CAA69 · 5ème chambre - formation à 3 — 13 octobre 2022

Vu la procédure suivante :  
 Procédure contentieuse antérieure 
 M. B A a demandé au tribunal administratif de Lyon la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti pour les années 2012 et 2013 assorties des intérêts de retard et de pénalités. 
 Par un jugement n° 1906781 du 9 mars 2021, le tribunal administratif de Lyon a rejeté cette demande. 
 Procédure devant la cour 
 Par une requête et deux mémoires, enregistrés les 12 mai 2021, 20 juillet 2022 et 31 août 2022, M. A, représenté par Me Besson, demande à la cour, dans le dernier état de ses écritures :  
 1°) d'annuler ou de réformer ce jugement du tribunal administratif de Lyon du 9 mars 2021 et lui accorder la décharge sollicitée ou la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales mises à sa charge en tenant compte des minorations de recettes proposées par la société Paradiso dans sa méthode alternative de reconstitution de son chiffre d'affaires ;  
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Il soutient que :  
 - le jugement est irrégulier dès lors que son mémoire complémentaire du 25 janvier 2021 a été à tort écarté, comme étant postérieur à la clôture de l'instruction, alors qu'il a été déposé via l'application télérecours à 16h12 pour une clôture intervenue à 16h30 ;  
 - la procédure d'imposition suivie avec la SARL Paradiso est irrégulière dès lors que le courrier du 30 avril 2015 qui lui a été adressé par l'administration ne mentionnait pas les données sur lesquelles le service entendait procéder à des traitements et en l'occurrence, s'il s'agissait des données issues du logiciel de caisse ou des données issues du logiciel ; ce courrier ne mentionnait pas les données sur lesquelles devaient porter les traitements mais uniquement le but de ces traitements ; par conséquent, elle n'a pas été en mesure de faire un choix éclairé quant aux options qui lui étaient offertes en vertu des dispositions du II de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales ;  
 - la proposition de rectification du 20 novembre 2015 adressée à la société est insuffisamment motivée au regard des dispositions de l'article L. 57 et L. 47 A du livre précité dès lors que la société vérifiée n'a pas été suffisamment informée des traitements effectués par le service et que les éléments mentionnés ne lui ont pas permis de présenter utilement des observations ; l'administration n'a en outre pas joint à cette proposition un CD-Rom comprenant les résultats des traitements effectués ;  
 - la méthode de reconstitution elle-même est radicalement viciée et excessivement sommaire ; le service s'est limité à appliquer au nombre des lignes prétendument supprimées un chiffre d'affaires moyen par ligne ressortissant du rapport entre le chiffre d'affaires TTC déclaré et le nombre de lignes figurant sur les tickets de caisse ; il n'a procédé qu'à une reconstitution matière partielle en compilant les seuls achats de boissons à l'exclusion des autres achats de marchandises ;  
 - il propose une méthode alternative de reconstitution du chiffre d'affaires de la SARL Paradiso aboutissant à la constatation de minorations de recettes pour un montant de 56 066,90 euros TTC pour 2012 et 62 028,10 euros TTC pour 2013 ou, à titre subsidiaire, pour un montant de 67 649,70 euros TTC pour 2012 et 68 191,86 euros TTC pour 2013. 
 Par deux mémoires, enregistrés les 18 mai et 31 août 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir que les moyens ne sont pas fondés. 
 Par un courrier du 1er juillet 2022, les parties ont été informées, en application de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, que la cour était susceptible de relever d'office le moyen tiré de ce que le tribunal administratif de Lyon a omis de prononcer un non-lieu à statuer à hauteur de la somme de 20 026 euros concernant les prélèvements sociaux et les pénalités correspondantes mis à la charge de M. A pour les années 2012 et 2013 dégrevée par l'administration par décision du 6 février 2020. 
 Vu les autres pièces du dossier ; 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - l'arrêté du 2 mai 2018 relatif aux caractéristiques techniques de l'application mentionnée à l'article R. 414-1 du code de justice administrative ;  
 - le code de justice administrative ; 
 Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; 
 Après avoir entendu au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Rémy-Néris, première conseillère, 
 - les conclusions de M. Vallecchia, rapporteur public, 
 - et les observations de Me Besson pour M. A ; 
 Considérant ce qui suit :  
 1. A la suite d'une vérification de comptabilité de la société Paradiso, qui exploite un commerce de restauration rapide à Saint-Etienne, et dont il est gérant, M. A s'est vu notifier une proposition de rectification datée du 20 novembre 2015 portant sur des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2012 et 2013 à raison des bénéfices réputés distribués par cette société, assorties des intérêts de retard et d'une majoration de 80 % pour manœuvres frauduleuses. M. A relève appel du jugement par lequel le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces suppléments en droits et pénalités. 
 Sur la régularité du jugement attaqué : 
 2. D'une part, il résulte de l'instruction que, par décision du 6 février 2020, postérieure à l'introduction de la requête de M. A devant le tribunal administratif de Lyon, l'administration fiscale a dégrevé les prélèvements sociaux et les pénalités correspondantes auxquels M. A a été assujetti au titre des années 2012 et 2013 pour un montant total de 20 026 euros. Si le tribunal administratif de Lyon a mentionné cette décision au point 2 de son jugement, il a omis, dans son dispositif, de prononcer un non-lieu à statuer à hauteur des sommes ainsi dégrevées. Par suite, le jugement attaqué est irrégulier et doit, dans cette mesure, être annulé. 
 3. Il y a lieu d'évoquer les conclusions de la demande ainsi devenues sans objet au cours de la procédure de première instance et de constater qu'il n'y a pas lieu d'y statuer. 
 4. D'autre part, aux termes de l'article R. 414-1 du code de justice administrative : " Lorsqu'elle est présentée par un avocat, un avocat au Conseil d'Etat et à la Cour de cassation, une personne morale de droit public autre qu'une commune de moins de 3 500 habitants ou un organisme de droit privé chargé de la gestion permanente d'un service public, la requête doit, à peine d'irrecevabilité, être adressée à la juridiction par voie électronique au moyen d'une application informatique dédiée accessible par le réseau internet. La même obligation est applicable aux autres mémoires du requérant. () " L'article R. 413-6 du même code précise : " Le greffier en chef ou, au Conseil d'Etat, le secrétaire du contentieux délivre aux parties un certificat qui constate l'arrivée de la requête au greffe. Sur leur demande, il certifie le dépôt des différents mémoires. " L'article R. 414-7 du code précité énonce : " Les formalités prévues par les articles R. 413-5 et R. 413-6 sont réalisées par voie électronique. L'arrivée de la requête et des différents mémoires est certifiée par l'accusé de réception délivré par voie électronique. " L'article 6 de l'arrêté du 2 mai 2018 relatif aux caractéristiques techniques de l'application mentionnée à l'article R. 414-1 du code de justice administrative précise que " la réception d'un mémoire ou de pièces par la juridiction donne lieu à la délivrance d'un " accusé de réception d'un dépôt de document " mentionnant la date et l'heure du dépôt " et que " l'enregistrement d'un mémoire ou de pièces par le greffe donne lieu à la délivrance d'un " accusé de réception d'un enregistrement de document " mentionnant la date et l'heure de l'enregistrement. Ces accusés sont joints au dossier de procédure dématérialisé accessible dans l'application. Le dépôt d'une requête, d'un mémoire ou de pièces peut également donner lieu, pour information, à l'inscription d'un filigrane, sur chacune des pages des documents reçus, mentionnant la date et l'heure du dépôt, la juridiction concernée et le numéro du dossier. " 
 5. L'application informatique dédiée accessible par le réseau internet mentionnée à l'article R. 414-1 du code de justice administrative (Télérecours) permet à toute partie ou tout mandataire inscrit de consulter les communications et notifications relatives aux requêtes qu'il a introduites, ainsi que de s'assurer que les pièces et mémoires qu'il a adressés à la juridiction ont bien été enregistrés par l'application, quelle que soit la forme sous laquelle il les a communiqués et quelle que soit la date à laquelle il s'est inscrit dans l'application, via la notification d'un accusé de réception de leur dépôt dans sa messagerie " Télérecours ". 
 6. M. A soutient que le jugement aurait été rendu au terme d'une procédure irrégulière dès lors que le mémoire qu'il a déposé le 25 janvier 2021 à 16h12 dans l'application Télérecours l'a été avant la clôture de l'instruction fixée le même jour à 16h30. Toutefois, il ressort des dispositions et principes édictés ci-dessus que l'arrivée de ce mémoire n'étant certifié que par l'accusé de réception de dépôt du document délivré par cette application, joint au dossier de procédure dématérialisé accessible dans l'application, il y a lieu de tenir compte, pour attester de la date et l'heure de réception du mémoire déposé par l'intéressé, de celles figurant sur l'accusé réception de dépôt de ce document mentionnant la date du 25 janvier 2021 à 17h04. Par suite, M. A n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que le tribunal a visé le mémoire en question comme étant intervenu postérieurement à la clôture de l'instruction. 
 Sur le surplus des conclusions de la requête :  
 En ce qui concerne la procédure d'imposition :  
 7. Le principe d'indépendance des procédures d'imposition veut que les moyens contestant la régularité de la procédure d'imposition suivie à l'encontre d'une société soumise au régime d'imposition des sociétés de capitaux sont inopérants au regard des impositions mises à la charge de l'un de ses associés ou gérants. Par suite, M. A ne saurait utilement, à l'appui de sa requête, se prévaloir du moyen tiré de la méconnaissance par l'administration des dispositions du II de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales concernant la vérification de comptabilité de la SARL Paradiso, assujettie à l'impôt sur les sociétés. 
 8. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable à la procédure d'imposition en litige : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. () En cas d'application des dispositions du II de l'article L. 47 A, l'administration précise au contribuable la nature des traitements effectués. ". Il résulte des dispositions du II de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales que, lorsqu'une société vérifiée choisit, en vertu du c du II de ce dernier article, de mettre à la disposition de l'administration les copies des documents, données et traitements soumis à contrôle, l'administration est tenue de préciser, dans sa proposition de rectification, les fichiers utilisés, la nature des traitements qu'elle a effectués sur ces fichiers et les modalités de détermination des éléments servant au calcul des rehaussements, mais n'a l'obligation de communiquer ni les algorithmes, logiciels ou matériels qu'elle a utilisés ou envisage de mettre en œuvre pour effectuer ces traitements, ni les résultats de l'ensemble des traitements qu'elle a réalisés, que ce soit préalablement à la proposition de rectification ou dans le cadre de celle-ci. 
 9. M. A se prévaut de l'insuffisante motivation de la proposition de rectification du 20 novembre 2015 adressée à la SARL Paradiso et annexée à la proposition de rectification qui lui a été adressée le même jour et sur laquelle l'administration s'est fondée pour justifier les redressements qui lui ont été notifiés. Il résulte de l'instruction que la SARL Paradiso a opté en faveur du c du II de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales et que, dans la proposition de rectification adressée à la société vérifiée, l'administration a précisé la méthodologie suivie, les traitements opérés, ainsi que les résultats obtenus par le service dans le cadre de ces traitements lesquels ont été présentés en annexe à cette proposition. Contrairement à ce que soutient M. A, il ne résulte d'aucune disposition législative ou réglementaire que l'administration aurait été tenue de présenter ces résultats dans un CD-Rom joint à la proposition de rectification. Si M. A se prévaut d'incohérences, d'inexactitudes ou d'incompréhension dans les traitements réalisés, de tels arguments se rapporte à la procédure suivie par l'administration avec la SARL Paradiso et dont M. A n'est pas, en raison de l'indépendance de procédures visé au point 7, fondé à se prévaloir. Dans ces conditions, le moyen soulevé par M. A tiré de l'insuffisante motivation de la proposition de rectification qui lui a été adressée doit être écarté. 
 En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :  
 10. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital () ". Aux termes du premier alinéa de l'article 110 du même code : " Pour l'application du 1° du 1 de l'article 109 les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés ". 
 11. En cas de refus des rectifications par le contribuable qu'elle entend imposer comme bénéficiaire de sommes regardées comme distribuées par une personne morale passible de l'impôt sur les sociétés, il incombe à l'administration d'apporter la preuve de l'existence et du montant des revenus distribués. Il appartient en outre à l'administration d'établir l'appréhension par le contribuable des revenus réputés distribués qu'elle impose entre ses mains, quelle que soit la procédure d'imposition suivie. Toutefois, le contribuable qui, disposant seul des pouvoirs les plus étendus au sein de la personne morale, est en mesure d'user sans contrôle de ses biens comme de biens qui lui sont propres et doit ainsi être regardé comme le seul maître de l'affaire, est présumé avoir appréhendé les distributions effectuées par la personne morale qu'il contrôle. Pour l'application du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, la qualité de seul maître de l'affaire suffit à regarder le contribuable comme bénéficiaire des revenus réputés distribués par la société en cause, la circonstance qu'il n'aurait pas effectivement appréhendé les sommes correspondantes ou qu'elles auraient été versées à des tiers étant sans incidence à cet égard. 
 12. D'une part, il résulte de l'instruction que, pour reconstituer le chiffre d'affaires de la société Paradiso, l'administration a ajouté aux recettes déclarées le montant des recettes considérées comme éludées, calculé en multipliant le nombre de lignes de ticket manquantes non justifiées par la recette moyenne TTC d'une ligne de ticket évaluée à 4,64 euros pour 2012 et 4,74 euros pour 2013. Contrairement à ce que soutient M. A, l'administration a pu valablement utiliser une unique méthode de reconstitution alors qu'il résulte de l'instruction que le service n'a pas été en mesure de réaliser une reconstitution matière complète et que la reconstitution matière opérée sur certains articles comme les boissons en canettes ou en bouteilles ont corroboré les incohérences constatées au niveau des données de la caisse enregistreuse. Par suite, le requérant n'est pas fondé à soutenir que la méthode de reconstitution des recettes serait radicalement viciée dans son principe ou excessivement sommaire. 
 13. Toutefois, M. A relève, sans être contesté par l'administration, que celle-ci a admis un taux de 10% pour les pertes et les offerts lors d'une précédente vérification de la SARL Paradiso portant sur les exercices 2008 et 2009 par proposition de rectification du 7 mars 2011 ainsi qu'un taux supplémentaire de perte en cuisson de 20% de la viande pour les sandwichs kebab. Il y a lieu, dans ces conditions, de réduire les minorations de recettes constatées au niveau de la SARL Paradiso après prise en compte de ces taux de perte et de réduire en conséquence les bases imposables de M. A à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales au titre des années 2012 et 2013. 
 14. En revanche, la méthode alternative de reconstitution du chiffre d'affaires de la SARL Paradiso proposée par M. A, basée sur une reconstitution matière réalisée à partir des principaux produits vendus à savoir les sandwiches, les boissons, les frites et barquettes de frites ainsi que les suppléments vendus et précisément le gruyère râpé sans que la requérante ne justifie des quantités de viande, de frites et de gruyère râpé fournies dans chaque catégorie de sandwichs et de menus servis n'apparaît pas plus précise que celle utilisée par l'administration, et corrigée des taux de perte susvisés. Il n'y a donc pas lieu d'accorder à M. A une décharge supplémentaire à celle mentionnée au point 13. 
 15. D'autre part, il résulte de la proposition de rectification du 20 novembre 2015 adressée à M. A que ce dernier est l'associé unique et gérant de la société. Il est l'interlocuteur privilégié des fournisseurs et procède à la clôture de la caisse ainsi qu'à l'établissement des tableaux mensuels de recettes. Après mise en œuvre du droit de communication, l'administration a également constaté que M. A est le seul détenteur de la signature sur le compte bancaire de la société ouvert au crédit mutuel de Montbrison. Par suite, l'administration établit que M. A devait être regardé comme le seul maître de l'affaire et était en mesure d'user sans contrôle des biens de la société. M. A ne conteste pas ces éléments ni ne produit aucun élément de nature à renverser la présomption selon laquelle il a appréhendé les sommes restant réputées distribuées par la société Paradiso en tant que seul maître de l'affaire. 
 16. Il résulte de ce qui précède que M. A est uniquement fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande en tant qu'elle portait sur la prise en compte, au niveau de la reconstitution de recettes de la SARL Paradiso, d'un taux de 10% pour les pertes et les offerts et d'un taux supplémentaire de perte en cuisson de 20% de la viande pour les sandwichs kebab. 
 Sur les frais liés au litige :  
 17. Il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat une somme au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 DECIDE : 
 Article 1er : Le jugement n° 1906781 du 9 mars 2021 du tribunal administratif de Lyon est annulé en tant qu'il a omis de prononcer un non-lieu à statuer sur la somme de 20 026 euros dégrevée par décision du 6 février 2020 correspondant aux prélèvements sociaux et pénalités correspondantes auxquels M. A a été assujetti au titre des années 2012 et 2013. 
 Article 2 : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête portant sur les prélèvements sociaux et pénalités correspondantes auxquels M. A a été assujetti au titre des années 2012 et 2013 pour un montant de 20 026 euros. 
 Article 3 : Les taux de pertes et offerts et de perte du poids de viande pour les sandwichs kebab utilisés pour la reconstitution du chiffre d'affaires des années 2012 et 2013 de la SARL Paradiso sont portés à respectivement 10% et 20%. 
 Article 4 : Le montant des bénéfices de la SARL Paradiso réputé distribué est réduit de la somme telle que définie à l'article 3. 
 Article 5 : M. A est déchargé des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales mis à sa charge pour les années 2012 et 2013 résultant de la diminution du montant des bénéfices distribués en application des articles 3 et 4 ci-dessus. 
 Article 6 : Le surplus du jugement n° 1906781 du 9 mars 2021 du tribunal administratif de Lyon est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. 
 Article 7 : Le surplus des conclusions de la requête de M. A est rejeté. 
 Article 8 : Le présent arrêt sera notifié à M. A et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Délibéré après l'audience du 22 septembre 2022 à laquelle siégeaient : 
 M. Bourrachot, président de chambre, 
 Mme Dèche, présidente assesseure, 
 Mme Rémy-Néris, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe, le 13 octobre 2022.   
 La rapporteure, 
 V. Rémy-NérisLe président, 
 F. Bourrachot  
 La greffière, 
 S. Lassalle        
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition, 
 La greffière, 
 ar