CAA13 · 2ème chambre - formation à 3 — 10 février 2023

Vu la procédure suivante : 
 
Procédure contentieuse antérieure : 
 
La société par action simplifiée (SAS) Speedookart a demandé au tribunal administratif de Toulon de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er juin 2013 au 30 juin 2016 ainsi que des pénalités afférentes et subsidiairement, de faire application du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée prévu à l’article 279 b bis du code général des impôts. 
 
Par un jugement n° 1900838 du 12 avril 2021, le tribunal administratif de Toulon a rejeté sa requête.  
 
Procédure devant la cour : 
 
Par une requête enregistrée le 12 mai 2021, la SAS Speedookart, représentée par Me Peltier-Feat, demande à la cour :  
 
1°) d’annuler ce jugement ; 
 
2°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er juin 2013 au 30 juin 2016 ainsi que des pénalités afférentes ;  
 
3°) de condamner l’Etat à lui payer la somme de 1 500 euros en application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 
Elle soutient que : 
 
- le parc D... diffuse un thème culturel qui ne peut être regardé comme un simple accessoire ;  
- à titre subsidiaire, elle doit bénéficier du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée prévu à l’article 279 b bis du code général des impôts ; à ce titre, ses installations constituent des jeux et manèges forains, au sens des paragraphes 210 et 230 de l’instruction administrative référencée BOI-TVA-LIQ-30-20-50 publiée le 6 juin 2018 ; la requérante peut également se prévaloir de la documentation administrative 3 C-2253 n° 2 du 30 mars 2001 ;  
- la majoration de 40 % pour manquement délibéré n’est pas justifiée car le parc à l’heure de la première vérification sur la période de 2000 et 2001 est considérablement différent de celui qu’il est aujourd’hui.  
 
 
Par un mémoire en défense enregistré le 22 septembre 2021, le ministre de l’économie, des finances et de la relance et le ministre délégué chargé des comptes publics concluent au rejet de la requête. 
 
Ils font valoir que les moyens invoqués par la SAS Speedookart ne sont pas fondés.  
 
 
Vu les autres pièces du dossier. 
 
Vu : 
- le code général des impôts ;  
- le livre des procédures fiscales ; 
- le code de justice administrative. 
 
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience. 
 
 
Ont été entendus au cours de l’audience publique : 
- le rapport de M. B... C..., 
- et les conclusions de M. Allan Gautron, rapporteur public. 
 
 
Considérant ce qui suit : 
 
1. La SAS Speedookart, créée le 1er juin 2013, qui exploite un parc d'attractions à Hyères, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la taxe sur le chiffre d'affaires sur la période du 1er mai 2013 au 30 juin 2016. A l’issue de cette vérification, elle a été destinataire d'une proposition de rectification 3924 datée du 28 octobre 2016, selon la procédure de rectification contradictoire, au terme de laquelle l’administration a remis en cause le taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée qui avait été appliqué par la société aux recettes de la structure parc enfant et au forfait dit « D... ». Des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, intérêts de retard et majorations de 40 % pour manquement délibéré ayant été mis à sa charge pour un montant total de 81 233 euros, la société a contesté les rectifications mises en recouvrement par une réclamation du 3 décembre 2018 qui a fait l'objet d'une décision de rejet le 18 janvier 2019. Elle relève appel du jugement n° 1900838 du 12 avril 2021 par lequel le tribunal administratif de Toulon a rejeté sa requête. 
 
 
En ce qui concerne les rappels de taxe sur la valeur ajoutée :  
 
2. Sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte tenu, le cas échéant, de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, d'apprécier si les recettes réalisées par le contribuable entrent dans le champ d’application du taux réduit de la taxe sur la valeur ajoutée ou dans celui du taux normal de cette taxe, eu égard aux conditions dans lesquelles sont effectuées ces opérations. 
 
S’agissant de l’application de la loi fiscale :  
 
3. Aux termes de l’article 279 du code général des impôts : « La taxe sur la valeur ajoutée est perçue au taux réduit… en ce qui concerne : …b nonies. Les droits d'entrée perçus pour la visite des parcs à décors animés qui illustrent un thème culturel et pour la pratique des activités directement liées à ce thème. Les attractions, manèges, spectacles, loteries, jeux et divertissements sportifs présentés à titre accessoire dans ces parcs demeurent soumis au taux qui leur est propre. Il en est de même des recettes procurées par la vente d'articles divers et des ventes à consommer sur place. Lorsqu'un prix forfaitaire et global donne l'accès à l'ensemble des manifestations organisées, l'exploitant doit faire apparaître dans sa comptabilité une ventilation des recettes correspondant à chaque taux. La détermination de l'assiette de l'impôt s'effectue sur une base réelle… ». Il résulte de l'article 279, b nonies du code général des impôts, que pour bénéficier du taux réduit de la taxe sur la valeur ajoutée perçue sur les droits d'entrée acquittés pour la visite des parcs à décors animés qui illustrent un thème culturel et pour la pratique des activités directement liées à ce thème, ce thème culturel doit présider à la conception d'ensemble du parc en cause. 
 
4. Il résulte de l’instruction que le parc D... comprend, d’une part, une activité de sports mécaniques notamment de kart sur circuit, d’autre part, des jeux pour enfants comprenant des toboggans, un espace de jeu libre encadré de filets destiné aux jeux de ballon et trois structures gonflables (un toboggan, une dune et un château). Si la société requérante soutient qu’ elle « présente de façon ludique l’univers des sports mécaniques au moyen de différents supports retraçant l’histoire du sport mécanique, des grands pilotes, des grands évènements, des courses insolites du monde des sports mécaniques, du karting et de la moto », ce thème des sports automobiles, n'est caractérisé que par quelques décors génériques, par la projection de vidéos depuis 2015 et par la présence de mascottes, qui ne se rattachent à aucune œuvre culturelle ou artistique Si ce parc porte le nom d’un personnage créé par la société, « Speedoo », les mascottes ne sont pas présentes en permanence et aucun employé n’est particulièrement dédié à l’animation, le parc ne proposant pas de décors animés au moyen de personnages vivants. Enfin, les décors animés et les activités directement liées au thème n’ont pas un caractère prépondérant dans l'ensemble des activités du parc. En effet, les recettes liées à l'activité du parc pour enfants n’ont représenté que 21,60 % du chiffre d'affaires total de la société en 2013, 23,40 % en 2014 et 25,80 % en 2015 et celles correspondant au forfait D..., seulement 5,20 % du chiffre d'affaires pour 2013, 6 % en 2014 et 6,50 % en 2015, alors que le reste de l'activité, pour sa part prépondérante, est une activité de karting qui ne peut être intégrée dans un parc comportant des décors animés illustrant un thème culturel. Dès lors, le service vérificateur a été fondé à remettre en cause l’application par la société Speedookart, du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée de l’article 279 b nonies du code général des impôts. 
 
5. Aux termes de l’article 279 du code général des impôts : « La taxe sur la valeur ajoutée est perçue au taux réduit… en ce qui concerne : …b bis. Les… jeux et manèges forains… ». S’agissant d’une attraction exploitée en dehors d’une fête foraine, il appartient au juge de l'impôt d'apprécier, eu égard aux conditions concrètes d'exercice de l'activité, si celle-ci peut être qualifiée de jeu ou de manège forain au sens de ces dispositions, ce qui peut notamment résulter, outre du caractère ludique ou récréatif inhérent au jeu ou au manège, de ce que les installations ou les matériels utilisés sont aisément démontables ou déplaçables, de ce que l’activité est exploitée de manière itinérante par son organisateur et de ce qu’elle est semblable à celles habituellement proposées à la clientèle des fêtes foraines. 
 
6. Il résulte de l’instruction, comme l’ont exactement constaté les premiers juges et n’est pas utilement contesté par la société Speedookart, que les installations en cause restent en place toute l’année et que l’activité n’est exploitée de manière ni itinérante, ni semblable à celles habituellement proposées à la clientèle des fêtes foraines. Par suite, la société requérante n’est pas fondée à soutenir qu’elle pouvait bénéficier du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée prévu par l’article 279 b bis du code général des impôts. 
 
S’agissant de l’application de la doctrine fiscale :  
 
7. Aux termes de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales : « …Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente… ». 
 
8. La société Speedookart qui se prévaut des dispositions de la documentation administrative BOI-TVA-LIQ-30-20-50 §7, d’une part, de la documentation administrative 3-C2253 §2 du 30 mars 2001 et BOI-TVA-LIQ-30-20-50 n° 200, d’autre part, n’invoque aucune disposition utile de nature à permettre l’application du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée prévu par les dispositions du b nonies de l’article 279 b nonies du code général des impôts, ni subsidiairement, du b bis de ce texte.  
 
En ce qui concerne l’application de la majoration pour manquement délibéré :  
 
9. Aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré… ». 
 
10. Les circonstances que nonobstant le fait que la forme juridique de l’exploitation du parc de loisirs ait changé, l’activité de ce parc ait déjà donné lieu à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, par remise en cause par l’administration fiscale de l’application du taux réduit prévu par l’article 279 b nonies du code général des impôts, par elle-même, sans incidence sur l’appréciation de l’existence du caractère délibéré d’un manquement aux dispositions fiscales. 
 
11. En l’espèce, il résulte de l’instruction que, nonobstant quelques investissements matériels depuis l’exploitation du parc litigieux, d’abord par M. A... en nom personnel, puis par l’EURL Sport Player Kart devenue aujourd’hui la SAS Speedookart, cette dernière a appliqué à tort à la même activité et dans les mêmes conditions d’exploitation, le taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée de l’article 279 b nonies du code général des impôts. Cette identité de conditions d’exploitation qui avaient précédemment donné lieu à une remise en cause par l’administration, de ce taux réduit, établit le caractère délibéré du manquement aux règles fiscales en la matière commis par la SAS Speedookart justifiant l’application de la majoration de 40 % prévue par les dispositions précitées du a de l’article 1729 du code général des impôts. 
 
12. Compte tenu de tout ce qui précède, la SAS Speedookart n’est pas fondée à soutenir que c’est à tort que le tribunal administratif de Toulon a rejeté sa requête. Par suite, ses conclusions formulées en application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative doivent également être rejetées. 
 
 
D É C I D E : 
 
Article 1er : La requête de la SAS Speedookart est rejetée.  
 
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SAS Speedookart, au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique et au ministre délégué chargé des comptes publics 
 
Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est. 
 
Délibéré après l’audience du 26 janvier 2023, où siégeaient : 
 
- Mme Cécile Fedi, présidente, 
- M. Gilles Taormina, président assesseur, 
- M. Nicolas Danveau, premier conseiller. 
 
Rendu public par mise à disposition au greffe, le 10 février 2023 :