CAA54 · 2ème chambre - formation à 3 — 25 janvier 2024

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 La société par actions simplifiées (SAS) Hanau Energies Concept a demandé au tribunal administratif de Strasbourg de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier au 31 décembre 2014.  
 Par un jugement n°1903854 du 25 mai 2021, le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté la demande. 
 Procédure devant la cour : 
 Par une requête enregistrée le 22 juillet 2021, la SAS Hanau Energies Concept, représentée par Me Bergery et Me Mathis, demande à la cour : 
 1°) d'annuler ce jugement du 25 mai 2021 par lequel le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté sa demande tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des majorations qui lui ont été réclamés ;  
 2°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des majorations qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier au 31 décembre 2014 ;  
 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 500 sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - le jugement est irrégulier en ce que les premiers juges ont répondu à un moyen qu'elle n'avait pas soulevé ;  
 - l'administration fiscale a insuffisamment motivé la proposition de rectification en ce qu'elle ne précise pas les éléments justifiant que les prestations en litige ont été effectuées en France ; 
 - les opérations de réparation des panneaux photovoltaïques ne constituent pas nécessairement des travaux immobiliers au sens du IV de l'article 256 du code général des impôts en ce qu'il n'est pas démontré qu'ils s'incorporent à l'immeuble ;  
 -  la circonstance que les déclarations de taxe sur la valeur ajoutée ne font pas état de prestations de services hors de l'Union européenne ne signifie pas que les réparations ont nécessairement été réalisées en France puisque celles-ci en sont exonérées ; 
 - les opérations n'entrent pas dans le champ de la taxe sur la valeur ajoutée dans la mesure où il n'existe pas de lien entre elles et les sommes versées par la société Suntech ; les sommes qu'elle a facturées à la société Suntech présentent un caractère indemnitaire ;  
 - à titre subsidiaire, les sommes en cause doivent être regardées comme étant la contrepartie d'une prestation de services après-vente rendue au fabricant, la société Suntech.  
 Par un mémoire en défense, enregistré le 10 février 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés par la SAS Hanau Energies Concept ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier.  
 Vu : 
 - la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 ;  
 - le règlement d'exécution (UE) n° 282/2011 du Conseil du 15 mars 2011 ;   
 - le code civil ;  
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Mosser,  
 - les conclusions de Mme Stenger, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La SAS Hanau Energies Concept exerce une activité de vente et d'installation d'unités de production d'électricité photovoltaïque. Elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er juillet 2013 au 31 décembre 2016. A l'issue des opérations de contrôle, l'administration a notamment assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée les prestations correspondant à deux factures payées par la société Suntech, fabricant de panneaux photovoltaïques, à la société contribuable en 2014, en application d'un protocole d'accord transactionnel conclu le 11 juillet 2014. Dans le cadre d'une procédure de rectification contradictoire, l'administration a réclamé à la SAS Hanau Energies Concept un rappel de taxe sur la valeur ajoutée, en droits et pénalités, d'un montant de 140 028 euros, au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2014. La SAS Hanau Energies Concept relève appel du jugement du 25 mai 2021 par lequel le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté la demande tendant à la décharge de ces rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des majorations qui lui ont été réclamés. 
 Sur la régularité du jugement :  
 2. La circonstance, à la supposée établie, que les premiers juges ont répondu à un moyen tiré de l'application de la doctrine que la SAS Hanau Energies Concept n'aurait pas exposé, n'est pas de nature à entacher le jugement attaqué d'irrégularité. Par suite, la société requérante n'est pas fondée à en demander l'annulation de ce fait.  
 Sur la procédure d'imposition :  
 3. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation ". Aux termes de l'article R. 57-1 du livre des procédures fiscales : " La proposition de rectification prévue par l'article L 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée ". Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile. En revanche, sa régularité ne dépend pas du bien-fondé de ces motifs. 
 4. La proposition de rectification du 19 décembre 2017 adressée à la SAS Hanau Energies Concept mentionne l'impôt concerné, les années d'imposition, le montant des rectifications opérées et leur fondement juridique. Elle pointe ainsi trois factures adressées à la société Suntech concernant la mise en conformité de panneaux photovoltaïques installés sur le toit de clients dont deux ont été payées dans le cadre d'un protocole transactionnel d'accord. Elle estime que les réparations constituent des prestations de services qui ont été réalisées pour des clients sis en France et étaient de ce fait soumises à la taxe sur la valeur ajoutée. Ces motifs étaient suffisamment précis pour permettre à l'intéressée de formuler utilement des observations, ce qu'elle a d'ailleurs fait par un courrier du 19 février 2018. Par ailleurs, contrairement à ce que soutient la société requérante, l'administration a précisé qu'elle considérait que les prestations avaient été effectuées en France dans la mesure où la société n'avait jamais déclaré d'exportations ou de livraisons intracommunautaires. Si la société conteste ce point, la régularité de la motivation ne dépend pas du bien-fondé de ces motifs. Dès lors, le moyen tiré de l'insuffisance de motivation de la proposition de rectification litigieuse doit être écarté. 
 Sur le bien-fondé de l'imposition : 
 En ce qui concerne l'application de la loi fiscale :  
 5. Aux termes de l'article 256 du code général des impôts : " I. Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel () IV. - 1° Les opérations autres que celles qui sont définies au II, notamment la cession ou la concession de biens meubles incorporels, le fait de s'obliger à ne pas faire ou à tolérer un acte ou une situation, les opérations de façon, les travaux immobiliers et l'exécution des obligations du fiduciaire, sont considérés comme des prestations de services ". L'article 259 A du même code dispose : " Par dérogation à l'article 259, est situé en France le lieu des prestations de services suivantes : () 2° Les prestations de services se rattachant à un bien immeuble situé en France ". Aux termes de l'article 266 du même code : " 1. La base d'imposition est constituée : / () f. Pour les travaux immobiliers, par le montant des marchés, mémoires ou factures () ". 
 6. D'une part, il résulte des dispositions précitées du I de l'article 256 que le versement d'une somme, même qualifiée d'indemnité, doit être regardé comme la contrepartie d'une prestation de services entrant dans le champ de la taxe sur la valeur ajoutée lorsqu'il existe un lien direct entre ce versement et une prestation individualisable.  
 7. D'autre part, doivent être regardées comme des travaux immobiliers, pour l'application de l'article 256 du code général des impôts, les opérations qui concourent directement à l'édification d'un bâtiment, laquelle doit s'entendre non seulement de la construction du bâtiment lui-même, mais aussi de la réalisation des équipements généraux qui l'accompagnent normalement dès lors qu'ils ne sont pas destinés à être déplacés et qu'ils s'incorporent à l'immeuble. En conséquence, les travaux immobiliers ne comprennent pas la réalisation d'installations particulières répondant à une utilisation spéciale du bâtiment édifié. 
 8. Il ressort de la proposition de rectification du 19 décembre 2017 que l'administration a estimé que les sommes payées par la société Suntech à la société requérante en 2014, dans le cadre d'un protocole d'accord transactionnel conclu le 11 juillet 2014 pour un montant total de 2 449 008,40 euros, constituent la contrepartie de prestations de services relatives à des travaux immobiliers réalisés en France et imposables à la taxe sur la valeur ajoutée. Il ressort des termes de cet accord transactionnel que ces sommes constituent la contrepartie des réparations nécessaires pour pallier les fuites apparues sur les panneaux photovoltaïques produits par la société Suntech et installés par la SAS Hanau Concept Energies. Elles ont été déterminées en fonction du nombre et du modèle de panneaux défectueux à réparer et leur versement est conditionné à la justification par la société requérante de chaque réparation. La société Suntech a ainsi payé pour les réparations en lieu et place de chacun des clients, les prestations servies à ces derniers n'étant pas facturées. La société requérante s'engage également par cet accord à renoncer à de futures poursuites en raison du défaut de paiement de certains clients en raison des défaillances des panneaux ou des actions en justice engagées par ceux-ci. En revanche, il ne résulte pas de ces stipulations, contrairement à ce que soutient la SAS Hanau Energies Concept, que ces sommes auraient un caractère forfaitaire ou auraient pour objet d'indemniser son préjudice d'image et de réputation. Dans ces conditions, eu égard à leurs modes de calcul et à leurs modalités de versement, elles constituent la contrepartie de prestations de services déterminés. La circonstance que les réparations effectuées sur les installations photovoltaïques ont été réglées par un tiers, à savoir la société Suntech, et sous la forme d'une livraison de panneaux photovoltaïques, n'a pas pour effet de remettre en cause le lien direct existant entre les services rendus et les sommes versées.  
 9. Il résulte de l'instruction que les panneaux photovoltaïques sur lesquels portent les travaux de réparation sont des panneaux " Just Roof " qui remplacent intégralement la toiture. Ils ne sont donc pas destinés à être déplacés et s'incorporent à l'immeuble sur lequel ils sont installés. Si la SAS Hanau Energies Concept souligne qu'il est possible de remplacer aisément les panneaux, cette facilité technique n'est pas de nature à remettre en cause l'incorporation au bâti. Par ailleurs, les travaux de réparation ou de réfection ayant pour objet la remise en état d'un immeuble ou d'une installation de caractère immobilier constituent des travaux immobiliers. Il s'ensuit que les opérations de réparation des fuites affectant les panneaux doivent être regardées comme constituant des travaux immobiliers au sens du IV de l'article 256 du code général des impôts. La circonstance, à la supposée établie, que ces panneaux photovoltaïques constituent des immeubles par destination en application des articles 524 et 525 du Code civil et non des immeubles par nature en application de l'article 518 du Code civil est sans incidence sur cette qualification.  
 10. Enfin, l'administration fait valoir, sans être utilement contestée, que la SAS Hanau Energies Concept n'a jamais déclaré d'exportation ou de livraisons au sein de l'Union européenne. Elle en déduit que la société requérante n'a jamais réalisé de prestations de services hors du territoire français ce qui a été confirmé par le président de cette société au cours de la vérification. Il s'ensuit que les réparations que la société a réalisées sur les panneaux photovoltaïques qu'elle a précédemment installés ont nécessairement été effectuées en France. Cette conclusion est corroborée par la liste des entreprises ayant bénéficié des réparations qui a été obtenue par un droit de communication et communiquée à la société requérante dans la réponse aux observations du contribuable du 12 avril 2018. Par suite, les prestations de services en cause se rattachent à des immeubles installés en France conformément à l'article 259 A du code général des impôts.  
 11. Il résulte de ce qui précède que c'est à bon droit que l'administration a considéré que les sommes versées en application du protocole d'accord transactionnel entraient dans le champ de la taxe sur la valeur ajoutée en application des dispositions citées au point 5.  
 12. Enfin, ainsi qu'il a été dit au point 8, il ressort de l'accord transactionnel que les sommes en cause constituent la contrepartie des réparations réalisées chez les clients. Il s'ensuit que la SAS Hanau Energies Concept n'est pas fondée à soutenir que les réparations correspondantes ont été effectuées dans le cadre de l'exécution d'une garantie portant sur les panneaux photovoltaïques et que les sommes versées par la société Suntech pourraient être regardées comme constituant la contrepartie d'un service rendu à la société Suntech par la société  requérante.  
 En ce qui concerne l'interprétation administrative de la loi fiscale :  
 13. La société requérante n'est pas fondée à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la doctrine administrative référencée BOI-TVA-BASE-10-10-10 n° 270 alors en vigueur, qui précise qu'une indemnité qui a pour contrepartie d'un service qui lui est rendu a un caractère taxable tandis que si le versement est subordonné à la renonciation par le bénéficiaire à tout recours juridictionnel, cette indemnité n'a pas à être soumise à la taxe sur la valeur ajoutée, dès lors que ces énonciations ne comportent pas une interprétation différente de celle qui résulte de la loi fiscale dont il a été fait application dans le présent arrêt. 
 14. A supposer que la société puisse utilement se prévaloir de la doctrine administrative référencée BOI-TVA-BASE-10-20-10 n° 290 à 310 qui donne les caractéristiques des rémunérations particulières versées en contrepartie de " services après-vente ", il ne ressort pas des termes de l'accord transactionnel conclu avec la société Suntech, ainsi qu'il a été dit au point 12, que les sommes en litige pourraient être regardées comme rémunérant de tels services.   
 15. Il résulte de tout ce qui précède que la SAS Hanau Energies Concept n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté sa demande. Par suite, ses conclusions aux fins de décharge et, par voie de conséquence, celles qu'elle a présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées.  
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de la SAS Hanau Energies Concept est rejetée. 
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SAS Hanau Energies Concept et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Délibéré après l'audience du 21 décembre 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Martinez, président de chambre, 
 Mme Bourguet-Chassagnon, première conseillère, 
 Mme Mosser, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 25 janvier 2024. 
 La rapporteure, 
 Signé : C. MosserLe président, 
 Signé : J. Martinez  
 La greffière, 
 Signé : C. Schramm 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme,  
 La greffière, 
 C. Schramm