CAA13 · 2ème chambre - formation à 3 — 6 janvier 2023

Vu la procédure suivante :  
 
Procédure contentieuse antérieure :  
 
La société à responsabilité limitée unipersonnelle (SARLU) Corse Performance Conseil a demandé au tribunal administratif de Bastia de prononcer la restitution des sommes de 13 955 euros et de 8 401 euros afférentes à des crédits d’impôt sur les sociétés au titre des exercices clos les 31 décembre 2017 et 31 décembre 2018. 
 
Par un jugement n° 1900383 et n° 1901609 du 15 avril 2021, le tribunal administratif de Bastia a rejeté sa demande. 
 
Procédure devant la cour : 
 
Par une requête et un mémoire, enregistrés les 15 juin 2021 et 6 octobre 2021, la SARLU Corse Performance Conseil, représentée par la SELARL Akheos, agissant par Me Pointud, demande à la cour :  
 
1°) d’annuler ce jugement du 15 avril 2021 du tribunal administratif de Bastia ;  
 
2°) de prononcer la restitution de la somme de 13 956 euros afférente à un crédit d’impôt sur les sociétés au titre de l’exercice clos le 31 décembre 2017 et de la somme de 8 401 euros ou, à défaut, de 6 718 euros, afférente à un crédit d’impôt sur les sociétés au titre de l’exercice clos le 31 décembre 2018 ; 
 
3°) de mettre à la charge de l’Etat  la somme de 4 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 
Elle soutient que : 
 
-  à titre principal, les dépenses exposées en 2017 et en 2018 constituent des travaux de rénovation d’un hôtel et sont éligibles au crédit d’impôt sur les investissements réalisés en Corse conformément à l’article 244 quater E du code général des impôts et aux instructions administratives BOI-BIC-RIC-10-60-10-20, BOI-TVA-CHAMP-10-10-40-30 et au paragraphe 40 de l’instruction BOI-TVA-CHAMP-10-10-50-20 ;  
- à titre subsidiaire, il s’agit de travaux d’aménagements de locaux destinés à l’accueil de la clientèle éligibles au crédit d’impôt conformément aux dispositions de l’article 244 quater E du code général des impôts, à l’instruction BOI-ANNX-000204 et aux paragraphes 60 à 140 de l’instruction BOI-BIC-RICI-10-60-10-20. 
 
 
Par deux mémoires en défense enregistrés les 9 septembre 2021 et 18 novembre 2021, le ministre de l’économie, des finances et de la relance conclut, à titre principal, au rejet de la requête, à titre subsidiaire, à ce que le montant du crédit d’impôt pour investissements en Corse soit limité à la somme de 10 760 euros au titre de l’exercice clos le 31 décembre 2017 et à la somme de 6 669 euros au titre de l’exercice clos le 31 décembre 2018. 
 
Il fait valoir que : 
- à titre principal, les moyens soulevés par la société requérante ne sont pas fondés ; 
- à titre subsidiaire, dans l’hypothèse où les immeubles en cause seraient qualifiés de locaux commerciaux habituellement ouverts à la clientèle, le montant du crédit d’impôt devra être limité aux sommes de 10 760 euros au titre de l’exercice clos le 31 décembre 2017 et de 6 669 euros au titre de l’exercice clos le 31 décembre 2018. 
 
 
Par ordonnance du 24 août 2022, la clôture de l’instruction a été fixée au 9 septembre 2022. 
 
 
Vu les autres pièces du dossier. 
 
 
Vu :  
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
- le code de justice administrative. 
 
 
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience. 
 
 
Ont été entendus au cours de l’audience publique : 
- le rapport de M. A...,  
- et les conclusions de M. Gautron, rapporteur public. 
 
 
 
 
Considérant ce qui suit : 
 
1. La SARLU Corse Performance Conseil, qui exploite des activités de conseil en entreprise et de location de logements meublés de tourisme, a sollicité le bénéfice d’un crédit d’impôt pour investissements en Corse au titre des exercices clos les 31 décembre 2017 et 31 décembre 2018 dont elle estimait pouvoir bénéficier pour des montants de 38 325 euros et de 28 242 euros, correspondant à des investissements portant sur des travaux d’aménagement et de rénovation d’un ensemble immobilier situé à Eccica-Suarella. Par trois décisions du 5 décembre 2018, du 29 juillet 2019 et du 7 octobre 2020, l’administration fiscale a partiellement fait droit à sa demande en admettant l’éligibilité au crédit d’impôt prévu par les dispositions de l’article 244 quater E du code général des impôts d’une partie de ces investissements, ouvrant ainsi droit à un crédit d’impôt de 24 370 euros au titre de l’exercice 2017 et de 19 411 euros au titre de l’exercice 2018. La SARLU Corse Performance Conseil relève appel du jugement du 15 avril 2021 par lequel le tribunal administratif de Bastia a rejeté sa demande tendant au remboursement du reliquat de ce crédit d’impôt. 
 
 
 
Sur le bien-fondé du jugement attaqué : 
 
 
En ce qui concerne l’application de la loi fiscale : 
 
2. Aux termes de l’article 244 quater E du code général des impôts dans sa rédaction applicable à l’espèce : « I.- 1° Les petites et moyennes entreprises relevant d'un régime réel d'imposition peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt au titre des investissements, autres que de remplacement, financés sans aide publique pour 25 % au moins de leur montant, réalisés jusqu'au 31 décembre 2020 et exploités en Corse pour les besoins d'une activité (…) commerciale (…). 3° Le crédit d'impôt prévu au 1° est égal à 20 % du prix de revient hors taxes : a. Des biens d'équipement amortissables selon le mode dégressif en vertu des 1 et 2 de l'article 39 A et des agencements et installations de locaux commerciaux habituellement ouverts à la clientèle créés ou acquis à l'état neuf (…) d. Des travaux de rénovation d'hôtel (…) 3° bis Le taux mentionné au premier alinéa du 3° est porté à 30 % pour les entreprises qui ont employé moins de onze salariés et ont réalisé soit un chiffre d’affaires n’excédant pas 2 millions d’euros au cours de l’exercice ou de la période d’imposition (…) . ». 
 
 
 
3. Il résulte de l’instruction que la SARLU Corse Performance Conseil a pris à bail commercial le 8 juillet 2017 un ensemble immobilier appartenant à la SCI Ceppu, situé à Eccica- Suarella. Le bail autorise le preneur à exercer une activité de location meublée et de chambres d’hôtes. La société requérante a réalisé des travaux consistant à construire et à aménager un chalet en bois ainsi que deux gîtes et une chambre d’hôtes. Elle soutient, pour la première fois en appel, que les travaux d’aménagement des gîtes et de la chambre d’hôte sont éligibles au crédit d’impôt pour investissements en Corse dès lors qu’ils correspondent à des travaux de rénovation d’hôtel au sens des dispositions précitées du d) du 3° de l’article 244 quater E du code général des impôts. 
 
 
 
 
4. Toutefois, il n’est pas établi que la société requérante aurait exercé une activité para-hôtelière avant la réalisation des travaux qui ont démarré à compter du mois de novembre 2017. A cet égard, la requérante a précisé dans ses écritures de première instance que l’ensemble immobilier était, avant la conclusion du bail commercial, à usage d’habitation et que « ce sont les travaux réalisés qui ont permis de modifier cette destination, et de les mettre en état d’utilisation conforme à l’activité exercée ». Par ailleurs, la requérante ne démontre pas que les prestations offertes à ses clients seraient assimilables à celles exercées par un établissement hôtelier. Ni les justificatifs des réservations effectuées pour des locations à compter du mois de juillet 2017, ni les offres de location publiées sur le site internet de la société ne permettent de montrer que les clients sont, ainsi que la requérante l’affirme, accueillis par un service de réception et bénéficient de prestations accessoires tels que le nettoyage des locaux ou l’offre d’un petit-déjeuner. Par suite, la SARLU Corse Performance Conseil n’est pas fondée à soutenir que les dépenses en cause, d’un montant de 46 521,10 euros au titre de l’exercice clos en 2017 et de 28 004,60 euros au titre de l’exercice clos en 2018, sont relatives à des travaux de rénovation d’hôtel entrant dans le champ des dispositions du d) du 3° de l’article 244 quater E du code général des impôts. 
 
 
5. La SARLU Corse Performance Conseil soutient enfin que les dépenses engagées au titre des travaux de construction et d’aménagement de deux gîtes et d’une chambre d’hôtes portent sur des agencements et installations de locaux commerciaux habituellement ouverts à la clientèle et ouvrent ainsi droit au crédit d’impôt pour investissements en Corse à hauteur de 13 956 euros en 2017 et de 6 718 euros en 2018. Toutefois, et comme l’a relevé à juste titre le tribunal, ce gîte et ces chambres d’hôtes, qui sont réservés à l’usage privé de la clientèle ayant effectué une réservation, ne peuvent être regardés comme des locaux commerciaux habituellement ouverts à la clientèle au sens de l’article 244 quater E du code général des impôts, lequel vise les pièces ou parties de bâtiments dans lesquelles les clients ont librement accès pour commander, acheter un bien ou se voir rendre un service et qui sont spécialement conçues et aménagées à cet effet. Par suite, la société requérante n’est pas fondée à demander le bénéfice du crédit d’impôt pour investissements en Corse pour ces dépenses. 
 
 
En ce qui concerne l’interprétation administrative de la loi fiscale : 
 
6. La garantie prévue par le premier alinéa de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales ne peut être invoquée que pour contester les rehaussements d’impositions auxquels procède l’administration fiscale. Ainsi, la société requérante ne peut, en tout état de cause, se prévaloir des instructions administratives BOI-BIC-RICI-10-60-10-20, BOI-TVA-CHAMP-10-10-40-30, BOI-ANNX-000204, du paragraphe 40 de l’instruction BOI-TVA-CHAMP-10-10-50-20, pour contester le refus de l’administration de faire droit à sa demande tendant au bénéfice du crédit d’impôt institué par les dispositions de l’article 244 quater E du code général des impôts.  
 
 
7. Il résulte de tout ce qui précède que la SARLU Corse Performance Conseil n’est pas fondée à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Bastia a rejeté sa demande. Ses conclusions tendant à l’application de l’article L. 761‑1 du code de justice administrative doivent, par voie de conséquence, être rejetées. 
 
 
 
 
D E C I D E : 
 
 
 
Article 1er : La requête de la SARLU Corse Performance Conseil est rejetée. 
 
 
 
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SARLU Corse Performance Conseil et au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 
 
Copie en sera adressée à la direction du contrôle fiscal Sud-Est. 
 
 
Délibéré après l’audience du 15 décembre 2022, où siégeaient : 
 
- Mme Fedi, présidente de chambre, 
- M. Taormina, président assesseur, 
- M. Danveau, premier conseiller. 
 
Rendu public par mise à disposition au greffe, le 6 janvier 2023.