CAA44 · 1ère Chambre — 31 mars 2023

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 M. B A a demandé au tribunal administratif de Nantes de le décharger, à hauteur de la somme totale de 127 288 euros, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre des années 2011 et 2012 ainsi que des intérêts de retard et des majorations correspondantes.   
 Par un jugement n° 1802547 du 1er octobre 2021 le tribunal administratif de Nantes a rejeté sa demande. 
 Procédure devant la cour : 
 Par une requête enregistrée le 1er décembre 2021 M. A demande à la cour : 
 1°) d'annuler ce jugement ; 
 2°) de prononcer la décharge sollicitée ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Il soutient que : 
 - c'est à tort que l'administration fiscale a taxé sur le fondement de l'article 92 du code général des impôts les sommes qu'il a perçues à titre d'indemnité d'immobilisation de droits sociaux de la part de la SARL Management Partners à l'occasion du projet de vente à cette dernière des parts sociales qu'il détenait dans la société de droit américain " Les Mimosas ", cette indemnité étant devenue une indemnité de dédit du fait de l'absence de conclusion de la vente ; dans la mesure où il était uni à la SARL Management Partners par une promesse de vente synallagmatique, la vente était réputée parfaite à la conclusion de cet accord en vertu de l'article 1589 du code civil ; l'indemnité en cause, qui n'avait d'autre contrepartie que la réparation de la rupture de cette convention et n'a rémunéré aucune prestation, n'est donc pas imposable ; 
 - c'est également à tort que l'administration fiscale a qualifié de revenus distribués au sens du a) de l'article 111 du code général des impôts les avances résultant de l'accroissement du solde débiteur du compte courant d'associé qu'il possède au sein de la société " Force 7 à 8 " au titre des exercices clos en 2011 et 2012, dans la mesure où l'état du fonds de roulement de cette société au titre de ces deux exercices ne pouvait lui permettre d'appréhender effectivement ces sommes ; 
 - subsidiairement, il est fondé à demander la décharge des impositions supplémentaires ayant trait à ces distributions alléguées sur le fondement du second alinéa du a) de l'article 111 du code précité et des articles 49 bis et suivants de l'annexe III au code général des impôts, dans la mesure où il justifie avoir remboursé la totalité des avances litigieuses à la clôture de l'exercice 2017, ainsi que l'établit le solde du compte n° 467002 des écritures comptables de la société. 
 Par un mémoire en défense enregistré le 18 mai 2022 le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés par M. A ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code civil ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. C,  
 - et les conclusions de M. Brasnu, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. A a fait l'objet d'un examen de sa situation fiscale personnelle au titre des années 2011 et 2012. A l'issue de ce contrôle, le service vérificateur a notifié à l'intéressé, par une proposition de rectification du 13 août 2014, des rehaussements de son revenu imposable d'ensemble au titre des deux années vérifiées, ayant notamment trait à la réintégration dans le revenu imposable, d'une part, dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, de sommes versées au cours des deux années vérifiées à M. A par la SARL Management Partners à titre d'indemnité d'immobilisation de parts sociales détenues par lui dans la société de droit américain " Les Mimosas " dont la SARL Management Partners envisageait l'acquisition et, d'autre part, dans la catégorie de revenus de capitaux mobiliers, de sommes mises à la disposition de M. A par la société " Force 7 à 8 " sur le compte courant d'associé qu'il possède dans les comptes de cette société, ces sommes étant regardées par le service comme des avances, prêts ou acomptes au sens du a. de l'article 111 du code général des impôts. M. A a demandé au tribunal administratif de Nantes de le décharger, à hauteur de la somme totale de 127 288 euros, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre des années 2011 et 2012, ainsi que des intérêts de retard et des majorations correspondantes. Par un jugement du 1er octobre 2021, le tribunal administratif de Nantes a rejeté sa demande. M. A fait appel de ce jugement. 
 Sur le bien-fondé des rappels : 
 En ce qui concerne les sommes versées par la SARL Management Partners : 
 2. Aux termes de l'article 92 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme provenant de l'exercice d'une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux les bénéfices des professions libérales () et de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus () ". 
 3. En outre, l'article 1583 du code civil dispose que la vente " est parfaite entre les parties, et la propriété est acquise de droit à l'acheteur à l'égard du vendeur, dès qu'on est convenu de la chose et du prix, quoique la chose n'ait pas encore été livrée ni le prix payé ". Aux termes de l'article 1589 du même code : " La promesse de vente vaut vente, lorsqu'il y a consentement réciproque des deux parties sur la chose et sur le prix. ".  
 4. Par une lettre du 18 août 2011, M. A a signifié à la SARL Management Partners son engagement irrévocable de lui céder la totalité des parts qu'il détenait dans la société de droit américain " Les Mimosas " pour un montant de 800 000 euros exigible à la date de la signature de l'acte de cession, augmentée d'un " earn out " de même montant sous réserve que la valorisation des actifs de la société " Les Mimosas " atteigne au moins la somme de 2 800 000 euros au 31 décembre 2014. En contrepartie, la SARL Managements Partners a octroyé à M. A une " prime d'immobilisation " des titres de la société " Les Mimosas " d'un montant de 150 000 euros payable au plus tard jusqu'au 31 décembre 2013 et susceptible d'être convertie en " prime de dédit " dans le cas où la vente ne serait pas réalisée. Par un courrier du 7 septembre 2011, la SARL Management Partners société bénéficiaire de la vente projetée a accepté les conditions posées par M. A à la réalisation de la cession et en particulier le versement de la " prime d'immobilisation " en cause, en mentionnant, pour le prix de 800 000 euros, l'achat de 25 % des parts sociales de la société " les Mimosas ". Par un nouveau courrier du 22 octobre 2011, la SARL Management Partners a déclaré son intention d'acquérir, pour le même montant de 800 000 euros, 100% des parts sociales détenues par M. A. 
 5. Alors que la cession des parts qu'il détenait dans la société " Les Mimosas " ne s'est pas réalisée, le service a constaté au cours de l'examen de la situation fiscale personnelle dont a fait l'objet M. A, que l'indemnité conventionnelle de 150 000 euros visée au point précédent avait été versée mensuellement à ce dernier sur ses comptes bancaires personnels à compter du 29 juillet 2011 pour des montants annuels de 58 257 euros en 2011 et 79 984 euros en 2012 soit 138 241 euros au total. Il a estimé en conséquence que ces sommes constituaient une prime d'immobilisation, ainsi que l'avaient d'ailleurs qualifiée les parties dans leur accord, et donc représentaient un bénéfice non commercial imposable entre les mains du vendeur potentiel sur le fondement des dispositions du 1 de l'article 92 du code général des impôts. 
 6. Il résulte de l'instruction que M. A et la SARL Management Partners n'ont pas conclu d'acte sous seing privé formalisant leurs engagements réciproques dans le cadre de l'opération de cession de titres projetée. Les échanges successifs de courriers entre M. A et la SARL Management Partners mentionnés au point 4, qui comportent des divergences sur la fraction des parts cédées et une simple mention manuscrite sur des " réserves " de M. A qui est sujette à interprétation, ne peuvent pour ces motifs être regardées comme un engagement simultané et réciproque des parties sur la chose et le prix et ne peuvent donc s'analyser comme une promesse synallagmatique de vendre et d'acheter. Dans ces conditions, la prime perçue par M. A de manière fractionnée au cours des années 2011 et 2012, dont au demeurant il est constant que le premier versement de 58 257 euros est intervenu avant même l'envoi de la lettre du 18 août 2011 mentionnée au point 4, doit être regardée comme rémunérant le service rendu par ce dernier à la SARL Management Partners en immobilisant ces parts sociales et lui en réservant la possibilité de les acquérir. La circonstance que les parties, dans les courriers mentionnés ci-dessus, ont indiqué que cette prime pouvait devenir une prime de dédit est sans incidence que la nature réelle de la prime d'immobilisation telle qu'elle est définie ci-dessus. Dès lors, c'est à bon droit que l'administration fiscale a estimé que les versements consentis par la SARL Management Partners étaient imposables dans la catégorie des bénéfices non commerciaux et qu'elle les a réintégrés au revenu imposable de M. A au titre des années 2011 et 2012.  
 En ce qui concerne les sommes inscrites au débit du compte courant d'associé de M. A par la société " Force 7 à 8 " au titre des années 2011 et 2012 : 
 7. En premier lieu, aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : () / 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices. () ". L'article 111 du même code dispose : " a. Sauf preuve contraire, les sommes mises à la disposition des associés directement ou par personnes ou sociétés interposées à titre d'avances, de prêts ou d'acomptes. / Nonobstant toutes dispositions contraires, lorsque ces sommes sont remboursées postérieurement au 1er janvier 1960, à la personne morale qui les avait versées, la fraction des impositions auxquelles leur attribution avait donné lieu est restituée aux bénéficiaires ou à leurs ayants cause dans des conditions et suivant des modalités fixées par décret () ". En application de ces dispositions, doit être regardée comme revenu distribué, sauf preuve contraire, la variation positive au cours d'une année du solde débiteur d'un compte courant d'associé. 
 8. Le requérant ne conteste pas que la variation au cours des exercices clos les 31 décembre 2011 et 2012 du solde débiteur du compte courant d'associé qu'il détient dans la société " Force 7 à 8 " telle que retenue par l'administration s'est élevée respectivement à 16 574 euros et 9 777 euros. Par suite, ces sommes sont présumées, sauf preuve contraire apportée par l'associé titulaire du compte, constituer un revenu distribué sur le fondement du a. de l'article 111 du code général des impôts et présentent le caractère de revenus imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. Si le requérant fait valoir que la trésorerie de la société " Force 7 à 8 " n'en permettait pas l'appréhension effective, il n'établit pas, comme il lui incombe, par les pièces produites à l'instance, que la société aurait eu des difficultés de trésorerie telles qu'il lui aurait été impossible de disposer des sommes en litige en 2011 et 2012. 
 9. En second lieu, les dispositions du a. de l'article 111 du code général des impôts et des articles 49 bis et 49 ter de l'annexe III à ce code n'ouvrent pas au contribuable la possibilité de demander la décharge ou la réduction de la cotisation supplémentaire assise sur les avances, prêts ou acomptes que lui a consentis une société, mais un droit à restitution de l'imposition en principal à proportion des remboursements de ces sommes à la société, à la condition que le contribuable ait procédé au préalable au paiement effectif des impositions procédant de la taxation de ces sommes.  
 10. En l'espèce, le requérant ne peut se prévaloir du droit à restitution prévu par les dispositions précitées du code général des impôts et de l'annexe III à ce code dès lors qu'il constant qu'il n'a payé aucune cotisation supplémentaire à l'impôt sur le revenu au titre des revenus distribués en cause, les rehaussements correspondants ayant été imputés par le service sur un déficit de revenus de capitaux mobiliers d'un montant de 725 381 euros constaté par le requérant au titre de l'année 2007 et reporté sur les années suivantes. 
 11. Il résulte de ce qui précède que M. A n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nantes a refusé de faire droit à sa demande. Par suite, sa requête doit être rejetée, y compris en ses conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 DECIDE : 
 Article 1er :La requête de M. A est rejetée. 
 Article 2 :Le présent arrêt sera notifié à M. B A et au ministre de ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.  
 Délibéré après l'audience du 16 mars 2023, à laquelle siégeaient : 
 - Mme Perrot, présidente de chambre, 
 - M. Geffray président-assesseur, 
 - M. Penhoat, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 31 mars 2023. 
 Le rapporteur 
 A. CLa présidente 
 I. Perrot 
 La greffière 
 A. Marchais 
 La République mande et ordonne au ministre de ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne, et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
  No 21NT03372