CAA13 · 3ème chambre - formation à 3 — 5 octobre 2023

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 La société Immo 3R a demandé au tribunal administratif de Marseille de prononcer la décharge, en droits et majorations, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice 2017 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre des mois de septembre 2017, octobre 2017 et juin 2018.  
 Par un jugement n° 1909843 du 18 mai 2021, le tribunal administratif de Marseille a déchargé la société Immo 3R, en droits et majorations, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice 2017 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés, à raison de la réintégration dans ses bases taxables de la taxe afférente à des prestations facturées par la SAS Prava Gestion, et a rejeté le surplus des conclusions de sa demande. 
 Procédure devant la Cour : 
 Par une requête, enregistrée le 20 juillet 2021 régularisée le 26 août 2021, la société Immo 3R, représentée par Me Herisson, demande à la Cour : 
 1°) d'annuler le jugement n° 1909843 du 18 mai 2021 du tribunal administratif de Marseille ; 
 2°) de prononcer la décharge demandée au tribunal ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 4 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - l'administration a méconnu les principes du contradictoire, des droits de la défense et de la sécurité juridique en ne répondant pas aux observations présentées en son nom par son cabinet comptable qui disposait d'un mandat régulier ; 
 - elle est fondée à se prévaloir de la doctrine référencée BOI-CF-IOR-10-30 ; 
 - les majorations doivent être abandonnées, en application de l'article L. 62 du livre des procédures fiscales et du V de l'article 1727 du code général des impôts ; 
 - elle est de bonne foi. 
 Par un mémoire en défense enregistré le 21 février 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête et, par la voie de l'appel incident, demande à la Cour d'annuler l'article 1er du jugement n° 1909843 du 18 mai 2021 du tribunal administratif de Marseille et de rétablir l'imposition au nom de la société Immo 3R en ce qui concerne l'impôt sur les sociétés de l'exercice 2017 et la taxe sur la valeur ajoutée du mois de juin 2018.  
 Il soutient que : 
 - les moyens invoqués par la société Immo 3R ne sont pas fondés ; 
 - le mandat dont se prévaut la société n'était pas régulier. 
 Par une ordonnance du 14 février 2023, la clôture de l'instruction a été fixée au 20 mars 2023.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Platillero, 
 - et les conclusions de M. Ury, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. La société Immo 3R, qui exerce l'activité de marchand de biens, a fait l'objet d'un examen de comptabilité portant sur les droits d'enregistrement et la taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2017, à l'issue duquel une proposition de rectification du 29 novembre 2018 lui a été notifiée, relative à la régularisation globale de la taxe sur la valeur ajoutée déductible afférente à la production d'un immeuble neuf ultérieurement cédé. Elle a également fait l'objet d'un contrôle sur pièces portant sur l'impôt sur les sociétés 2017 et la taxe sur la valeur ajoutée du mois de juin 2018, à l'issue duquel une proposition de rectification du même jour lui a été notifiée, portant sur la remise en cause de prestations facturées par la société Prava Gestion. Au terme de ces procédures, elle a été assujettie à une cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice 2017 et à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre des périodes du 1er janvier au 31 décembre 2017 et du 1er janvier au 30 juin 2018, assortis des intérêts de retard et de la majoration pour manquement délibéré. La société Immo 3R relève appel du jugement du 18 mai 2021 par lequel le tribunal administratif de Marseille, après l'avoir déchargée, en droits et majorations, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice 2017 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés à raison de la réintégration dans ses bases taxables de la taxe afférente à des prestations facturées par la société Prava Gestion, a rejeté le surplus de ces conclusions tendant à la décharge de ces impositions. Par appel incident, le ministre demande l'annulation de l'article 1er de ce jugement et le rétablissement des impositions déchargées par le tribunal.  
 Sur la régularité de la procédure d'imposition : 
 2. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. Sur demande du contribuable reçue par l'administration avant l'expiration du délai mentionné à l'article L. 11, ce délai est prorogé de trente jours () Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée ".  
 3. Il résulte de l'instruction qu'à la suite de la notification le 18 décembre 2018 des propositions de rectification du 29 novembre 2018, M. A, expert-comptable, a sollicité la prorogation du délai de réponse aux propositions de rectification. L'administration a accepté d'accorder à la société un délai complémentaire d'un mois le 15 janvier 2019. M. A a présenté le 15 février 2019 des observations, accompagnées d'une attestation du 12 février 2019 par laquelle " M. R. président de la SAS Immo 3R donne mandat à M. A A, cabinet comptable Libra Conseils, pour [le] représenter auprès de l'administration fiscale ". L'administration n'a pas répondu à ces observations en estimant que, dès lors que le mandat produit ne prévoyait pas expressément une habilitation à répondre aux propositions de rectification, les rectifications étaient réputées acceptées, et a mis en recouvrement les impositions en litige.   
 4. Toutefois, le président de la société par actions simplifiée Immo 3R pouvait légalement accorder un mandat à l'expert-comptable pour représenter la société. Par ailleurs, contrairement à ce que soutient l'administration, ce mandat était exprès, prévoyait une représentation générale auprès de l'administration fiscale et n'avait pas à détailler, sous peine d'irrégularité, les actes de la procédure d'imposition susceptibles d'être accomplis par le mandataire au nom du mandant, un mandat pouvant être spécial ou général s'agissant d'actes d'administration. En outre, si le ministre fait valoir que l'attestation produite ne justifie pas d'une acceptation expresse du mandat par l'expert-comptable, qui ne l'a pas signé, ces circonstances ne remettent pas en cause la validité du mandat, dont l'acceptation peut être tacite et résulter de l'exécution qui lui a été donnée par le mandataire. Dans ces conditions, l'administration n'était pas fondée à écarter le mandat qui était produit à l'appui des observations du contribuable.  
 5. A cet égard, l'administration ne peut utilement soutenir que les impositions déchargées par le tribunal procèdent d'un contrôle sur pièces, dès lors que les dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales sont applicables à un tel contrôle, que le mandat produit ne prévoyait pas une élection de domicile, ce qui est indifférent quant au caractère exprès du mandat de représentation, et que le mandat n'a été rédigé qu'après la notification des propositions de rectifications, aucune disposition n'imposant qu'un mandat soit accordé au seul début de la procédure d'imposition. Par suite, le ministre n'est pas fondé à soutenir que l'administration pouvait s'abstenir de répondre aux observations de la société, s'agissant des impositions déchargées par le tribunal.  
 6. En revanche, dans ses observations du 15 février 2019, la société Immo 3R n'a présenté aucune observation relative au bien-fondé de la rectification relative à une régularisation globale de taxe sur la valeur ajoutée sur immobilisations faisant suite à l'examen de comptabilité, en reconnaissant d'ailleurs qu'elle était redevable d'un reversement de taxe sur la valeur ajoutée. Ainsi, en l'absence de désaccord sur ce chef de rectification, l'absence de réponse de l'administration est restée sans influence sur la régularité de la procédure d'imposition. Par ailleurs, les dispositions de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales, seules applicables en ce qui concerne les amendes et pénalités fiscales à l'exclusion des dispositions de l'article L. 57 du même livre, n'imposent pas à l'administration de répondre aux observations présentées par le contribuable sur ces sanctions, même si elle les a motivées dans la proposition de rectification. La circonstance que l'administration n'a pas répondu aux observations du 15 février 2019 relatives aux pénalités pour manquement délibéré est ainsi sans incidence sur la régularité de la procédure d'établissement de ces pénalités.  
 7. Par suite, la société Immo 3R n'est pas fondée à soutenir que l'absence de réponse aux observations du contribuable sur les points mentionnés précédemment aurait entaché d'irrégularité la procédure. A cet égard, en l'absence de privation de garanties, la société Immo 3R n'est en tout état de cause pas fondée à se prévaloir d'une méconnaissance des principes du contradictoire, des droits de la défense et de la sécurité juridique en ne répondant pas aux observations présentées sur des rectifications qui n'ont pas été contestées ou qui ne relevaient pas de l'application de l'article L. 57. Par ailleurs, elle n'est pas plus fondée à se prévaloir de la doctrine référencée BOI-CF-IOR-10-30, relative à la procédure d'imposition.  
 Sur les majorations :  
 8. D'une part, aux termes de l'article L. 62 du livre des procédures fiscales : " Si, dans un délai de trente jours à compter de la réception d'une demande mentionnée aux articles L. 10, L. 16 ou L. 23 A du présent code ou de la réception d'une proposition de rectification ou, dans le cadre d'une vérification de comptabilité ou d'un examen de situation fiscale personnelle, avant toute proposition de rectification, le contribuable demande à régulariser les erreurs, inexactitudes, omissions ou insuffisances dans les déclarations souscrites dans les délais, il est redevable d'un montant égal à 70 % de l'intérêt de retard prévu à l'article 1727 du code général des impôts. Cette procédure de régularisation ne peut être appliquée que si : 1° Elle ne concerne pas une infraction exclusive de bonne foi ; 2° Le contribuable dépose une déclaration complémentaire dans les trente jours de la demande de régularisation mentionnée au premier alinéa du présent article et s'acquitte de l'intégralité des suppléments de droits simples dus et des intérêts de retard calculés en application du même premier alinéa soit au moment du dépôt de cette déclaration complémentaire, soit, en cas de mise en recouvrement par voie de rôle, au plus tard à la date limite de paiement portée sur l'avis d'imposition () ". Aux termes de l'article L. 1727 du code général des impôts : " () V. Le montant dû au titre de l'intérêt de retard est réduit de 50 % en cas de dépôt spontané par le contribuable, avant l'expiration du délai prévu pour l'exercice par l'administration de son droit de reprise, d'une déclaration rectificative à condition, d'une part, que la régularisation ne concerne pas une infraction exclusive de bonne foi et, d'autre part, que la déclaration soit accompagnée du paiement des droits simples ou, s'agissant des impositions recouvrées par voie de rôle, que le paiement soit effectué au plus tard à la date limite de paiement portée sur l'avis d'imposition () ".  
 9. Il est constant que les intérêts de retard restant en litige ont été remis le 26 avril 2019 dans la cadre d'une procédure collective. Les conclusions tendant à l'application des dispositions mentionnées au point précédent présentées par la société Immo 3R, qui n'a au demeurant procédé à aucune régularisation et à laquelle a été appliquée la majoration pour manquement délibéré, sont ainsi sans objet.  
 10. D'autre part, aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration () entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré () ". 
 11. Il y a lieu d'écarter par adoption des motifs retenus à bon droit par le tribunal les conclusions tendant à la décharge des pénalités pour manquement délibéré restant en litige, infligées à la société Immo 3R, qui se borne à soutenir, comme en première instance, que " sa bonne foi ne peut être niée ".  
 12. Il résulte de tout ce qui précède que la société Immo 3R n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a rejeté le surplus des conclusions de sa demande. Ses conclusions aux fins d'annulation de ce jugement et de décharge, en droits et majorations, des impositions restant en litige doivent dès lors être rejetées. Par ailleurs, sans qu'il soit besoin d'examiner sa recevabilité, l'appel incident du ministre doit être rejeté.  
 Sur les frais liés au litige : 
 13. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme que la société Immo 3R demande au titre des frais qu'elle a exposés. 
 D E C I D E : 
 Article 1 : La requête de la société Immo 3R et l'appel incident du ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique sont rejetés.  
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société par actions simplifiée Immo 3R et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer.  
 Délibéré après l'audience du 21 septembre 2023, où siégeaient : 
 - Mme Paix, présidente, 
 - M. Platillero, président assesseur, 
 - Mme Mastrantuono, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe, le 5 octobre 2023.