CAA13 · 3ème chambre - formation à 3 — 17 mai 2023

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 Mme A B a demandé au tribunal administratif de Marseille de prononcer la décharge, en droits et majorations, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2013 et 2014. 
 Par un jugement n° 1901166 du 15 décembre 2020, le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande.  
 Procédure devant la Cour : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés les 12 février 2021 et 23 février 2023, Mme B, représentée par Me Righi, demande à la Cour : 
 1°) d'annuler le jugement n° 1901166 du 15 décembre 2020 du tribunal administratif de Marseille ; 
 2°) de prononcer la décharge sollicitée devant le tribunal ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - le rôle relatif à l'année 2014 est irrégulier ;  
 - compte tenu de l'irrégularité du rôle, l'imposition n'a pas été mise en recouvrement ; 
 - en l'absence de mise en recouvrement, elle est fondée à se prévaloir de la prescription du droit de reprise ; 
 - les impositions ont été mises en recouvrement avant que lui soit notifié le compte-rendu de l'entretien avec l'interlocuteur départemental ;  
 - les sommes versées en 2013 et 2014 en contrepartie d'un prêt ne sont pas imposables ; 
 - les sommes reçues en contrepartie de frais engagés au titre de la gestion d'un bar ne sont pas imposables et doivent être prises en compte en tant que déficits dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ; à titre subsidiaire, ces sommes constituent des acomptes versés sur le prix dans le cadre de la cession du fonds de commerce et ne sont pas imposables, dès lors que la plus-value de cession est exonérée ;  
 - l'application de la majoration prévue à l'article 158-7 du code général des impôts n'est pas fondée.  
 Par un mémoire en défense, enregistré le 28 mai 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au non-lieu à statuer à concurrence du dégrèvement prononcé et au rejet du surplus des conclusions de la requête.  
 Il soutient que les moyens invoqués par Mme B ne sont pas fondés.  
 Par une ordonnance du 14 février 2023, la clôture de l'instruction a été fixée au 6 mars 2023.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. C, 
 - les conclusions de M. Ury, rapporteur public,  
 - et les observations de Me Delfine, substituant Me Righi, pour Mme B. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. Mme B a fait l'objet d'un examen contradictoire de situation fiscale personnelle, à l'issue duquel l'administration a porté à sa connaissance le 8 mars 2016 les bases et éléments servant au calcul d'impositions d'office, en l'absence de dépôt des déclarations de revenus des années 2013 et 2014 malgré une mise en demeure. Au terme de la procédure, elle a été assujettie à des cotisations primitives d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, assorties des intérêts de retard et de la majoration de 40 % pour défaut de déclaration, au titre de ces années. Mme B relève appel du jugement du 15 décembre 2020 par lequel le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits et majorations, de ces impositions. 
 Sur l'étendue du litige :  
 2. Par une décision du 25 mars 2021, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur régional des finances publiques de Provence-Alpes-Côte d'Azur et du département des Bouches-du-Rhône a prononcé un dégrèvement, en droits et majorations, des contributions sociales auxquelles Mme B a été assujettie au titre des années 2013 et 2014 à concurrence, respectivement, de 357 euros et de 683 euros. Les conclusions de la requête sont ainsi devenues sans objet dans cette mesure.  
 Sur la régularité de la procédure d'imposition : 
 3. Aux termes de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales : " Sont taxés d'office : 1° à l'impôt sur le revenu, les contribuables qui n'ont pas déposé dans le délai légal la déclaration d'ensemble de leurs revenus () sous réserve de la procédure de régularisation prévue à l'article L. 67 () ". Aux termes de l'article L. 67 du même livre : " La procédure de taxation d'office prévue aux 1° et 4° de l'article L. 66 n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une mise en demeure () ". 
 4. Il résulte de l'instruction que Mme B a fait l'objet d'une procédure de taxation d'office sur le fondement du 1° de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales, pour défaut de déclaration dans le délai de trente jours à compter de la notification d'une mise en demeure au titre de chacune des années en litige, dont elle ne conteste pas avoir reçu notification, et non d'une procédure de taxation d'office pour défaut de réponse à une demande d'éclaircissements et de justifications sur le fondement de l'article L. 69 du même livre. Or, la garantie prévue par la charte des droits et obligations du contribuable vérifié tenant à la possibilité de faire appel à l'interlocuteur départemental ne bénéficie qu'au contribuable relevant d'une procédure d'imposition contradictoire ou à celui taxé d'office en application de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales. Le moyen tiré de ce que l'interlocuteur départemental n'a pris position que tardivement sur le différend qui opposait Mme B au vérificateur est ainsi inopérant, alors même que l'administration a fait bénéficier l'intéressée de certaines des garanties attachées à la procédure contradictoire. A cet égard, si Mme B se prévaut " de la doctrine ", elle ne mentionne en tout état de cause aucune interprétation émise par l'administration fiscale différente de celle précédemment exposée. 
 Sur la régularité du rôle, l'existence de la mise en recouvrement et la prescription du droit de reprise : 
 5. Aux termes de l'article 1658 du code général des impôts : " Les impôts directs et les taxes assimilées sont recouvrés en vertu soit de rôles rendus exécutoires par arrêté du directeur général des finances publiques ou du préfet, soit d'avis de mise en recouvrement () ". Aux termes de l'article 1659 du même code : " La date de mise en recouvrement des rôles est fixée par l'autorité compétente pour les homologuer en application de l'article 1658 en accord avec le directeur départemental des finances publiques () ". Aux termes de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales : " Pour l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due () ". 
 6. Lorsque l'administration entend procéder au recouvrement d'une créance fiscale en vertu d'un rôle homologué, conformément aux dispositions de l'article 1658 du code général des impôts, ce rôle doit comporter l'identification du contribuable, ainsi que le total par nature d'impôt et par année des sommes à acquitter. Par ailleurs, l'imposition est régulièrement établie, au regard des règles de prescription d'assiette, dès lors qu'elle a été mise en recouvrement avant l'expiration du délai de répétition, la date de mise en recouvrement à prendre en compte, dans le cas d'un impôt établi par voie de rôle, étant fixée par la décision administrative homologuant ce rôle. 
 7. Mme B soutient que le rôle afférent à l'année 2014 est irrégulier pour les sommes restant en litige, dès lors qu'il a été établi sans tenir compte de l'abandon des rectifications précitées prononcé par l'interlocuteur départemental, que, compte tenu de l'irrégularité du rôle, l'imposition n'a pas été mise en recouvrement et qu'en l'absence de mise en recouvrement, elle est fondée à se prévaloir de la prescription du droit de reprise. Il est toutefois constant que le rôle comportait l'identification de la contribuable, ainsi que le total par nature d'impôt et par année des sommes à acquitter et que l'imposition a été mise en recouvrement avant l'expiration du délai de répétition, la date de mise en recouvrement à prendre en compte, dans le cas d'un impôt établi par voie de rôle, étant fixée par la décision administrative homologuant ce rôle. Et la circonstance que, postérieurement à la mise en recouvrement, des rectifications et les impositions qui en résultent ont été abandonnées est sans incidence, en ce qui concerne les impositions maintenues, sur la régularité du rôle, de la mise en recouvrement et de l'interruption du délai de répétition.  
 Sur le bien-fondé des impositions : 
 8. Aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office, la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition ". 
 9. En premier lieu, Mme B soutient que les encaissements en espèces et par un virement sur son compte bancaire pour des montants de 1 480 euros en 2013 et de 3 900 euros en 2014, regardés par l'administration comme des revenus d'origine indéterminée, correspondraient à un prêt consenti par un tiers en vue de l'aider à s'acquitter des charges d'un fonds de commerce entre la cessation de son activité en décembre 2013 et sa reprise effective à la suite de la vente en février 2015. Toutefois, si Mme B se prévaut d'une reconnaissance de dette, établie le 20 janvier 2016 en cours de contrôle, il est constant que le prêt allégué, dont aucun élément n'atteste la réalité à la date des opérations en cause, n'a fait l'objet d'aucun remboursement, l'origine des sommes versées en espèces et leur caractère de prêt non imposable n'étant justifiés par aucun autre élément qu'une attestation établie pour les besoins du contrôle. Dans ces conditions, Mme B n'apporte pas la preuve de l'exagération des bases d'imposition sur ce point. 
 10. En deuxième lieu, l'administration a imposé dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, sur le fondement du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, les sommes procédant d'un chèque de 6 220 euros en 2013 et d'un virement de 2 050 euros en 2014 en provenance de la société Ricoo, ainsi que la somme de 10 220 euros procédant d'un chèque émis par la société Imex Centre d'affaires en 2014. Elle a par ailleurs imposé en tant que revenus d'origine indéterminée la somme de 5 570 euros versée en espèces sur le compte bancaire de Mme B en 2013. La requérante soutient que ces montants globaux de 11 790 euros en 2013 et de 12 270 euros en 2014 correspondent à des remboursements de frais engagés pour la gestion d'un bar qu'elle exploitait, dans l'attente de la cession effective du fonds de commerce à un tiers mentionnée au point précédent, intervenue en février 2015 alors que le compromis de vente avait été conclu en octobre 2013. Toutefois, alors que la charge de la preuve lui incombe, en se bornant à justifier que l'acquéreur du fonds de commerce était le dirigeant de la société Ricoo et à soutenir que des justificatifs auraient été produits en cours de contrôle, elle ne produit aucun élément probant à l'appui de ses allégations selon lesquelles les sommes en litige, versées par des sociétés ou en espèces, correspondraient à des remboursements de frais qu'elle a engagés par la personne physique qui a acquis le fonds de commerce. Elle n'apporte ainsi pas la preuve qui lui incombe sur ce point.  
 11. Par ailleurs, en l'absence de tout élément probant, Mme B n'est pas plus fondée à demander que les sommes en litige soient prises en compte, à raison des charges correspondantes qu'elle aurait engagées, en tant que déficits imputables sur ses revenus dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ou en tant qu'acomptes sur le prix à payer du fonds de commerce dont la cession aurait généré une plus-value non imposable.  
 12. En troisième lieu, si Mme B soutient qu'elle conteste l'application de la majoration prévue au 7 de l'article 158 du code général des impôts, au motif que les rectifications notifiées dans les catégories des revenus capitaux mobiliers et des bénéfices industriels et commerciaux constitueraient des revenus d'origine indéterminée, elle n'apporte aucune précision permettant d'apprécier le bien-fondé de ce moyen. 
 13. Il résulte de tout ce qui précède que Mme B n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a rejeté le surplus des conclusions de sa demande. Ses conclusions aux fins d'annulation de ce jugement et de décharge, en droits et majorations, des impositions restant en litige doivent dès lors être rejetées.  
 Sur les frais liés au litige : 
 14. Il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat la somme que Mme B demande au titre des frais qu'elle a exposés, sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 D É C I D E : 
 Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer à concurrence du dégrèvement prononcé en cours d'instance.  
 Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de Mme B est rejeté. 
 Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à Mme A B et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer. 
 Délibéré après l'audience du 4 mai 2023 où siégeaient : 
 - Mme Paix, présidente, 
 - M. Platillero, président assesseur, 
 - Mme Mastrantuono, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe, le 17 mai 2023.