CAA13 · 2ème chambre - formation à 3 — 31 mars 2023

Vu les autres pièces du dossier.  
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. C, 
 - les conclusions de M. Gautron, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. Mme B a fait l'objet d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle à l'issue duquel l'administration l'a assujettie à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux, assorties de pénalités et d'intérêts de retard, au titre des années 2012 et 2013, en suivant la procédure de taxation d'office prévue à l'article L. 69 du livre des procédures fiscales. Elle relève appel du jugement du 27 septembre 2021 par lequel le tribunal administratif de Toulon a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, de ces impositions. 
 Sur l'étendue du litige : 
 2. Par une décision du 20 avril 2022 postérieure à l'introduction de la requête, le directeur départemental des finances publiques du Var a prononcé le dégrèvement, en droits et pénalités, de l'intégralité des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux en litige au titre de l'année 2012 pour un montant total de 17 776 euros. Les conclusions de la requête sont, dans cette mesure, devenues sans objet. 
 Sur les impositions restant en litige au titre de l'année 2013 : 
 En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition : 
 3. Si le contribuable conteste qu'une décision lui a bien été notifiée, il incombe à l'administration fiscale d'établir qu'une telle notification lui a été régulièrement adressée et, lorsque le pli contenant cette notification a été renvoyé par le service postal au service expéditeur, de justifier de la régularité des opérations de présentation à l'adresse du destinataire. La preuve qui lui incombe ainsi peut résulter soit des mentions précises, claires et concordantes figurant sur les documents, le cas échéant électroniques, remis à l'expéditeur conformément à la règlementation postale soit, à défaut, d'une attestation de l'administration postale ou d'autres éléments de preuve établissant la délivrance par le préposé du service postal d'un avis de passage prévenant le destinataire de ce que le pli est à sa disposition au bureau de poste. Compte tenu des modalités de présentation des plis recommandés prévues par la réglementation postale, doit être regardé comme portant des mentions précises, claires et concordantes suffisant à constituer la preuve d'une notification régulière le pli recommandé retourné à l'administration auquel est rattaché un volet "avis de réception" sur lequel a été apposée la date de vaine présentation du courrier et qui porte, sur l'enveloppe ou l'avis de réception, l'indication du motif pour lequel il n'a pu être remis. 
 4. En l'espèce, l'administration fiscale a adressé à Mme B, par voie postale en recommandé avec accusé de réception, un pli contenant la demande d'éclaircissements et de justifications prévue à l'article L. 16 du livre des procédures fiscales faisant suite à l'examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle. La requérante ne soutient ni même n'allègue que le pli aurait été envoyé à une adresse erronée. L'administration produit la copie de l'enveloppe correspondante qui lui a été retournée avec la mention " non réclamée - retour à l'envoyeur " ainsi que l'avis de réception y apposé, sur lequel apparaît de façon lisible l'adresse de la requérante, la mention pré-imprimée " Présenté/Avisé le " suivie de la date manuscrite du 24 septembre 2015 ainsi que la référence " 2172 ". Elle produit également une attestation des services postaux certifiant que le pli a été présenté à Mme B le 24 septembre 2015 puis a été retourné à l'administration fiscale le 12 octobre 2015, soit après expiration du délai d'instance au bureau de poste. Ces éléments établissent qu'à la date 24 septembre 2015, une lettre n° 2172 a bien été présentée et son destinataire avisé de sa mise en instance au bureau de poste. Ces éléments précis et concordants suffisent à établir la notification régulière de la demande d'éclaircissements et de justifications à Mme B. Cette dernière, qui s'est volontairement soustraite à la notification du pli, ne saurait utilement soutenir que l'enveloppe en cause ne contiendrait pas la lettre lui demandant de fournir des éclaircissements et des justifications. Par suite, le moyen tiré de l'irrégularité de la procédure de taxation d'office mise en œuvre au titre de l'année 2013 doit être écarté.  
 En ce qui concerne le bien-fondé des impositions : 
 S'agissant de la charge de la preuve 
 5. Aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition. ". L'article R. 193-1 du même code dispose que : " Dans le cas prévu à l'article L. 193 le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré. ". Il incombe à Mme B, qui a fait l'objet d'une procédure de taxation d'office en application des dispositions de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales au titre de l'année 2013 pour les revenus regardés par l'administration comme d'origine indéterminée, d'établir que les sommes en cause, soit ne constituent pas des revenus imposables, soit se rattachent à une catégorie précise de revenus. 
 S'agissant des virements de compte à compte  
 6. Aux termes de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable au litige : " En vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu, l'administration peut demander au contribuable des éclaircissements. () / Elle peut également lui demander des justifications lorsqu'elle a réuni des éléments permettant d'établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu'il a déclarés () ". 
 7. Une somme inscrite au crédit d'un compte bancaire ou d'un compte courant d'un contribuable en exécution d'un virement opéré depuis un autre compte bancaire ou compte courant retenu par l'administration pour sa comparaison ne peut constituer un indice de revenu dissimulé. Par suite, si les dispositions précitées, qui permettent à l'administration de comparer les crédits figurant sur les comptes bancaires ou les comptes courants d'un contribuable au montant brut de ses revenus déclarés pour établir l'existence d'indices de revenus dissimulés l'autorisant à demander à l'intéressé des justifications, ne l'obligent ni à procéder à un examen critique préalable de ces crédits, ni, quand elle l'a fait, à se référer comme terme de comparaison aux seuls crédits dont l'origine n'est pas justifiée après le premier examen, elles ne la dispensent pas de neutraliser, afin de déterminer le montant total des crédits à prendre en compte pour procéder à cette comparaison, les virements de compte à compte de l'intéressé. 
 8. En revanche, s'agissant des remises de chèques, l'administration n'est pas tenue de les extourner des crédits pris en compte, alors même que certaines remises de chèques correspondraient à des versements de compte à compte, dès lors qu'une telle exclusion nécessiterait une analyse critique des relevés bancaires. 
 9. Les dispositions précitées de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales, si elles imposent la neutralisation des virements de compte à compte du même contribuable, qui apparaissent immédiatement, par recoupement entre les mentions portées sur les deux relevés de comptes concernés, n'obligent cependant pas l'administration à procéder à un examen critique préalable des crédits retenus, quelles que soient les mentions figurant sur les relevés bancaires. En l'espèce, la requérante se borne à produire un tableau récapitulatif ainsi que son seul relevé de compte courant ouvert à la Caisse d'épargne. Cependant, ni ce tableau, réalisé par ses soins, ni le relevé de compte, qui font apparaître succinctement des crédits intitulés " virement internet " et " virement SEPA B ", ne suffisent à justifier que ces crédits d'un montant total de 7 297,50 euros constituent des virements de compte à compte du même contribuable susceptibles d'être neutralisés. Par suite, la requérante ne justifie pas du caractère non imposable de cette somme.  
 S'agissant du virement de 5 705 euros 
 10. Mme B soutient que la somme d'un montant total de 5 705 euros figurant sur son compte bancaire proviendrait de versements effectués par un tiers qui ne sauraient constituer un revenu imposable. Toutefois, et alors qu'elle soutenait en première instance que ces virements correspondaient à des remboursements, elle indique désormais qu'il s'agit d'un prêt octroyé par son concubin. En tout état de cause, la requérante n'apporte aucun élément de nature à établir une situation de concubinage avec cette personne au cours de l'année d'imposition en litige qui lui permettrait de se prévaloir de la présomption d'existence d'un prêt familial. L'intéressée ne démontre pas davantage, à l'appui du tableau récapitulatif établi par ses soins et de son relevé de compte bancaire mentionnant les virements en cause, que ces derniers correspondraient à des remboursements. Par suite, Mme B n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que l'administration fiscale a taxé d'office la somme de 5 705 euros comme revenus d'origine indéterminée. 
 S'agissant des virements émanant de divers organismes 
 11. Le service a réintégré au revenu imposable du contribuable de l'année 2013 des crédits bancaires d'un montant total de 3 413,37 euros identifiés comme des remboursements en provenance de diverses sociétés et organismes. Toutefois, les virements de 300 euros, de 2 000 euros et de 50 euros effectués les 2 avril 2013, 21 août 2013 et 22 novembre 2013 ne font l'objet d'aucune explication. La requérante ne justifie au demeurant d'aucun débit bancaire de sommes équivalentes qui justifieraient l'existence de remboursements. Le virement de 41,90 euros du 1er juin 2013, s'il correspond à un débit de même montant effectué le 30 mai 2013, émane d'un site de paiement en ligne et de transfert d'argent sécurisé et ne donne lieu, au même titre que le virement de 1 000 euros provenant de la société Sauvaire-Heurard, à aucune justification sur la nature et la cause de ce versement. Il en va de même du virement de 21,47 euros libellé " www.Asos.com ", qui diffère par ailleurs de la somme de 31,01 euros débitée. Dans ces conditions, l'appelante n'apporte pas la preuve qui lui incombe de l'origine et de la nature de ces sommes taxées dans la catégorie de revenus d'origine indéterminée. Par suite, le moyen tiré du caractère non imposable de ces sommes doit être écarté. 
 S'agissant des remboursements de soins 
 12. Mme B soutient que la somme de 57,76 euros portée au crédit de son compte courant ouvert à la Caisse d'épargne correspond à des remboursements de soins versés par son organisme de mutuelle complémentaire Allianz Iard. La requérante produit pour la première fois en appel son relevé de compte bancaire faisant état de virements " SEPA Allianz Iard " d'un montant total de 57,76 euros ainsi qu'un " historique de compte " de sa mutuelle justifiant son affiliation au cours de la période litigieuse. Toutefois, si l'origine du versement de cette somme peut être regardée comme établie, la requérante n'établit pas d'élément de nature à justifier la cause et la nature de ce versement, le document de sa mutuelle constituant seulement un relevé des cotisations versées au titre des contrats d'assurance santé, d'assurance vie et automobile souscrits par l'intéressée. Par suite, Mme B n'établit pas la nature de ce revenu et partant, son caractère non imposable au titre de l'année 2013. 
 S'agissant d'un versement en espèces de 1 000 euros  
 13. La requérante se borne à faire état, sans précision, de cadeaux de sa famille offerts notamment à l'occasion de son anniversaire pour justifier des versements en espèces de 2 400 euros incluant une somme 1 000 euros effectuée sur son compte bancaire le 7 juin 2013. Ainsi, elle n'établit pas l'origine de ces sommes qu'elle a encaissées et ne produit pas davantage en appel qu'en première instance de pièce probante. Celle-ci n'est dès lors pas fondée à soutenir que ces sommes ne constitueraient pas un revenu imposable. 
 S'agissant des chèques  
 14. Si la requérante soutient que la somme de 161 euros perçue au titre de l'année 2013 correspond à l'encaissement d'un chèque emploi service universel, il ne résulte pas de l'instruction que l'administration fiscale ait imposé cette somme au titre des revenus d'origine indéterminée. A cet égard, elle ne peut utilement soutenir que cette somme, perçue en 2013, serait intégrée dans le montant total des revenus d'origine indéterminée fixé par le service à hauteur de 36 618,91 euros, cette rectification ne concernant que l'année 2012. Enfin, si la requérante sollicite la prise en compte d'autres chèques emploi service universel, elle se limite à soutenir que ces chèques " proviennent de la même souche " et " ont une suite dans les numéros " et n'établit donc pas la nature de ces crédits perçus de surcroît essentiellement en 2012. Le moyen tiré de ce que ces sommes n'auraient pas dû être taxées dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée doit, par suite, être écarté. 
 15. L'administration a taxé la somme de 7 500 euros en 2013 correspondant à un chèque encaissé le 5 janvier 2013, alors que cette somme a été présentée par la requérante comme correspondant au produit de la vente de son véhicule. Toutefois, la requérante n'apporte aucun élément de nature à corroborer la vente alléguée. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a taxé cette somme en revenus d'origine indéterminée. 
 16. Enfin, les copies de chèques et de bordereaux de remise de chèques produites par la requérante ne démontrent pas davantage le caractère non imposable des crédits perçus au titre de l'année 2013. 
 S'agissant des revenus tirés de son activité d'auto-entrepreneur  
 17. Si Mme B soutient que le montant taxable à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices non commerciaux au titre de son activité d'auto-entrepreneur exercée en 2013 s'élève à 22 746,66 euros, il résulte de l'attestation fiscale de l'URSSAF qui lui a été délivrée le 15 avril 2014 que le montant des revenus déclarés à l'administration fiscale est de 1 980 euros, et que la requérante a opté pour le versement libératoire de l'impôt sur le revenu. Il ne résulte pas davantage de l'instruction que cette somme aurait fait l'objet d'une imposition dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée. Le moyen tiré de ce que ces sommes n'étaient pas imposables comme revenus d'origine indéterminée ne peut, par suite, qu'être écarté. 
 Sur les pénalités : 
 18.  Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré () ; ". Aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d'affaires, des droits d'enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l'administration. ". 
 19. Pour justifier l'application de la pénalité pour manquement délibéré, l'administration fait valoir que Mme B n'a déclaré en 2013 que des revenus d'un montant de 3 404 euros alors qu'elle admet dans sa requête qu'une somme totale de 25 610 euros serait imposable au titre de cette année. Le service a relevé que le montant des revenus non déclarés représentait 94 % de la base imposable en 2013. En faisant état de ces éléments, l'administration doit être regardée comme justifiant suffisamment du caractère délibéré des manquements déclaratifs du contribuable. Il s'ensuit que l'appelante n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que les suppléments d'imposition en litige ont été assortis de la majoration de 40 % prévue par les dispositions précitées. 
 20. Il résulte de tout ce qui précède que Mme B n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Toulon a rejeté sa demande. 
 Sur les frais liés au litige : 
 21. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans le cadre de la présente instance, la somme demandée par Mme B au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens.  
 D E C I D E : 
 Article 1er :  Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de Mme B à concurrence du dégrèvement de 17 776 euros prononcé le 20 avril 2022 dans les conditions énoncées au point 2 du présent arrêt. 
 Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de Mme B est rejeté. 
 Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à Mme A B et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Copie en sera adressée au directeur du contrôle fiscal Sud-Est. 
 Délibéré après l'audience du 16 mars 2023, où siégeaient : 
 - Mme Fedi, présidente de chambre, 
 - M. Mahmouti, premier conseiller, 
 - M. Danveau, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe, le 31 mars 2023.