CAA33 · 5ème chambre (formation à 3) — 4 avril 2023

Vu la procédure suivante :  
 Procédure contentieuse antérieure : 
 M. C B a demandé au tribunal administratif de la Guyane de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2014 et des pénalités correspondantes et à titre subsidiaire, de réduire le montant des revenus de capitaux mobiliers imposables et rappelés par l'administration fiscale, au titre de l'année 2014, à la somme de 4 500 euros. 
 Par un jugement n°1900056 du 27 mai 2021, le tribunal administratif de la Guyane a rejeté sa demande.  
 Procédure devant la cour : 
 Par une requête et deux mémoires, enregistrés les 27 juillet 2021, 28 juin et 5 septembre 2022, M. B, représenté par Me Bonnet, demande à la cour :  
 1°) d'annuler le jugement du tribunal administratif de la Guyane du 27 mai 2021 ;  
 2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2014 ;  
 3°) à titre subsidiaire, de réduire le montant des revenus de capitaux mobiliers imposables au titre de l'année 2014 et rappelés par l'administration fiscale, à la somme de 4 500 euros et ordonner les dégrèvements correspondants en matière d'impôt sur le revenu, d'intérêts de retard et de majorations ;  
 4°) de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 3 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Il soutient que :  
 - le jugement est irrégulier en ce que le tribunal n'a pas statué sur sa demande présentée à titre subsidiaire, tendant à la réduction du montant des revenus de capitaux mobiliers imposables au titre de l'année 2014 et rappelés par l'administration fiscale, à la somme de 4 500 euros ; 
 - la somme en litige ne peut être regardée comme une avance au sens de l'article 111 a du code général des impôts, seul un solde débiteur pouvant constituer une avance ;  
 - les premiers juges ont fait une mauvaise application des dispositions de l'article 109 du code général des impôts et ont opéré une confusion en jugeant que le compte courant ouvert à son nom dans les livres de la société OGO OPTIC avait été crédité par prélèvement effectué sur le compte banque de la société ; l'écriture concernée visait à régulariser l'omission qui avait été faite par le cabinet d'expertise comptable d'enregistrer au compte courant de M. B les redevances de location-gérance que lui devait la société au titre de 2013 ; au lieu de débiter le compte de charges correspondant, le cabinet d'expertise comptable a commis une erreur en débitant le compte bancaire de la société au risque de générer un solde distinct de celui figurant sur le relevé de la banque concernée ; son compte courant présente un solde créditeur de 309,92 euros au 31 décembre 2014 après prise en compte des redevances de location-gérance lui étant dues au titre de l'année 2014 pour un montant de 72 000 euros et celles dues au titre de l'année 2013 pour un montant de 72 000 euros compris dans la somme de 76 500 euros ; il apporte ainsi la preuve que la somme de 76 500 euros n'avait pas été mise à sa disposition par la société OGO OPTIC ; il en résulte une double imposition. 
 Par des mémoires enregistrés les 17 mars 2022 et 1er et 14 septembre 2022, ces deux derniers n'ayant pas été communiqués, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.  
 Il soutient que :  
 - les moyens développés par M. B ne sont pas fondés ;  
 - à supposer que le a de l'article 111 du code général des impôts ne soit pas applicable, les sommes en litige sont imposables sur le fondement du 2° du 1 de l'article 109 du même code.  
 Vu les autres pièces du dossier.  
 Vu :  
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.  
 Ont été entendus au cours de l'audience publique :  
 - le rapport de Mme D A;  
 - les conclusions de M. Stéphane Gueguein, rapporteur public ;  
 - et les observations de Me Bonnet, représentant M. B. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. M. C B est président et associé de la société par actions simplifiée (SAS) Ogo Optic qui exploite trois magasins de détail d'optique, à Cayenne, Kourou et Saint-Laurent du Maroni. A la suite d'une vérification de comptabilité de la société au titre des exercices clos en 2014, 2015 et 2016, l'administration a informé M. B, par une proposition de rectification du 19 décembre 2017, de son intention d'imposer la somme de 76 500 euros inscrite au crédit du compte courant d'associé de la société Ogo Optic ouvert au nom de M. B dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, à l'impôt sur le revenu et aux cotisations sociales correspondantes au titre de l'année 2014. M. B relève appel du jugement du 27 mai 2021 par lequel le tribunal administratif de la Guyane a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2014.  
 Sur la régularité du jugement :  
 2. Il résulte des termes du jugement et notamment de son point 4 que le tribunal a jugé qu'en l'absence d'explication quant au motif du crédit de la somme de 76 500 euros sur le compte courant de M. B le 31 décembre 2014 et à son débit du compte banque de la société, cette somme devait être regardée comme ayant été déplacée dans le but de combler le solde débiteur de ce compte et que le solde débiteur du compte courant d'associé constituait un revenu distribué imposable entre ses mains en vertu de l'article 111 a du code général des impôts. Ce motif impliquait le rejet non seulement des conclusions principales mais également des conclusions subsidiaires tendant à la réduction du montant des revenus de capitaux mobiliers imposables au titre de l'année 2014 et rappelés par l'administration fiscale, à la somme de 4 500 euros. Par suite, M. B n'est pas fondé à soutenir que le jugement serait irrégulier faute pour les premiers juges d'avoir répondu à ses conclusions subsidiaires.  
 Sur les conclusions à fin de décharge : 
 3. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / () / 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices. / () " et aux termes de l'article 111 de ce code : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : / () / a. Sauf preuve contraire, les sommes mises à la disposition des associés directement ou par personnes ou sociétés interposées à titre d'avances, de prêts ou d'acomptes. / () ". Les sommes inscrites au crédit d'un compte courant d'associé ou d'un compte sur lequel l'associé qui en est titulaire peut librement opérer des prélèvements ont, sauf preuve contraire apportée par ce dernier, le caractère de revenus imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. 
 4. Il résulte de l'instruction que le 31 décembre 2014, le compte courant d'associé de M. B a été crédité d'une somme de 76 500 sous le libellé " rémunération gérant 2014 " et que le compte banque de la société OGO OPTIC a été débité du même montant avec le même libellé.  
 5. D'une part, M. B soutient que ce versement de 76 500 euros correspond, au moins à hauteur de 72 000 euros, aux redevances de location gérance qui lui étaient dues en 2013 et qu'il a d'ailleurs déclarées en 2013 et qu'il a été imposé sur ces redevances, de sorte qu'il sera doublement imposé par l'effet de ce rehaussement. Il en veut pour preuve le compte 4081 " fournisseurs - factures non parvenues " qui présente un " à nouveau " créditeur de 74 500 euros au 1er janvier 2014 composé selon lui de 72 000 euros de redevances de location gérance et de 2 500 euros d'une facture Actalis, ancien cabinet d'expertise. Toutefois, aucun élément de l'instruction ne permet d'opérer une correspondance entre le solde à nouveau créditeur du compte fournisseurs de 74 500 euros et la dette qu'il prétend avoir sur la société au titre de l'année 2013, alors que l'administration soutient sans être contredite que les redevances de location gérance de l'année 2013 ne pouvaient dépasser 42 000 euros eu égard à la date de démarrage de l'activité de la société. En outre, aucun élément de l'instruction ne permet davantage d'établir une correspondance entre le montant de ce solde du compte fournisseur et tout ou partie de la somme de 76 500 euros qui a été mise à sa disposition sur son compte courant d'associé. Contrairement à ce que soutient l'appelant, il ne peut en résulter une double imposition.  
 6. D'autre part, si M. B fait valoir que cette somme de 76 500 euros inscrite au crédit du compte d'associé de M. B correspondrait à une écriture de régularisation et que le cabinet comptable a commis une erreur en inscrivant cette même somme au débit du compte " banque " de la société, l'administration était en droit de se fonder sur les écritures de la société, en l'absence de tout élément permettant de considérer que celles-ci seraient erronées. Ainsi, le moyen tiré par M. B de ce que l'inscription litigieuse procédait d'une erreur comptable doit être écartée. 
 7. Enfin, si M. B fait valoir que la somme de 76 500 euros inscrite au crédit de son compte d'associé, ne peut être regardée comme une avance au sens du a de l'article 111 du code général des impôts, l'administration peut, à tout moment de la procédure contentieuse y compris pour la première fois en appel, invoquer tout moyen nouveau propre à donner un fondement légal à une imposition contestée devant le juge de l'impôt, à la condition qu'elle ne prive pas le contribuable des garanties de procédure prévues par la loi. Le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique demande, à titre subsidiaire, de substituer à la base légale initialement retenue du a de l'article 111 du code général des impôts celle du 2° du 1 de l'article 109 du même code. Dès lors qu'il ne résulte d'aucun élément de l'instruction et qu'il n'est d'ailleurs pas allégué que la somme de 76 500 euros inscrite au crédit du compte courant d'associé serait susceptible de se rattacher à l'exercice des fonctions de dirigeant de M. B et aurait dû être imposée dans la catégorie des traitements et salaires, que la substitution de base légale n'a pour effet de priver le requérant d'aucune garantie et que l'administration dispose du même pouvoir d'appréciation pour appliquer l'un ou l'autre des deux fondements légaux précités, il y a lieu de substituer à la base légale retenue initialement par l'administration celle invoquée par le ministre devant la cour.  
 8. Il résulte de tout ce qui précède que M. B, par les seuls moyens qu'il invoque, n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de la Guyane a rejeté ses conclusions à fin de décharge.  
 Sur les frais liés au litige : 
 9. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme que demande M. B au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens. 
 DÉCIDE : 
 Article 1er : La requête présentée par M. B est rejetée.  
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. C B et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.  
 Copie en sera adressée à la direction spécialisée de contrôle fiscal sud-ouest. 
 Délibéré après l'audience du 14 mars 2013 à laquelle siégeaient :  
 Mme Elisabeth Jayat, présidente, 
 Mme Nathalie Gay, première conseillère,  
 Mme Héloïse Pruche-Maurin, première conseillère.  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 4 avril 2023.  
 La rapporteure, 
 Nathalie ALa présidente, 
 Elisabeth Jayat  
 La greffière, 
 Virginie Santana          
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.