CAA75 · 5ème Chambre — 30 septembre 2022

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 M. B A a demandé au tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des pénalités correspondantes auxquelles il a été assujetti au titre des années 2013 et 2014, ainsi que des deux amendes qui lui ont été infligées en application du I de l'article 1729 D du code général des impôts. 
 Par un jugement n° 1925706 du 21 avril 2021, le tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande. 
 Procédure devant la Cour : 
 Par une requête enregistrée le 18 juin 2021, M. A, représentée par Me Ponson, demande à la Cour : 
 1°) d'annuler le jugement n° 1925706 du 21 avril 2021 du tribunal administratif de Paris ;  
 2°) de prononcer la décharge des impositions et amendes contestées ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 4 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Il soutient que : 
 - la proposition de rectification du 2 août 2016 ne lui a pas été régulièrement notifiée ; 
 - l'administration ne précise pas de manière suffisante, en méconnaissance des dispositions de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales, les raisons pour lesquelles les fichiers informatisés qu'il lui a transmis n'étaient pas conformes aux exigences des articles L. 47 A et A. 47 A-1 du livre des procédures fiscales, le mettant ainsi dans l'impossibilité de remédier à leur non-conformité ;  
 - il a fourni une comptabilité conforme à partir de laquelle l'administration a pu opérer son contrôle ;  
 - l'administration n'apporte pas la preuve que les fichiers qu'il a remis le 2 juin 2016, en recourant au logiciel de comptabilité mis à la disposition de ses adhérents par l'Association nationale de gestion agréée des professionnels de santé (ANGAK), n'étaient toujours pas conformes aux exigences des articles L. 47 A et A. 47 A-1 du livre des procédures fiscales ;  
 Par un mémoire en défense, enregistré le 9 novembre 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête.  
 Il soutient que :  
 - les conclusions afférentes aux cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au tire des années 2013 et 2014 sont irrecevables ;  
 -les moyens soulevés par M. A ne sont pas fondés.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;  
 - le code des postes et télécommunications ;  
 - le code des relations entre le public et l'administration ;  
 - l'arrêté du 7 février 2007 pris en application de l'article R. 2-1 du code des postes et des communications électroniques et fixant les modalités relatives au dépôt et à la distribution des envois postaux ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme C,  
 - et les conclusions de Mme Lescaut, rapporteure publique.  
 Considérant ce qui suit : 
 1. A la suite d'une vérification de comptabilité de son activité professionnelle, M. A, kinésithérapeute, s'est vu notifier, notamment, deux amendes d'un montant total de 10 000 euros, au titre des années 2013 et 2014, sur le fondement des dispositions du I de l'article 1729 D du code général des impôts, pour défaut de présentation de sa comptabilité selon les modalités prévues au I de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales. Suite au rejet implicite de sa réclamation contentieuse formulée le 3 septembre 2018, M. A a demandé au tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge de ces amendes ainsi que des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des pénalités correspondantes auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2013. Il relève appel du jugement du 22 avril 2021 par lequel le tribunal administratif a rejeté sa demande.  
 Sur la fin de non-recevoir opposée par le ministre :  
 2. Aux termes de l'article R. 200-2 du livre des procédures fiscales : " (). / Le demandeur ne peut contester devant le tribunal administratif des impositions différentes de celles qu'il a visées dans sa réclamation à l'administration. () ". En vertu de ces dispositions, le demandeur ne peut contester devant une juridiction des impositions différentes de celles qu'il a visées dans sa réclamation, ni prétendre à un dégrèvement supérieur au montant de celui demandé dans la réclamation.  
 3. M. A s'est borné à contester, dans sa réclamation du 3 septembre 2018, les amendes mises à sa charge sur le fondement du I de l'article 1729 D du code général des impôts, au titre des années 2013 et 2014, pour un montant total de 10 000 euros. Par suite, la fin de non-recevoir opposée par le ministre en défense, tirée de l'irrecevabilité des conclusions, présentées par M. A dans le cadre de la présente instance, tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a par ailleurs été soumis au titre des mêmes années, doit être accueillie.  
 Sur la régularité de la procédure d'imposition :  
 En ce qui concerne la notification de la proposition de rectification :  
 4. D'une part, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. (). " Aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée [] ".   
 5. D'autre part, aux termes de l'article 5 de l'arrêté du 7 février 2007 pris en application de l'article R. 2-1 du code des postes et des communications électroniques et fixant les modalités relatives au dépôt et à la distribution des envois postaux dans sa rédaction alors applicable : " En cas d'absence du destinataire à l'adresse indiquée par l'expéditeur lors du passage de l'employé chargé de la distribution, le prestataire informe le destinataire que l'envoi postal est mis en instance pendant un délai de quinze jours à compter du lendemain de la présentation de l'envoi postal à son domicile ainsi que du lieu où cet envoi peut être retiré. / Au moment du retrait par le destinataire de l'envoi mis en instance, l'employé consigne sur la preuve de distribution les informations suivantes : () - la date de présentation ; / - la date de distribution ; () ". Aux termes de l'article 7 du même arrêté : " A la demande de l'expéditeur, et moyennant rémunération de ce service additionnel fixée dans les conditions générales de vente, le prestataire peut établir un avis de réception attestant de la distribution de l'envoi. Cet avis est retourné à l'expéditeur et comporte les informations suivantes : () - la date de présentation si l'envoi a fait l'objet d'une mise en instance ; - la date de distribution ; () ". 
 6. En vertu de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, l'administration doit adresser au contribuable une proposition de rectification motivée. En cas de contestation sur ce point, il incombe à l'administration fiscale d'établir qu'une telle notification a été régulièrement adressée au contribuable et, lorsque le pli contenant cette notification a été renvoyé par le service postal au service expéditeur, de justifier de la régularité des opérations de présentation à l'adresse du destinataire. La preuve qui lui incombe ainsi peut résulter soit des mentions précises, claires et concordantes figurant sur les documents, le cas échéant électroniques, remis à l'expéditeur conformément à la règlementation postale soit, à défaut, d'une attestation de l'administration postale ou d'autres éléments de preuve établissant la délivrance par le préposé du service postal d'un avis de passage prévenant le destinataire de ce que le pli est à sa disposition au bureau de poste. Compte tenu des modalités de présentation des plis recommandés prévues par la réglementation postale, doit être regardé comme portant des mentions précises, claires et concordantes suffisant à constituer la preuve d'une notification régulière le pli recommandé retourné à l'administration auquel est rattaché un volet " avis de réception " sur lequel a été apposée la date de vaine présentation du courrier et qui porte, sur l'enveloppe ou l'avis de réception, l'indication du motif pour lequel il n'a pu être remis. 
 7. M. A soutient que la proposition de rectification du 2 août 2016 ne lui a pas été régulièrement notifiée. Il fait valoir à ce titre que le préposé des Postes ne se serait pas présenté à son cabinet pour lui remettre le pli contenant la proposition de rectification et qu'aucun avis de passage ne lui a été remis, et qu'en conséquence, il n'a pas eu connaissance qu'un pli recommandé l'attendait au service postal. Toutefois, il résulte de l'instruction que le pli recommandé contenant la proposition de rectification a été retourné à l'administration, accompagné d'un avis de réception comportant la mention : " présenté / avisé le 5/8/16 " et sur lequel la case " pli avisé et non réclamé " était cochée. Compte tenu de ces mentions précises, claires et concordantes, la proposition de rectification doit être regardée comme ayant été régulièrement notifiée à M. A, le 5 août 2016. La circonstance que M. A aurait été présent ce jour-là à son cabinet, sans interruption, à la supposer même établie, ne suffit pas pour établir une défaillance des services postaux. Par suite, M. A n'est pas fondé à soutenir que la procédure d'imposition est irrégulière du fait de l'irrégularité de la notification de la proposition de rectification.  
 En ce qui concerne la motivation de la proposition de rectification s'agissant des amendes pour défaut de présentation de la comptabilité selon les modalités prévues au I de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales :  
 8. Aux termes de l'article L. 211-2 du code des relations entre le public et l'administration : " Les personnes physiques ou morales ont le droit d'être informées sans délai des motifs des décisions administratives individuelles défavorables qui les concernent. A cet effet, doivent être motivées les décisions qui () infligent une sanction () ". Aux termes de l'article L. 211-5 du même code : " La motivation exigée par la présente loi doit être écrite et comporter l'énoncé des considérations de droit et de fait qui constituent le fondement de la décision ". Aux termes de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales : " Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées au sens des articles L. 211-2 à L. 211-7 du code des relations entre le public et l'administration, quand un document ou une décision adressés au plus tard lors de la notification du titre exécutoire ou de son extrait en a porté la motivation à la connaissance du contribuable ". 
 9. Il résulte de l'examen de la proposition de rectification du 2 août 2016 que celle-ci fait état, dans son point I, de ce que, le 16 décembre 2015 puis le 26 janvier 2016, M. A a remis au vérificateur une clef USB sur laquelle figurait une copie des fichiers d'écritures comptables dont la lecture s'est révélée impossible dès lors que ces fichiers ne respectaient pas les normes définies à l'article L. 47 A-1 du live de procédures fiscales. Un procès-verbal a été dressé en ce sens le 4 février 2016. M. A a remis au vérificateur une seconde clef USB, le 2 juin 2016, qui n'a pas pu être lue non plus. Un courrier a été adressé en ce sens à M. A le 5 juillet 2016. Il est ensuite exposé, au point V de la proposition, qu'en application des dispositions de l'article 1729 D, le défaut de présentation de la comptabilité selon les modalités prévues au I de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales entraîne l'application d'une amende d'un montant de 5 000 euros pour chaque année au cours de laquelle le manquement est constaté. Si M. A soutient que les raisons pour lesquelles l'administration a considéré que les copies des fichiers d'écritures comptables qu'il lui a remises sur les deux clefs USB ne correspondraient pas aux normes définies au I de l'article L. 47 A-1 du livre des procédures fiscales, d'une part, des détails sur ce point lui ont été fournis, notamment, dans le procès-verbal du 4 février 2016, qu'il ne conteste pas avoir reçu et, d'autre part et en tout état de cause, la critique qu'il formule ainsi relève en réalité du bien-fondé des impositions. Ainsi, la proposition de rectification, qui précisait la nature de l'infraction ainsi que le montant des amendes et leur fondement juridique, permettant au contribuable de formuler ses observations de manière utile, était suffisamment motivée.  
 Sur le bien-fondé des amendes :  
 10. Aux termes de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales : " I. - Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contribuable qui fait l'objet d'une vérification de comptabilité satisfait à l'obligation de représentation des documents comptables mentionnés au premier alinéa de l'article 54 du code général des impôts en remettant au début des opérations de contrôle, sous forme dématérialisée répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget, une copie des fichiers des écritures comptables définies aux articles 420-1 et suivants du plan comptable général.() " L'article A 47 A-1 du même livre dispose que : " VI. - Les copies des fichiers mentionnées au I de l'article L. 47 A sont transmises, au choix du contribuable sous forme de : / 1° Fichiers à plat, à organisation séquentielle et structure zonée () ; / 2° Fichiers structurés, codés en XML, respectant la structure du fichier XSD dont les spécifications sont consultables sur internet sur le site public http :// www.impots.gouv.fr/. " Enfin, selon l'article 1729 D du code général des impôts, dans sa rédaction issue du I de l'article 23 de la loi du 8 août 2014 de finances rectificatives pour 2014, et applicable au présent litige conformément au II de ce même article  : " Le défaut de présentation de la comptabilité selon les modalités prévues au I de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales entraîne l'application d'une amende égale à 5 000 € ou, en cas de rectification et si le montant est plus élevé, d'une majoration de 10 % des droits mis à la charge du contribuable. () ". 
 11. Ainsi qu'il a été dit au point 9, deux amendes d'un montant respectif de 5 000 euros ont été infligées à M. A pour défaut de présentation du fichier des écritures comptables selon les modalités prévues au I de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales, au titre de l'année 2013 et de l'année 2014. M. A soutient que l'administration ne lui a jamais précisé la raison de la non-conformité de ces fichiers. Il est toutefois constant qu'il a présenté sa comptabilité sur un tableur Excel, dont l'administration soutient en défense, sans être contredite, que présentant une extension de type (.xls) ou (.xlsx), et non pas une extension de type (.txt), (.del), ou (.csv), il n'entrait pas dans l'une des deux catégories de fichiers visés aux 1° et 2° du paragraphe VI de l'article A 47 A-1 du livre des procédures fiscales, dont les caractéristiques permettent de garantir l'irréversibilité et l'intangibilité des écritures comptables. Cette incompatibilité était d'ailleurs expressément relevée, ainsi que l'administration fiscale le fait valoir en défense, sur le site internet du ministère de l'économie et des finances, auquel le VI de l'article A. 47 A-1 renvoie expressément, à la page 13 de la rubrique " Questions / réponses sur la transmission des comptabilités informatisées ", au point 6 " Obligations comptables et de conservation par les contribuables ", la réponse à la première question concernant la comptabilité dématérialisée sous tableur précisant à ce titre que " les entreprises peuvent continuer de tenir leur comptabilité avec un tableur, mais ce format n'est pas autorisé pour la constitution des fichiers des écritures comptables des exercices clos à compter du 1er janvier 2013, pour lesquels les normes du " format standard ", fixées aux VI à XIV de l'article A. 47 A-1 du livre des procédures fiscales (LPF), doivent être respectées. () ". M. A, qui ne conteste pas les termes de la demande de mise en conformité du 11 janvier 2016 selon lesquels il a verbalement exposé au vérificateur que sa comptabilité était effectuée par des membres de sa famille à l'aide d'un " système excel ", sur la base des factures sous forme papier et des relevés bancaires qu'il leur communiquent, ne précise pas les caractéristiques des fichiers d'écritures comptables contenus dans la clef USB qu'il a initialement communiquée le 16 décembre 2015 puis de nouveau le 20 janvier 2016, ni, à supposer qu'ils aient été modifiés comme il le soutient, celles des fichiers contenus dans la clef USB remise le 2 juin 2016. S'il se prévaut des tests réalisés pour lui le 17 janvier 2017 par l'Association nationale de gestion agréée des professionnels de santé (ANGAK) au moyen du logiciel " Test Compta Demat ", mis à disposition sur le site internet de l'administration fiscale, ainsi que de l'attestation du service fiscal de l'ANGAK datée du 18 juillet 2019, ces documents ne suffisent pas à démontrer la conformité des copies des fichiers des écritures comptables qu'il a transmis au service dans le cadre de la procédure de vérification, rien ne permettant d'établir que les fichiers transmis par M. A à l'ANGAK en janvier 2017 soient identiques à ceux qu'il a soumis à l'administration et qu'il lui appartient, le cas échéant, de produire, dès lors qu'il ressort des énonciations non contestées de la proposition de rectification qu'elles lui ont été rendues par l'administration qui ne les a donc plus en sa possession. Enfin, M. A ne peut en tout état de cause pas utilement se prévaloir, pour contester les sanctions fiscales litigieuses imposées à raison d'une méconnaissance des règles relatives à la conformité des copies des fichier d'écritures comptables avec les prescriptions de l'article A 47 A-1 du livre des procédures fiscales, de la circonstance que l'administration fiscale n'a pas effectué de rehaussement pour l'année 2014 et que, pour l'année 2013, elle n'aurait pas remis en cause la régularité et la valeur probante de sa comptabilité.  
 12. Il résulte de tout ce qui précède que M. A n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande. Par conséquent, ses conclusions aux fins d'annulation et de décharge ainsi que, par voie de conséquence, les conclusions qu'il présente sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, doivent être rejetées. 
 DÉCIDE : 
 Article 1er : La requête de M. A est rejetée.  
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. B A et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Copie en sera adressée à la direction régionale des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris. 
 Délibéré après l'audience du 8 septembre 2022, à laquelle siégeaient : 
 - Mme Vinot, présidente de chambre, 
 - Mme Vrignon-Villalba, présidente assesseure, 
 - M. Aggiouri, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à dispositions au greffe, le 30 septembre 2022. 
 La rapporteure, 
 C. CLa présidente, 
 H. VINOT        
 La greffière, 
 F. DUBUY-THIAM 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.