CAA33 · 4ème chambre (formation à 3) — 28 septembre 2023

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure :  
 Le centre hospitalier de Dax a demandé au tribunal administratif de Pau de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels il a été assujetti pour la période courant du 1er novembre 2016 au 31 mars 2018 et d'accorder un sursis de paiement des redressements concernés.   
 Par une ordonnance n° 1801732 du 25 juin 2021, le tribunal administratif de Pau a rejeté sa demande.   
 Procédure devant la cour : 
 Par une requête enregistrée le 24 août 2021, le centre hospitalier de Dax, représenté par la société Altra consulting, demande à la cour :  
 1°) d'annuler l'ordonnance n° 1801732 du tribunal administratif de Pau du 25 juin 2021 ; 
 2°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels il a été assujetti à hauteur de 466 989 euros pour la période courant du 1er novembre 2016 au 31 mars 2018 ;  
 3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 7 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Il soutient que :  
 En ce qui concerne la régularité de l'ordonnance :  
 - les premiers juges ont considéré à tort que le centre hospitalier de Dax n'avait pas formé de réclamation préalable auprès de l'administration fiscale avant de former son recours, alors qu'une telle réclamation a été déposé le 1er août 2018 ;  
 En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :  
 - la méthode de calcul qu'il applique se fonde à titre principal sur les dispositions du II de l'article 206 de l'annexe II du code général des impôts, et vise à déterminer un coefficient d'assujettissement pour chaque type de dépenses mixtes, à savoir les dépenses de pharmacie, de restauration, de blanchisserie et de frais généraux ; ces dispositions doivent être lues au regard des principes de la directive TVA et de la jurisprudence de la Cour de justice de l'union européenne, qui autorisent le recours à toute méthode permettant de garantir un résultat plus précis qu'une déduction forfaitaire unique basée sur le chiffre d'affaires ;  
 - dans l'hypothèse où cette analyse du II de l'article 206 de l'annexe II du code général des impôts ne serait pas retenue, il entend faire application du V de ce même article, qui permet d'appliquer un coefficient d'assujettissement unique sur l'ensemble des dépenses mixtes ;  
 - il a justifié des différents coefficients appliqués, par la production d'une note du 11 octobre 2017 adressée à l'administration fiscale, à laquelle étaient joints des fichiers Excel sur les dépenses de l'établissement au titre des exercices 2014 et 2015.  
 Par un mémoire en défense, enregistré le 3 mars 2022, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il fait valoir que les moyens invoqués par le centre hospitalier de Dax ne sont pas fondés.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative.  
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.  
 Ont été entendus au cours de l'audience publique :  
 - le rapport de Mme Pauline Reynaud,  
 - et les conclusions de Mme Nathalie Gay, rapporteure publique.  
 Considérant ce qui suit :  
 1. L'établissement public administratif du centre hospitalier de Dax exerce, pour l'essentiel, des activités se situant hors du champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA), et pour partie, des activités imposables à cette taxe, au sein desquelles figurent des opérations taxables et des opérations exonérées. En sa qualité d'assujetti à la TVA, le centre hospitalier de Dax bénéficie du droit de déduire la TVA qui lui est facturée pour les opérations imposables. A compter de l'année 2011, l'administration fiscale a autorisé l'établissement de santé, sur sa demande, à déterminer son droit à déduction pour l'ensemble de ses dépenses, mixtes ou non mixtes, en appliquant une clef de répartition unique dite " clé de répartition économique ", calculée en fonction de la quote-part des recettes taxables par rapport aux recettes totales. Cette autorisation, valable pour l'année civile, a été tacitement renouvelée. 
 2. Le centre hospitalier de Dax a inscrit, sur une ligne distincte de sa déclaration CA3 du mois de novembre 2016, un montant supplémentaire de TVA déductible de 1 041 397 euros, portant au titre de la période 2014 et 2015 et résultant d'une modification de sa méthode de calcul de la détermination de ses droits à déduction, lequel a généré un crédit de TVA reportable sur les périodes postérieures. Ce crédit a été partiellement consommé. Le 26 septembre 2017, l'établissement public a présenté une demande de restitution d'un crédit de TVA d'un montant de 460 138 euros, au titre du mois d'août 2017. Il a été avisé le 7 février 2018 de l'engagement par l'administration fiscale de la procédure d'instruction prévue à l'article L 198 A du livre des procédures fiscales. A l'issue des opérations réalisées sur place entre le 14 avril et le 26 avril 2018, l'administration fiscale a rejeté la demande de restitution de crédit de TVA du centre hospitalier, par une décision du 27 avril 2018, notifiée le 30 avril 2018.  
 3. Le centre hospitalier de Dax a fait l'objet d'un contrôle sur pièces en matière de TVA au titre de la période courant du 1er novembre 2016 au 31 mars 2018, à l'issue duquel le service a tiré les conséquences de la remise en cause de la demande de remboursement de crédit de TVA sollicité et procédé à une rectification de la TVA déduite de 1 041 937 euros au titre du mois de novembre 2016, entraînant l'annulation des crédits reportés sur la période contrôlée et à des rappels de TVA d'un montant total de 466 989 euros. Le centre hospitalier de Dax a demandé au tribunal administratif de Pau de prononcer la décharge de ces rappels de TVA. Par une ordonnance n° 1801732 du 25 juin 2021, le président de la 1ère chambre du tribunal administratif de Pau a rejeté sa demande comme étant irrecevable, sur le fondement des dispositions de l'article R. 222-1 du code de justice administrative. Le centre hospitalier de Dax relève appel de cette ordonnance du tribunal administratif de Pau du 25 juin 2021.  
 Sur la régularité de l'ordonnance :  
 4. Aux termes de l'article L. 199 du livre des procédures fiscales : " () les décisions rendues par l'administration sur les réclamations contentieuses et qui ne donnent pas entière satisfaction aux intéressés peuvent être portées devant le tribunal administratif () ". Aux termes de l'article R. 190-1 du même livre : " Le contribuable qui désire contester tout ou partie d'un impôt qui le concerne doit d'abord adresser une réclamation au service territorial, selon le cas, de l'administration des impôts ou de l'administration des douanes et droits indirects dont dépend le lieu de l'imposition ". Selon l'article R. 199-1 du même livre : " L'action doit être introduite devant le tribunal compétent dans le délai de deux mois à partir du jour de la réception de l'avis par lequel l'administration notifie au contribuable la décision prise sur la réclamation, que cette notification soit faite avant ou après l'expiration du délai de six mois prévu à l'article R. 198-10. Toutefois, le contribuable qui n'a pas reçu la décision de l'administration dans un délai de six mois mentionné au premier alinéa peut saisir le tribunal dès l'expiration de ce délai ".  
 5. Ces dispositions font obstacle à la recevabilité, devant le tribunal administratif, d'une demande qui n'a pas été précédée d'une réclamation à l'administration. Toutefois, dans le cas où le contribuable a présenté une réclamation postérieurement à l'introduction de sa demande au tribunal, il est recevable à présenter, dans un mémoire au tribunal remplissant les diverses conditions exigées des requêtes devant les tribunaux administratifs, de nouvelles conclusions dirigées contre les impositions qu'il conteste, après la notification de la décision de rejet de sa réclamation ou l'expiration du délai de six mois prévu à l'article R. 199-1 précité, et avant la clôture de l'instruction. Une demande présentée au tribunal avant la décision de l'administration sur la réclamation préalable, bien que prématurée, est régularisée par l'intervention d'une décision, lorsque cette décision intervient avant que le jugement n'ait été rendu. 
 6. Il est constant que le centre hospitalier de Dax n'a pas adressé à l'administration fiscale une réclamation tendant à la décharge des impositions en litige préalablement à la saisine du tribunal administratif de Pau. S'il résulte de l'instruction que l'établissement de santé a présenté une réclamation préalable en cours d'instance devant le tribunal, le 27 juillet 2018, réceptionnée le 1er août 2018, il n'a toutefois pas présenté devant les premiers juges de nouvelles conclusions dirigées contre les impositions qu'il conteste. Par suite, cette réclamation n'a pas pu avoir pour effet de couvrir l'irrecevabilité dont était entachée sa demande.  
 7. Il résulte de ce qui précède que le centre hospitalier de Dax n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par l'ordonnance attaquée, le président de la 1ère chambre du tribunal administratif de Pau a rejeté sa demande comme manifestement irrecevable. 
 Sur les frais liés au litige :  
 8. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, une quelconque somme au titre des frais exposés et non compris dans les dépens.  
 DECIDE : 
 Article 1er : La requête du centre hospitalier de Dax est rejetée.  
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié au centre hospitalier de Dax et au ministre de l'économie et des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Copie en sera adressée à la direction spécialisée de contrôle fiscal sud-ouest. 
 Délibéré après l'audience du 5 septembre 2023 à laquelle siégeaient : 
 Mme Evelyne Balzamo, présidente, 
 Mme Bénédicte Martin, présidente assesseure,  
 Mme Pauline Reynaud, première conseillère.  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 28 septembre 2023. 
 La rapporteure, 
 Pauline ReynaudLa présidente, 
 Evelyne Balzamo         
 Le greffier,  
 Christophe Pelletier 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie et des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne, et à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.