CAA13 · 3ème chambre - formation à 3 — 13 juillet 2022

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 La société à responsabilité limitée (SARL) B venant aux droits de la SARL E a demandé au tribunal administratif de Toulon de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice clos en 2013 et des pénalités correspondantes. 
 Par un jugement n° 1901449 du 10 mai 2021, le tribunal administratif de Toulon a rejeté sa demande. 
 Procédure devant la Cour : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés le 23 juin 2021 et le 15 décembre 2021, la SARL B, représentée par la société d'avocats Fidal, demande à la Cour, dans le dernier état de ses écritures : 
 1°) d'annuler le jugement du 10 mai 2021 du tribunal administratif de Toulon ; 
 2°) de prononcer la décharge de l'imposition en litige et pénalités correspondantes ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 8 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - elle n'a pas disposé d'un délai suffisant pour se faire assister par un conseil dès lors que les opérations de vérification ont débuté le 18 septembre 2015, jour de la remise en mains propres de l'avis de vérification, en méconnaissance de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales ; 
 - l'avis de mise en recouvrement ne se réfère pas à la lettre du 19 décembre 2018, qui constitue le dernier document de la procédure de contrôle modifiant le montant des rehaussements retenus par l'administration, en méconnaissance de l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales ; 
 - le prix auquel elle a cédé un terrain à bâtir à l'un de ses gérants n'est pas significativement inférieur à sa valeur vénale ; en outre, la différence de prix avec les autres lots était justifiée par des éléments objectifs et par l'économie réalisée par la société sur les frais de commercialisation ; 
 - cette cession ne constitue pas un acte anormal de gestion ; 
 - la société, qui a cédé un élément de son stock, n'a pas eu l'intention délibérée de s'appauvrir dès lors qu'elle a réalisé une marge de 91 % sur la vente du terrain en cause ; 
 - les pénalités pour manquement délibéré ne sont pas fondées. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés le 3 novembre 2021 et le 16 décembre 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir qu'aucun des moyens de la requête n'est fondé. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme C, 
 - les conclusions de Mme Courbon, rapporteure publique, 
 - et les observations de Me Silvestri, représentant la SARL B. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La SARL E, aux droits de laquelle vient la SARL B, qui exerce l'activité de marchand de biens, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au terme de laquelle l'administration fiscale a considéré qu'elle avait cédé, le 29 mars 2013, à M. A, son gérant, un terrain à bâtir pour un prix inférieur à sa valeur vénale, opération constitutive d'un acte anormal de gestion. La SARL B relève appel du jugement du 10 mai 2021 par lequel le tribunal administratif de Toulon a rejeté sa demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été ainsi assujettie au titre de l'année 2013 et des pénalités correspondantes. 
 Sur la régularité de la procédure d'imposition : 
 2. En premier lieu, aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au litige : " () une vérification de comptabilité ou un examen de comptabilité ne peut être engagé sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification. / Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix. / () L'examen au fond des documents comptables ne peut commencer qu'à l'issue d'un délai raisonnable permettant au contribuable de se faire assister par un conseil () ". Il résulte de ces dispositions que la première intervention de l'administration sur place aux fins de vérification de la comptabilité du contribuable ne peut avoir lieu qu'après que ce dernier a été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de notification, dans un délai raisonnable qui ne peut être inférieur à deux jours ouvrés, de l'engagement du contrôle, cette garantie étant de nature à permettre au contribuable d'être présent ou représenté lors des interventions sur place du vérificateur. 
 3. Il résulte de l'instruction que la société requérante a reçu le 25 août 2015 un avis de vérification l'informant qu'elle allait faire l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2014 étendue au 30 juin 2015 en matière de taxe sur la valeur ajoutée et que la première intervention sur place était prévue le 10 septembre 2015. Cet avis mentionnait expressément que la société contribuable avait la faculté de se faire assister par un conseil de son choix. A la suite de la demande de M. A, le gérant de la société, la première réunion a été reportée au 18 septembre 2015. A l'occasion de cette première réunion dans les locaux de la société, le service vérificateur a remis en mains propres à M. A un second avis de vérification, annulant et remplaçant le précédent, portant sur la période du 1er avril 2011 au 31 mars 2015 étendue au 30 juin 2015 en matière de taxe sur la valeur ajoutée et reportant le début des opérations de contrôle au 25 septembre 2015. Cet avis rappelait expressément la faculté de se faire assister par un conseil de son choix. Si la SARL B fait valoir qu'elle n'a pas disposé d'un délai suffisant pour se faire assister par un conseil dès lors que les opérations de vérification ont débuté le 18 septembre 2015, jour de la remise en mains propres de l'avis de vérification, le gérant atteste, dans une lettre du même jour, que la vérificatrice " n'a consulté ni emporté aucun document juridique et comptable ". Au demeurant, il ressort des mentions de la lettre de demande de report de la première intervention, que la comptabilité était externalisée et détenue au cabinet de l'expert-comptable. Par suite, les opérations de vérification ayant débuté le 25 septembre 2015, le moyen tiré de ce que la société n'aurait pas disposé d'un délai suffisant pour se faire assister par un conseil, en méconnaissance de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales, doit être écarté. 
 4. En second lieu, aux termes de l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au litige : " L'avis de mise en recouvrement prévu à l'article L. 256 indique pour chaque impôt ou taxe le montant global des droits, des pénalités et des intérêts de retard qui font l'objet de cet avis. / () / Lorsque l'avis de mise en recouvrement est consécutif à une procédure de rectification, il fait référence à la proposition prévue à l'article L. 57 ou à la notification prévue à l'article L. 76 et, le cas échéant, au document adressé au contribuable l'informant d'une modification des droits, taxes et pénalités résultant des rectifications. () ". 
 5. La SARL B soutient que l'avis de mise en recouvrement du 20 décembre 2018, signifié par acte d'huissier de justice le 24 décembre suivant, qui fait référence à la proposition de rectification du 11 décembre 2015, à la réponse aux observations du contribuable du 10 mars 2016 et enfin, à la notification de l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires du 29 mai 2017, est irrégulier au motif qu'il ne fait pas mention de la lettre du 19 décembre 2018, dernier document qui lui a été régulièrement notifié, revêtu d'un tampon " reçu le 2 janvier 2019 ", l'informant du montant des droits finalement mis à sa charge. Toutefois, les montants figurant sur l'avis de mise en recouvrement litigieux correspondent exactement aux montants mis à la charge de la contribuable en matière d'impôt sur les sociétés, consécutivement à l'avis émis dans sa séance du 12 octobre 2018 par le comité de l'abus de droit, à la suite duquel les rappels en matière de taxe sur la valeur ajoutée ont été abandonnés par le service et repris dans le tableau annexé à la lettre du 19 décembre 2018. Cette lettre énonce précisément les conséquences financières de l'abandon des rappels de taxe sur la valeur ajoutée sur le calcul de l'impôt sur les sociétés, dont les droits dus sont impactés par l'absence de mise en œuvre du mécanisme de la cascade de taxe sur la valeur ajoutée. Dans les circonstances de l'espèce, l'absence de mention de la lettre du 19 décembre 2018 dans l'avis de mise en recouvrement constitue seulement une erreur matérielle qui, eu égard au délai de réclamation dont elle disposait en vertu des articles R. 196-1 et R. 196-3 du livre des procédures fiscales, n'a pas privé la société de la possibilité de contester utilement les montants mis en recouvrement, alors même qu'elle n'a reçu ladite lettre que le 2 janvier 2019, soit quelques jours après la réception de l'avis de mise en recouvrement. Par suite, le moyen tiré de l'irrégularité de l'avis de mise en recouvrement doit être écarté. 
 Sur le bien-fondé de l'imposition : 
 6. En vertu des dispositions combinées des articles 38 et 209 du code général des impôts, le bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l'entreprise, à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion normale. Constitue un acte anormal de gestion l'acte par lequel une entreprise décide de s'appauvrir à des fins étrangères à son intérêt. Il appartient, en règle générale, à l'administration, qui n'a pas à se prononcer sur l'opportunité des choix de gestion opérés par une entreprise, d'établir les faits sur lesquels elle se fonde pour invoquer ce caractère anormal. 
 7. Il résulte de l'instruction que la SARL E a cédé, le 29 mars 2013, à M. A, son gérant, le lot n° 11 du lotissement dit D, situé sur la commune d'Evenos, pour un prix de 127 840 euros hors taxe. Pour apprécier la valeur vénale de ce bien, l'administration fiscale a déterminé son prix de vente au m², soit 320 euros, qu'elle a comparé au prix de vente moyen de seize autres lots commercialisés par cette société au sein du même lotissement durant la même période, entre les mois de juin 2012 et novembre 2014. Elle a établi le prix de vente moyen à 421 euros au m² et a constaté que le prix de vente du lot cédé à M. A est inférieur de 17 % au deuxième lot le moins cher cédé, de 24 % à la moyenne des terrains cédés, et enfin de 27, 23 et 24 % aux lots voisins. 
 8. La SARL B soutient que le prix d'achat du lot cédé à son gérant est justifié par la présence de ruissellements d'eau liés à la présence de sources et d'un puits, qui affecteraient ce terrain à bâtir et renchériraient le coût de la construction en raison de la nécessité de réaliser des fondations spéciales. Toutefois, alors qu'elle est la seule en mesure de pouvoir justifier de telles contraintes, elle se borne à produire une photographie représentant une partie d'un terrain recouvert d'eau stagnante et des factures de travaux dont la facture n° 13.04.016 du 30 avril 2013 relative au chargement et à l'évacuation des déblais et celle n° 1 000 du 27 mars 2014 relative à des travaux de terrassement et de pose d'un drain avec " chaussette en ballast ", ces deux derniers postes de travaux étant chiffrés à un montant de 1 560 euros. Ces pièces ne permettent pas de justifier de la présence de sources et d'un puits et de l'importance des travaux qui auraient été nécessités par les contraintes alléguées, ni même que de tels désordres n'affecteraient pas également les lots voisins alors que l'administration expose, sans être contredite, que le risque lié à l'eau et aux sols argileux est présent sur toute la commune d'Evenos. En outre, il résulte de l'instruction que le lot n° 10, contigu au lot en litige, a été cédé le 6 juillet 2012 à un prix de 416 euros au m². Par ailleurs, si la société requérante fait valoir que l'écart du prix de vente se justifie par l'absence de coûts de commercialisation, elle ne justifie pas avoir exposé, pour les autres lots, les frais de commercialisation dont elle se prévaut, et notamment les frais d'agence immobilière évalués à 5 % de la valeur du bien. Ainsi, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve qui lui incombe, que la SARL B a cédé le bien en litige à un prix significativement inférieur à sa valeur vénale. 
 9. Pour apporter la preuve de ce que la vente en cause, portant sur un élément de stock de la société qui exerce l'activité de marchand de biens, est intervenue dans des conditions étrangères à une gestion commerciale normale, l'administration fiscale relève, outre l'écart significatif entre le prix convenu et la valeur vénale, la circonstance que l'acquéreur, M. A, était également le gérant de la société, ce qui laisse présumer l'intention libérale du cédant à l'égard du cessionnaire. 
 10. Pour contester cette présomption de libéralité et justifier l'existence de contreparties, la SARL B allègue que l'opération a été réalisée dans son intérêt dès lors qu'elle a bénéficié d'une marge de 91 %, " ainsi qu'en atteste la taxe sur la valeur ajoutée acquittée ". Toutefois, la société ne produit aucune pièce justifiant avoir réalisé la marge dont elle se prévaut. Au demeurant, la seule circonstance qu'elle a pu réaliser une marge commerciale, n'est pas de nature, en l'absence de toute autre considération, à justifier l'intérêt retiré par la société dans l'opération. Ainsi, l'administration doit être regardée comme démontrant que la SARL B s'est délibérément appauvrie à des fins étrangères à son intérêt en procédant à la vente à son gérant d'un élément de son actif circulant à un prix significativement minoré, témoignant ainsi de l'existence d'un acte anormal de gestion. Par suite, c'est à juste titre que l'administration a réintégré, dans le bénéfice imposable de la société le montant de la libéralité correspondante. 
 Sur les pénalités :  
 11. La SARL B reprend en appel, sans apporter d'élément nouveau, le moyen tiré de ce que les pénalités prévues par les dispositions de l'article 1729 du code général des impôts ne sont pas fondées. Il convient d'écarter ce moyen par adoption des motifs retenus à bon droit par le tribunal administratif au point 14 du jugement attaqué. 
 12. Il résulte de tout ce qui précède, que la SARL B n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Toulon a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, doivent être rejetées ses conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de la SARL B est rejetée venant aux droits de la SARL Sud Promotion Investissements est rejetée. 
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société à responsabilité limitée B et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer. 
 Délibéré après l'audience du 30 juin 2022, où siégeaient : 
 - Mme Helmlinger, présidente de la Cour, 
 - Mme Bernabeu, présidente assesseure, 
 - Mme Carotenuto, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe, le 13 juillet 2022. 
 nc