie de conséquence. 
 DECIDE : 
 Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de M. H tendant à ce que le montant de la commission au paiement de laquelle l'État doit être condamné soit majoré des intérêts au taux légal. 
 Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de M. H est rejetée. 
 Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à M. A H et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Délibéré après l'audience du 21 mars 2023 à laquelle siégeaient : 
 Mme Evelyne Balzamo, présidente, 
 Mme Bénédicte Martin, présidente-assesseure, 
 M. Michaël Kauffmann, premier conseiller, 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 11 avril 2023.  
 Le rapporteur, 
 Michaël F   La présidente, 
 Evelyne Balzamo 
 Le greffier, 
 Christophe Pelletier 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, et à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.