CAA33 · 5ème chambre (formation à 3) — 21 novembre 2023

Vu la procédure suivante :  
 Procédure contentieuse antérieure : 
 M. et Mme A ont demandé au tribunal administratif de la Martinique de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2014, 2015 et 2016 ainsi que des intérêts et majorations correspondants. 
 Par un jugement n° 2000580 du 17 mai 2021, le tribunal administratif de la Martinique a rejeté la demande de M. et Mme A. 
 Procédure devant la cour : 
 Par une requête enregistrée le 9 juillet 2021, M. et Mme A, représentés par Me Garitey, demandent à la cour :  
 1°) d'annuler le jugement du 17 mai 2021 ; 
 2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des suppléments d'impôt sur le revenu auxquels ils ont été assujettis au titre des années 2014, 2015 et 2016 ; 
 3°) de mettre à la charge de l'État une somme de 3 000 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
     
 Ils soutiennent que : 
 - le jugement est irrégulier en ce qu'il a omis de se prononcer sur le moyen tiré du caractère irrégulier de la procédure suivie en méconnaissance du guide pratique des décisions administratives, opposable à l'administration en vertu de l'article L. 312-3 du code des relations entre le public et l'administration ; 
 - les propositions de rectification qui leur ont été adressées ne mentionnaient pas la possibilité de former un recours hiérarchique ; 
 - la procédure de vérification de la comptabilité de la SCI Ore est irrégulière, en ce que les garanties générales de la procédure contradictoire n'ont pas été respectées. 
    
 Par deux mémoires enregistrés le 23 décembre 2021 et le 11 septembre 2023, ce dernier n'ayant pas été communiqué, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir que les moyens soulevés sont infondés. 
 Par une ordonnance du 30 août 2023, la clôture d'instruction a été fixée au 22 septembre 2023. 
 Vu les autres pièces du dossier.  
 Vu : 
 - le code général des impôts ; 
 - le livre des procédures fiscales ; 
 - le code des relations entre le public et l'administration ;  
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.  
 Ont été entendus au cours de l'audience publique :  
 - le rapport de M. Sébastien Ellie ;  
 - les conclusions de M. Stéphane Gueguein, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. M. et Mme A ont fait l'objet d'un contrôle sur pièces de leurs déclarations de revenus des années 2014, 2015 et 2016 à l'issue duquel l'administration fiscale a, après envoi de propositions de rectification n° 2120 des 12 décembre 2017 (revenus 2014) et 17 juillet 2018 (revenus 2015 et 2016), rehaussé la base d'imposition sur le revenu en raison de la réintégration de leurs revenus fonciers provenant de la SCI Ore dont ils détiennent chacun 50% des parts, et de pensions alimentaires et réductions et crédits d'impôt estimés non justifiés. Les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux pour les années 2014 à 2016 ont été mises en recouvrement pour un montant total de 73 038 euros. M. et Mme A demandent à la cour d'annuler le jugement du 17 mai 2021 par lequel le tribunal administratif de la Martinique a rejeté leur requête tendant à la décharge de l'ensemble des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu mises à leur charge. 
     
     
 Sur la régularité du jugement : 
 2. Il résulte de l'instruction que le tribunal administratif ne s'est pas prononcé sur le moyen, repris en appel, tiré de ce que la procédure suivie était irrégulière en ce que l'administration fiscale n'a pas indiqué au requérant la possibilité de former un recours hiérarchique, en méconnaissance des dispositions du guide pratique de la décision administrative, opposable aux administrés en application de l'article L. 312-3 du code des relations entre le public et l'administration. Toutefois, les requérants ne peuvent utilement invoquer le " guide pratique de la prise de décision administrative " publiée par la préfecture du Nord qui, s'il indique qu'il convient de mentionner les possibilités de recours hiérarchique contre une décision, ne décrit toutefois pas cette mention comme une condition de la régularité de la décision mais rappelle seulement que l'absence de mention des voies et délais de recours a une incidence sur la recevabilité des recours dirigés contre la décision. Ainsi, le jugement dont il est fait appel n'est pas entaché d'irrégularité faute de s'être expressément prononcé sur ce moyen inopérant. 
 Sur la régularité de la procédure : 
 3. En premier lieu, l'administration n'est tenue de faire figurer dans la notification de ses décisions que les délais et voies de recours contentieux ainsi que les délais de recours administratifs préalables obligatoires. Aucune disposition législative ou réglementaire, avant comme après l'entrée en vigueur des dispositions de l'article L. 54 C du livre des procédures fiscales, le 12 août 2018, n'impose à l'administration fiscale de faire mention dans la proposition de rectification, de la possibilité de former un recours hiérarchique. M. et Mme A ne peuvent non plus utilement invoquer le " guide pratique de la prise de décision administrative ", ainsi qu'il a été dit au point 1 du présent arrêt. Enfin, les requérants ne peuvent invoquer, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, le contenu du paragraphe n°480 de la doctrine référencée BOI-CF-PGR-30-10 qui est relatif à la procédure administrative et ne peut, par suite, être regardé comme comportant une interprétation du texte fiscal au sens de l'article L. 80 A. Les requérants ne sont donc pas fondés à soutenir que la procédure suivie par l'administration fiscale était irrégulière en ce que les propositions de rectification qui leur ont été adressées ne mentionnaient pas la possibilité de former un recours hiérarchique. 
 4. En deuxième lieu, il ne résulte pas de l'instruction que l'administration fiscale aurait procédé à une vérification de comptabilité de la SCI Ore, dès lors qu'aucune pièce du dossier ne fait ressortir un contrôle de la SCI elle-même, la rectification des revenus fonciers des requérants résultant, ainsi que le fait valoir l'administration et ainsi qu'il résulte de l'instruction, du simple rapprochement entre les déclarations de revenus de M. et Mme A, d'une part, et les déclarations de revenus de la SCI, d'autre part. La seule circonstance que l'administration était en possession des bilans de la SCI Ore, sans qu'elle procède à l'examen des écritures comptables au regard de pièces justificatives des opérations retracées dans la comptabilité afin d'en vérifier la régularité et la sincérité, ne permet pas de considérer qu'elle aurait procédé à la vérification de la comptabilité de cette société. Par suite, les garanties de procédure propres au contrôle de la comptabilité d'une société n'avaient pas à être mises en œuvre par l'administration fiscale. 
 5. En dernier lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. () / Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée ". Comme l'ont relevé les premiers juges, les requérants sont réputés avoir tacitement accepté les propositions de rectification en litige, dès lors qu'ils n'ont apporté à l'appui de leur recours, aucun élément de nature à laisser croire qu'ils auraient été reçus par l'administration postérieurement à la notification des propositions de rectification et qu'ils auraient alors manifesté leur désaccord sur les rectifications pour les années 2015 et 2016. L'administration fiscale n'avait donc pas à adresser à M. et Mme A une lettre en réponse aux observations des contribuables faisant suite à la proposition de rectification. 
 6. Il résulte de ce qui précède que M. et Mme A ne sont pas fondés à demander la décharge en droits et pénalités des suppléments d'impôt sur le revenu auxquels ils ont été assujettis au titre des années 2014, 2015 et 2016. 
 DÉCIDE : 
 Article 1er : La requête de M. et Mme A est rejetée. 
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme A et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Une copie en sera adressée à la direction régionale du contrôle fiscal du Sud-ouest.  
 Délibéré après l'audience du 24 octobre 2023 où siégeaient : 
 Mme Elisabeth Jayat, présidente, 
 M. Sébastien Ellie, premier conseiller, 
 Mme Héloïse Pruche-Maurin, première conseillère.  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 21 novembre 2023. 
 Le rapporteur, 
 Sébastien Ellie 
 La présidente, 
 Elisabeth Jayat  
    La greffière, 
    Virginie Santana 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne, et à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt. 
 N°21BX02945