CAA75 · 9ème Chambre — 6 octobre 2023

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 La société Accorinvest SAS a demandé au tribunal administratif de Montreuil : 
 1°) d'annuler la décision implicite de rejet de l'administration fiscale à la suite de la réclamation reçue le 21 février 2019 ; 
 2°) de prononcer le dégrèvement de l'intégralité des sommes mises en recouvrement le 15 juin 2018, au titre de la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux frais de repas servis gratuitement au personnel et au titre des sommes perçues à raison de réservations non suivies de présentation du client (" no-shows ") au cours des années 2014 et 2015 ; 
 3°) de prononcer le dégrèvement de 172 488 euros de taxe sur la valeur ajoutée reversée à tort au cours de l'année 2015 au titre des frais de repas servis gratuitement au personnel de la société requérante ; 
 4°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 10 000 euros au titre l'article de L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Par un jugement n° 1913399 du 14 janvier 2021, le tribunal administratif de Montreuil a prononcé le non-lieu à statuer sur les droits de taxe sur la valeur ajoutée concernant les frais de repas, et rejeté le surplus de la demande de la société Accorinvest SAS. 
 Procédure devant la Cour : 
 Par une requête, transmise sur renvoi de la cour administrative d'appel de Versailles, et des mémoires, enregistrés les 15 mars 2021, 14 octobre 2021 et 26 juin 2023, la société Accorinvest SAS, représentée par Mes Berger-Picq et L'Herminé, avocats, demande à la Cour : 
 1°) d'annuler le jugement n° 1913399 du 14 janvier 2021 du tribunal administratif de Montreuil en tant qu'il ne lui a pas donné entière satisfaction ; 
 2°) de prononcer la décharge, en conséquence, des droits de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre des années 2013 et 2014, en droit et pénalités ; 
 3°) de saisir la Cour de Justice de l'Union Européenne d'une question préjudicielle tendant à savoir si un Etat membre fait une interprétation conforme de l'article 2, 1, c de la directive 2006/11/CE lorsqu'il considère que, même en l'absence de paiement préalable du client, le contrat d'hôtellerie qui suppose l'hébergement de ce dernier est " ferme et définitif " ; et, dans la négative, de dire pour droit si l'encaissement de sommes a posteriori par l'hôtelier constitue la rémunération d'un service détachable de la prestation d'hébergement, c'est-à-dire la rémunération d'une prestation de réservation autonome ou au contraire, si cet encaissement vise à compenser le préjudice subi par l'hôtelier du fait de la défaillance de son client. 
 4°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 10 000 euros, sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - les sommes conservées par l'établissement hôtelier lorsque le client ne se présente pas, sans l'avoir informée de sa défection (prestations " no show "), sont la contrepartie non d'une prestation distincte de la prestation d'hébergement, mais d'un droit de rétractation ; 
 - leur conservation par l'hôtelier a pour objet d'indemniser celui-ci ; 
 - à la différence d'un système de réservation dans le traitement aérien, l'hôtelier ne peut pratiquer le surbooking, et subit un préjudice du fait l'impossibilité de louer à un autre client et de facturer des frais accessoires de restauration ; 
 - par deux rescrits des 23 février et 10 août 2009, la direction de la législation fiscale a estimé que les arrhes perçues par les établissements du groupe Accor ne doivent pas être soumises à la taxe sur la valeur ajoutée, dès lors qu'il est établi que le client ne s'est pas présenté à l'hôtel à la date prévue par la réservation. 
 Par des mémoires, enregistrés les 6 août et 28 octobre 2021, et le 5 septembre 2023, ce dernier n'ayant pas été communiqué, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir que les moyens de la requête ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - les arrêts de la Cour de justice de l'Union européenne du 18 juillet 2007 (Société thermale d'Eugénie-les-Bains, aff. 277/05), et du 23 décembre 2015 (Sociétés Air France-KLM et Hop ! - Brit Air SAS, aff. C-250/14 et C-289/14) ; 
 - le code civil ; 
 - le code de la consommation ;  
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Soyez, rapporteur ; 
 - les conclusions de M. Sibilli, rapporteur public ; 
 - et les observations de Me L'Herminé, pour la société Accorinvest SAS.  
 Considérant ce qui suit : 
 1. La société Accorinvest SAS, qui exerce une activité d'hôtellerie, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité, du 30 janvier au 13 avril 2017, ayant porté sur la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2015. Après avoir retenu, entre autres chefs de redressement, que les sommes correspondantes aux nuitées réservées par les clients mais non consommées devaient être assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée, l'administration fiscale a mis à la charge de la société des rappels de cette taxe au titre de cette même période, assortis de pénalités, par une proposition de rectification en date du 20 avril 2017. La société Accorinvest SAS interjette régulièrement appel du jugement n°1913399 du 14 janvier 2021 du tribunal administratif de Montreuil, en tant qu'il rejette ses conclusions en décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été assignés au titre de la période allant du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2015, en droits et pénalités. 
 2. Aux termes de l'article 256 du code général des impôts : " I. Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel. () ". Et aux termes de l'article 269 de ce code : " 1 Le fait générateur de la taxe se produit : / a) Au moment où la livraison, l'acquisition intracommunautaire du bien ou la prestation de services est effectué ; / () 2. La taxe est exigible : / a) Pour les livraisons et les achats visés au a du 1 et pour les opérations mentionnées aux b et d du même 1, lors de la réalisation du fait générateur ; / () c) Pour les prestations de services autres que celles visées au b bis, lors de l'encaissement des acomptes, du prix, de la rémunération ou, sur option du redevable, d'après les débits () ". 
 3. Il résulte de l'article 2 de la sixième directive du Conseil du 17 mai 1977 en matière d'harmonisation des législations des Etats membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires, dont l'article 256 du code général des impôts assure la transposition, et de son interprétation par la Cour de justice de l'Union européenne, notamment dans une décision du 18 juillet 2007 Société thermale d'Eugénie-les-Bains (aff. 277/05), et dans une décision du 23 décembre 2015 Air France-KLM et Hop ! - Brit Air SAS (aff. C-250/14 et C-289/14), qu'une prestation de services ne peut être soumise à la taxe sur la valeur ajoutée que s'il existe un lien direct entre le service rendu et la contre-valeur reçue, les sommes versées constituant une contrepartie effective d'un service individualisable fourni dans le cadre d'un rapport juridique où des prestations réciproques sont échangées. Ainsi, le prestataire de services réalise cette prestation dès lors qu'il met le client en mesure de bénéficier de celle-ci, de sorte que l'existence du lien direct susmentionné n'est pas affecté par le fait que le client ne fait pas usage dudit droit. 
 4. Il résulte de l'instruction que lorsqu'un client de la société Accorinvest SAS réserve une chambre, il communique à cette occasion le numéro de sa carte bancaire et accepte, par conséquent, que l'hôtel le débite du montant de la première nuit dans l'hypothèse où il ne se présenterait pas à la date convenue sans avoir annulé sa réservation dans les délais. Aux termes de l'article 17 des conditions générales de services du groupe Accor, dont relève la société requérante, le montant dû par le client défaillant est déterminé en fonction des caractéristiques de la chambre et des prestations complémentaires proposées, à raison d'une première nuitée, s'il s'agit d'une personne physique, ou, dans le cas d'une société, à raison de la totalité des nuitées. Cette somme rémunère donc la prestation fournie par la société Accorinvest SAS, à savoir le droit pour le client de disposer de la chambre qu'il a réservée, laquelle fait partie intégrante de la prestation d'hôtellerie, peu importe que le client mette ou ne mette pas en œuvre le droit de bénéficier effectivement dudit service. A cet égard, il résulte des articles 3.1 et 5 des conditions générales de services du groupe Accor que les services inclus dans la prestation de " services d'hébergement " incluent la " garantie de réservation ", couverte par le paiement des sommes en litige. Ces sommes constituent ainsi, alors même qu'il ne s'agit pas d'un " prépaiement ", une contrepartie effective d'un service individualisable dont les éléments, à savoir le service à fournir et le montant facturé au client, ont été déterminés lors de la conclusion du contrat. Par suite, en l'espèce, les sommes en litige constituent la rémunération de l'opération faisant l'objet du contrat et doit être soumise en tant que telle à la taxe sur la valeur ajoutée. 
 5. En outre, si la société Accorinvest SAS soutient que les sommes en cause doivent être regardées comme des arrhes, il ressort des conditions générales de services du groupe Accor, en premier lieu, ainsi qu'il a été indiqué au point précédent, que les sommes en litige, non payées à l'avance, sont déterminées, non de manière forfaitaire, mais en fonction des caractéristiques de la réservation (notamment catégorie et caractéristiques de la chambre, prix des prestations complémentaires). A cet égard, le terme d'" arrhes " est réservé à l'article 5 de ces conditions générales de services au cas dans lequel le client a opté pour un pré-paiement. En deuxième lieu, comme indiqué au point 4, elles constituent la contrepartie directe d'une prestation faisant partie intégrante de la prestation hôtelière. En dernier lieu, ainsi que l'a relevé la Cour de justice de l'Union européenne dans sa décision déjà mentionnée du 23 décembre 2015 Air France-KLM et Hop ! - Brit Air SAS, le paiement d'une prestation qui n'est finalement pas consommée ne saurait s'apparenter à la réparation d'un préjudice, lorsque le prestataire est en mesure de louer à un tiers la chambre réservée par le client défaillant. Or, il ne résulte pas de l'instruction que les chambres dont les réservations n'ont pu être effectuées par suite de défaut de présentation du client ne puissent être louées à un autre client, notamment pour la durée initialement prévue, ni que les moindres recettes tirées de la location de la chambre ne soient pas intégralement compensées par de moindres frais. Ainsi, les sommes en litige ne peuvent être assimilées à des arrhes, au sens des dispositions des articles 1590 du code civil et L. 214-1 du code de la consommation. 
 6. Par suite, il résulte de ce qui a été indiqué ci-dessus que la société Accorinvest SAS ne justifie pas de ses allégations relatives au caractère indemnitaire des sommes en litige, non plus que de leur caractère de sanction pécuniaire non taxable. 
 7. Enfin, à l'appui de ses conclusions, la société Accorinvest SAS se prévaut de deux rescrits de la direction de la législation fiscale du 23 février 2009 et du 10 août 2009, adressés au cabinet CMS Bureau Francis Lefebvre. Selon ces rescrits, les arrhes perçues par les établissements du groupe Accor ne doivent pas être soumises à la taxe sur la valeur ajoutée, dès lors qu'il est établi que le client ne s'est pas présenté à l'hôtel au jour prévu par la réservation, et cela même lorsque leur montant est égal 100 % du prix. Toutefois, ces rescrits ne traitent aucunement des " no-show " sanctionnés par un mécanisme mentionné aux points 4 et 5 du présent arrêt, qui ne sauraient être assimilés à des arrhes. En outre, eu égard à la généralité de ses termes, le rescrit du 10 août 2009 ne peut être regardé comme constituant une prise de position formelle au sens des dispositions de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales. Ces rescrits, au demeurant rapportés à la suite de la décision de la Cour de justice de l'Union européenne du 23 décembre 2015 (Air France-KLM et Hop ! - Brit Air SAS, aff. C-250/14 et C-289/14), ne sauraient donc être opposés, sur le fondement de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales, pour faire obstacle à l'imposition à la taxe sur la valeur ajoutée des sommes conservées par la société Accorinvest SAS en cas de défaillance du client. 
 8. Il résulte de l'ensemble de ce qui précède, et sans qu'il soit besoin de surseoir à statuer et de saisir la Cour de justice de l'Union européenne à titre préjudiciel, que la société Accorinvest SAS n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que le tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande de première instance. Par voie de conséquence, ses conclusions aux fins d'annulation et de décharge doivent être rejetées, ainsi que, par voie de conséquence, ses conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de la société Accorinvest SAS est rejetée en toutes ses conclusions, notamment celles tendant à la saisine à titre préjudiciel de la Cour de justice de l'Union européenne. 
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société Accorinvest SAS et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Copie en sera adressée à la direction des vérifications nationales et internationales. 
 Délibéré après l'audience du 22 septembre 2023, à laquelle siégeaient : 
 - M. Carrère, président, 
 - M. Soyez, président assesseur, 
 - M. Simon, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe de la Cour, le 6 octobre 2023. 
 Le rapporteur, 
 J-E. SOYEZLe président, 
 S. CARRERE 
 La greffière, 
 E. LUCE 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.