CAA75 · 9ème Chambre — 28 avril 2022

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 La société par actions simplifiées (SAS) Omega Plus a demandé au tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge des rappels de taxe sur les salaires qui lui ont été réclamés au titre des années 2013, 2014 et 2015, ainsi que des majorations correspondantes. 
 Par un jugement n° 1715054 du 20 janvier 2021, le tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande. 
 Procédure devant la Cour : 
 Par une requête enregistrée le 19 mars 2021, la SAS Omega Plus, représenté par Me Bellon, avocat, demande à la Cour : 
 1°) d'annuler le jugement n° 1715054 du 20 janvier 2021 par lequel le tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande de décharge des rappels de taxe sur les salaires qui lui ont été réclamés au titre des années 2013, 2014 et 2015, ainsi que des majorations correspondantes ; 
 2°) de prononcer la décharge de ces impositions ;  
 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - elle est fondée à se prévaloir de la doctrine administrative référencée BOI-TPS-TS 20 30 2016406 § 200 : elle doit être regardée comme disposant de deux secteurs d'activité distincts, l'un soumis à 100 % à la taxe sur la valeur ajoutée, auxquels tous les salariés de l'entreprise sont rattachés et l'autre, se situant hors du champ de cette taxe et dont les seules recettes sont les subventions qui lui sont versées par la ville de Toulon selon le contrat d'affermage conclu avec cette dernière ; 
 - elle est également fondée à se prévaloir de la doctrine administrative référencée BOI-TPS-TS 20 30 20121029 § 160, à laquelle renvoie le BOI-TVA-DED 20 10 20 2013060  
 140 et 150 ; par conséquent, les subventions perçues doivent être exclues du rapport d'assujettissement à la taxe sur les salaires.  
 Par un mémoire en défense, enregistré le 12 juillet 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir que les moyens soulevés par la société requérante ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Boizot,  
 - et les conclusions de M. Sibilli, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La SAS Oméga Plus, qui a pour activité l'exploitation de salles de spectacles, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2015 à l'issue de laquelle l'administration fiscale l'a assujettie à des compléments de taxe sur les salaires au titre des années 2013, 2014 et 2015. La société relève appel du jugement du 20 janvier 2021 rejetant sa demande.  
 Sur les conclusions aux fins de décharge : 
 En ce qui concerne l'application de la loi fiscale : 
 S'agissant de l'assujettissement à la taxe sur les salaires :  
 2. Aux termes du 1 de l'article 231 du code général des impôts, les employeurs doivent payer une taxe sur les salaires " lorsqu'ils ne sont pas assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée ou ne l'ont pas été sur 90 % au moins de leur chiffre d'affaires au titre de l'année civile précédant celle du paiement desdites rémunérations. L'assiette de la taxe due par ces personnes ou organismes est constituée par une partie des rémunérations versées, déterminée en appliquant à l'ensemble de ces rémunérations le rapport existant, au titre de cette même année, entre le chiffre d'affaires qui n'a pas été passible de la taxe sur la valeur ajoutée et le chiffre d'affaires total () ". 
 3. Il résulte de ces dispositions, pour l'ensemble de la période en litige, que, d'une part, lorsque les activités d'une entreprise sont, pour l'exercice de ses droits à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, réparties en plusieurs secteurs distincts au sens de l'article 209 de l'annexe II au code général des impôts, la taxe sur les salaires doit être déterminée par secteur, en appliquant aux rémunérations des salariés affectés spécifiquement à chaque secteur le rapport d'assujettissement propre à ce secteur. Toutefois, la taxe sur les salaires des personnels concurremment affectés à plusieurs secteurs doit être établie en appliquant à leurs rémunérations le rapport existant pour l'entreprise dans son ensemble entre le chiffre d'affaires qui n'a pas été passible de la taxe sur la valeur ajoutée et le chiffre d'affaires total. 
 4. Si la société Oméga Plus soutient qu'elle ne pouvait être imposée à la taxe sur les salaires au titre des années 2012, 2013 et 2014, elle n'établit ni même n'allègue qu'elle était assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée sur 90 % au moins de son chiffre d'affaires au titre des années précitées. Dès lors, l'administration fiscale a pu à bon droit, en application des dispositions de l'article 231 du code général des impôts, estimer que la société Omega Plus était passible de la taxe sur les salaires au titre des années suivantes, à savoir au titre des années 2013, 2014 et 2015, à raison d'un rapport d'assujettissement déterminé en rapportant, pour chaque année de référence, les subventions perçues au titre du contrat d'affermage conclu avec la commune de Toulon, qu'elle a regardées comme devant être placées en dehors du champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée, au montant total de son chiffre d'affaires, incluant, outre les recettes soumises à la taxe, ces mêmes subventions, soit un rapport d'assujettissement à la taxe sur les salaires fixé à 26 %, 35 % et 33 % respectivement pour les années 2013, 2014 et 2015. 
 S'agissant de l'assiette :  
 5. Tout d'abord, aux termes de l'article 1654 du code général des impôts, dans sa version applicable au litige : " Les établissements publics, les exploitations industrielles ou commerciales de l'Etat ou des collectivités locales, les entreprises concessionnaires ou subventionnées, les entreprises bénéficiant de statuts, de privilèges, d'avances directes ou indirectes ou de garanties accordées par l'Etat ou les collectivités locales, les entreprises dans lesquelles l'Etat ou les collectivités locales ont des participations, les organismes ou groupements de répartition, de distribution ou de coordination, créés sur l'ordre ou avec le concours ou sous le contrôle de l'Etat ou des collectivités locales doivent sous réserve des dispositions des articles 133, 207, 208, 1040, 1382, 1394 et 1449 à 1463 acquitter, dans les conditions de droit commun, les impôts et taxes de toute nature auxquels seraient assujetties des entreprises privées effectuant les mêmes opérations. ". Les subventions versées par les collectivités locales doivent être incluses dans le dénominateur du rapport mentionné par les dispositions précitées du 1 de l'article 231 du code général des impôts, dès lors qu'il résulte des termes mêmes de la loi, que le chiffre d'affaires total s'entend du total des recettes et autres produits, y compris ceux qui correspondent à des opérations qui n'entrent pas dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée, sans que la société puisse utilement faire valoir qu'elle dispose d'un droit à déduction intégral de la taxe sur la valeur ajoutée. 
 6. Par ailleurs, la société requérante qui admet ne pas avoir constitué de secteurs distincts au sens de l'article 209 de l'annexe II au code général des impôts fait valoir que l'exercice d'une activité hors champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) constitue par assimilation, pour la détermination de la taxe sur les salaires, un secteur d'activité distinct de l'activité soumise à ladite taxe et revendique l'application d'un rapport d'assujettissement pour chacun des secteurs. Elle considère, par conséquent, qu'il convient de prendre en compte dans l'accomplissement de ses missions de deux secteurs d'activités distincts : un secteur soumis à 100 % à la TVA auxquels tous les salariés de l'entreprise sont rattachés, et un secteur à 0 %, correspondant à la subvention mentionnée, auquel peut tout au plus être rattachée une petite quote-part du salaire de la présidente. Toutefois, comme il a été rappelé supra lorsque les activités d'une entreprise sont, pour l'exercice de ses droits à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, réparties en plusieurs secteurs distincts, au sens de l'article 209 de l'annexe II au code général des impôts, la taxe sur les salaires doit être déterminée par secteur, en appliquant aux rémunérations des salariés affectés spécifiquement à chaque secteur le rapport d'assujettissement propre à ce secteur. Une activité hors champ de taxe sur la valeur ajoutée mettant en œuvre des techniques et des moyens de production séparés est assimilée à un secteur d'activité pour l'établissement de la taxe sur les salaires. Or, en l'espèce, il ne résulte pas de l'instruction que tout ou partie du personnel soit affectée de manière permanente et exclusive à un secteur. En conséquence, la taxe sur les salaires des personnels, concurremment affectés à plusieurs secteurs, doit être établie en appliquant à leurs rémunérations le rapport existant pour l'entreprise dans son ensemble entre le chiffre d'affaires qui n'a pas été passible de la taxe sur la valeur ajoutée et le chiffre d'affaires total. Dès lors, c'est à bon droit que l'administration fiscale a procédé aux rappels de taxe sur les salaires litigieux. 
 En ce qui concerne l'application de la doctrine : 
 7. Aux termes du second alinéa de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable : " Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. Sont également opposables à l'administration, dans les mêmes conditions, les instructions ou circulaires publiées relatives au recouvrement de l'impôt et aux pénalités fiscales. ". 
 8. D'une part, selon le § 200 du BOI-TPS-20-30 publié le 6 avril 2016 : " Au regard de la taxe sur les salaires, une activité hors champ est assimilée à un secteur d'activité. Les rémunérations versées aux personnels affectés de manière exclusive et permanente à ce secteur doivent être intégralement soumises à la taxe sur les salaires. / En l'absence de secteurs distincts ou d'affectation de personnels de manière permanente et exclusive à un secteur, il y a lieu de calculer la taxe en appliquant à l'ensemble des rémunérations le rapport d'assujettissement général. ".  
 9. D'autre part, selon le § 160 du BOI-TPS-TS 20 30 publié le 29 octobre 2012 : " Les subventions non imposables à la TVA doivent être prises en compte dans tous les cas pour le calcul du rapport d'assujettissement à la taxe sur les salaires, y compris lorsque le redevable dispose par ailleurs d'un droit à déduction intégral en matière de TVA ", et que : " les subventions à caractère exceptionnel et les subventions d'équipement ne sont pas prises en compte pour le calcul du rapport d'assujettissement à la taxe sur les salaires. ". 
 10. Si la société requérante se prévaut des doctrines fiscales BOI-TPS-20-30 n° 200 et  
 BOI-TPS-TS 20-30 n° 160, mentionnées ci-dessus, ces énonciations ne peuvent être invoquées par la société Omega Plus qui, ayant été taxée au titre d'une procédure de taxation d'office, ne peut être regardée comme en ayant fait application. En tout état de cause, la doctrine fiscale mentionnée au point 8 ci-dessus ne comporte pas d'interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il a été fait application, et, s'agissant de la doctrine mentionnée au point 9, la société ne démontre pas que les subventions versées par la ville de Toulon qui sont prévues dans le contrat d'affermage seraient constitutives de subventions à caractère exceptionnel ou de subventions d'équipement, entrant dans le champ d'application des dispositions rappelées ci-dessus. 
 11. Il résulte de tout ce qui précède que la SAS Omega Plus n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande. Sa requête doit, par suite, être rejetée, y compris les conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de la SAS Omega Plus est rejetée. 
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société par actions simplifiées (SAS) Omega Plus et au ministre de l'économie, des finances et de la relance. 
 Copie en sera adressée au directeur général des finances publiques (Direction de contrôle fiscale d'Ile-de-France). 
 Délibéré après l'audience du 11 avril 2022, à laquelle siégeaient : 
 - M. Carrère, président de la chambre, 
 - M. Simon, premier conseiller, 
 - Mme Boizot, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe de la Cour, le 28 avril 2022. 
 La rapporteure, 
 S. BOIZOTLe président, 
 S. CARRERE  
 La greffière, 
 C. DABERT 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la relance en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.