CAA75 · 5ème Chambre — 7 juin 2023

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 La SCI Saint Maurice Saint Mandé et la société La cour plantée, venant aux droits de la société Sofire, ont demandé au tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge, en droits et pénalités, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés mise à la charge de la société Sofire au titre de l'exercice clos en 2014, en tant qu'elle résulte de la remise en cause d'amortissements pratiqués au titre des années 2007 à 2013, pour un total de 14 922 euros. 
 Par un jugement n° 1920569 ; 1920575 du 20 avril 2021, le tribunal administratif de Paris a rejeté leurs demandes.  
 Procédure devant la Cour : 
 Par une requête et des mémoires, enregistrés le 18 juin 2021, le 15 décembre 2021 et le 12 janvier 2022, la SCI Saint-Maurice Saint-Mandé et la société La cour plantée, représentées par Me Thiébaut, demandent à la Cour :  
 1°) d'annuler le jugement n° 1920569, 1920575 du 20 avril 2021 du tribunal administratif de Paris ; 
 2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés mise à la charge de la société Sofire au titre de l'exercice clos en 2014, en tant qu'elle résulte de la remise en cause d'amortissements pratiqués au titre des années 2007 à 2013, pour un total de 14 922 euros. 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elles soutiennent que : 
 - la SCI Saint-Maurice Saint-Mandé n'était pas tenue de tenir une comptabilité commerciale ou un bilan ;  
 - les dispositions du 4 bis de l'article 38 du code général des impôts ne lui sont pas applicables ; 
 - ni le code civil, ni le code de commerce, ni l'article 172 bis du code général des impôts, ni l'article 238 bis K du même code, ni l'article 46 D de l'annexe III au même code n'impliquait l'obligation, pour la SCI Saint-Maurice Saint-Mandé, de tenir une comptabilité commerciale ou un bilan comptable ; 
 - les déclarations 2072-C fournies par l'administration fiscale ne permettent pas de déduire la nécessité de tenir une comptabilité complète comprenant un bilan comptable ; 
 - les impositions en litige méconnaissent le principe de clarté de la loi et l'objectif d'intelligibilité et d'accessibilité de la loi, l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme ainsi que le principe d'interprétation stricte de la loi fiscale ; 
 - en vertu de la doctrine BOI-BIC-BASE-40-20-10, le principe d'intangibilité du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit n'était pas applicable. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés le 6 octobre 2021 et le 27 décembre 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir qu'aucun des moyens soulevés par les sociétés requérantes n'est fondé.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme, et le premier protocole additionnel à cette convention ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;  
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique :  
 - le rapport de M. Aggiouri ; 
 - et les conclusions de Mme Lescaut, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La société civile immobilière (SCI) Saint-Maurice Saint-Mandé, qui a pour objet social l'acquisition, la propriété, l'administration, la gestion et l'exploitation par bail, location ou autrement, de tous immeubles, biens et droits immobiliers, et qui était détenue à 99 % par la société Sofire, a fait l'objet d'un contrôle sur place, à l'issue de laquelle l'administration fiscale a rehaussé son résultat au titre des exercices clos le 31 décembre 2014, le 31 décembre 2015 et le 31 décembre 2016, en remettant en cause des amortissements pratiqués sur un terrain détenu par la SCI. Tirant les conséquences de ce rehaussement, l'administration fiscale a, selon la procédure de rectification contradictoire, mis à la charge de la société Sofire des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos entre 2014 et 2016. La SCI Saint-Maurice Saint-Mandé et la société La cour plantée, cette dernière venant aux droits et obligations de la société Sofire, relèvent appel du jugement par lequel le tribunal administratif de Paris a rejeté leurs demandes tendant à la décharge, en droits et pénalités, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés mise à la charge de la société Sofire au titre de l'exercice clos en 2014, en tant qu'elle résulte de la remise en cause d'amortissements pratiqués sur ce terrain au cours des exercices clos entre 2007 et 2013, pour un total de 14 922 euros. 
 Sur l'application de la loi fiscale :  
 2. D'une part, aux termes de l'article 172 bis du code général des impôts : " Un décret précise la nature et la teneur des documents qui doivent être produits ou présentés à l'administration par les sociétés immobilières non soumises à l'impôt sur les sociétés qui donnent leurs immeubles en location ou en confèrent la jouissance à leurs associés ". Aux termes de l'article 46 B de l'annexe III au code général des impôts : " I. Les sociétés immobilières visées à l'article 172 bis du code général des impôts sont tenues de remettre au service des impôts du lieu de leur principal établissement, dans les trois mois de leur constitution, une déclaration souscrite en double exemplaire indiquant : / 1° La dénomination ou raison sociale, la forme juridique, l'objet, la durée, le siège de la société ainsi que le lieu de son principal établissement ; / 2° Les nom, prénoms et domicile des dirigeants ou gérants de la société [] ". Aux termes de l'article 46 C de la même annexe : " I. - Indépendamment des renseignements dont la production est déjà prévue par le code général des impôts, les sociétés visées à l'article 46 B sont tenues de remettre au service des impôts du lieu de leur principal établissement, au plus tard le deuxième jour ouvré suivant le premier mai de chaque année, une déclaration indiquant, pour l'année précédente : / a. Les nom, prénoms, adresse, date et lieu de naissance pour les personnes physiques et les dénomination, adresse et numéro d'identification au répertoire national des établissements (numéro SIRET) pour les personnes morales, des associés, le nombre et le montant des parts dont ils sont titulaires, la date des cessions ou acquisitions de parts intervenues en cours d'année, ainsi que l'identité du cédant et du cessionnaire ; / b. La liste des immeubles de la société ; / c. Les nom, prénoms, adresse des personnes, associés ou tiers, qui bénéficient gratuitement de la jouissance de tout ou partie de ces immeubles ; / d. La part des revenus des immeubles de la société correspondant aux droits de chacun des associés et déterminée dans les conditions prévues aux articles 28 à 31 du code général des impôts. Toutefois, les sociétés dont certains membres relèvent de l'impôt sur les sociétés ou comprennent leur part de revenus dans les résultats d'une entreprise industrielle et commerciale déterminent la part des bénéfices revenant à ces membres selon les règles définies aux articles 38 et 39 du même code ; / [] II. - La déclaration est établie en double exemplaire sur une formule délivrée par l'administration. La procédure de vérification de cette déclaration est suivie directement entre le service des impôts et la société [] ". Aux termes de l'article 46 D de la même annexe : " Les sociétés visées aux articles 46 B et 46 C sont tenues de présenter à toute réquisition du service des impôts tous documents comptables ou sociaux, inventaires, copies de lettres, pièces de recettes et de dépenses de nature à justifier l'exactitude des renseignements portés sur les déclarations prévues auxdits articles 46 B et 46 C ". 
 3. D'autre part, l'article 238 bis K du code général des impôts dispose : " Lorsque des droits dans une société ou un groupement mentionnés aux articles 8,8 quinquies, 239 quater, 239 quater B, 239 quater C ou 239 quater D sont inscrits à l'actif d'une personne morale passible de l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun ou d'une entreprise industrielle, commerciale, artisanale ou agricole imposable à l'impôt sur le revenu de plein droit selon un régime de bénéfice réel, la part de bénéfice correspondant à ces droits est déterminée selon les règles applicables au bénéfice réalisé par la personne ou l'entreprise qui détient ces droits [] ". Aux termes des dispositions de l'article 38 du même code : " [] 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés. / [] / 4 bis. Pour l'application des dispositions du 2, pour le calcul de la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de l'exercice, l'actif net d'ouverture du premier exercice non prescrit déterminé, sauf dispositions particulières, conformément aux premier, deuxième et troisième alinéas de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales ne peut être corrigé des omissions ou erreurs entraînant une sous-estimation ou surestimation de celui-ci. / Les dispositions du premier alinéa ne s'appliquent pas lorsque l'entreprise apporte la preuve que ces omissions ou erreurs sont intervenues plus de sept ans avant l'ouverture du premier exercice non prescrit / Elles ne sont pas non plus applicables aux omissions ou erreurs qui résultent de dotations aux amortissements excessives au regard des usages mentionnés au 2° du 1 de l'article 39 déduites sur des exercices prescrits ou de la déduction au cours d'exercices prescrits de charges qui auraient dû venir en augmentation de l'actif immobilisé. / Les corrections des omissions ou erreurs mentionnées aux deuxième et troisième alinéas restent sans influence sur le résultat imposable lorsqu'elles affectent l'actif du bilan. Toutefois, elles ne sont prises en compte ni pour le calcul des amortissements ou des provisions, ni pour la détermination du résultat de cession ".  
 4. L'administration fiscale a réintégré dans le résultat de la SCI Saint-Maurice Saint-Mandé, au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2014, la totalité des amortissements pratiqués à raison de la détention, par cette société, d'un terrain situé 3 rue du Docteur A à Saint-Maurice, à compter de l'exercice clos en 2007, en s'appuyant sur le principe d'intangibilité du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit, prévu par le 4 bis de l'article 38 du code général des impôts. Les sociétés requérantes, qui ne contestent pas que le terrain en cause ne pouvait donner lieu à un amortissement, soutiennent que l'administration fiscale ne pouvait remettre en cause, pour établir l'imposition au titre de l'exercice clos en 2014, des amortissements pratiqués sur ce terrain au cours des exercices clos entre 2007 et 2013. 
 5. En premier lieu, il résulte des dispositions citées au point 2 du présent arrêt que l'administration fiscale est en droit - ainsi qu'elle l'a fait, en l'espèce, à l'égard, de la SCI Saint-Maurice Saint-Mandé - de procéder au contrôle des documents, notamment comptables, mentionnés à l'article 46 D de l'annexe III au code général des impôts. 
 6. En deuxième lieu, il résulte des dispositions de l'article 238 bis K du code général des impôts que la part des bénéfices d'une société soumise à l'impôt sur les sociétés détenant une société civile immobilière est déterminée selon les règles applicables à cette première. Or, il résulte de l'instruction que la SCI Saint-Maurice Saint-Mandé était détenue à 99 %, au titre des années en litige, par la société Sofire, soumise à l'impôt sur les sociétés. Le principe, prévu par le 4 de l'article 38 bis du code général des impôts, d'intangibilité du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit, qui a permis au service vérificateur de procéder à la réintégration des amortissements pratiqués à tort par la société Saint-Maurice Saint-Mandé depuis l'exercice clos en 2007, soit sept ans avant le premier exercice non prescrit, dans le résultat de l'exercice clos en 2014, pour un montant de 45 535 euros, était donc bien applicable à cette société. A cet égard, si les sociétés requérantes soutiennent que ni le code civil, ni le code de commerce, ni l'article 172 bis, ni l'article 238 bis K du code général des impôts, ni l'article 46 D de l'annexe III au même code, ne mentionne expressément l'obligation, pour les sociétés civiles, de tenir une comptabilité commerciale ou un bilan comptable, et que la souscription des déclarations 2072-C fournies par l'administration fiscale, à laquelle sont tenues les sociétés civiles immobilières donnant leurs immeubles en location et n'étant pas soumises à l'impôt sur les sociétés, n'implique pas l'obligation de tenir un bilan comptable, ces circonstances sont sans incidence sur l'applicabilité, en l'espèce, du 4 bis de l'article 38 du code général des impôts, qui découle, ainsi qu'il a été dit précédemment, des dispositions mêmes de l'article 238 bis K du code général des impôts. Par suite, c'est à bon droit, et sans méconnaître ces dispositions, que l'administration fiscale a réintégré au résultat de la société Saint-Maurice Saint-Mandé au titre de l'exercice clos en 2014 - qui était en l'espèce, le premier exercice non prescrit - les amortissements qu'elle avait comptabilisés à tort à raison du terrain en cause à compter de l'exercice clos sept ans avant cet exercice, soit en 2007. 
 7. En troisième lieu, en dehors des cas et conditions prévus par le chapitre II bis du titre II de l'ordonnance du 7 novembre 1958 portant loi organique sur le Conseil constitutionnel, relatif à la question prioritaire de constitutionnalité, il n'appartient pas au juge administratif d'apprécier la constitutionnalité de dispositions législatives. En soutenant que l'interprétation faite par l'administration fiscale des dispositions de l'article 238 bis K du code général des impôts méconnaîtrait le principe de clarté de la loi et l'objectif d'intelligibilité et d'accessibilité de la loi, les sociétés requérantes doivent être regardées comme excipant de l'inconstitutionnalité de ces dispositions. Or, elles n'ont pas soulevé une telle question par un mémoire distinct. Par suite, le moyen ne peut, en tout état de cause, qu'être écarté.  
 8. En quatrième lieu, les sociétés requérantes soutiennent que l'administration fiscale aurait méconnu le principe d'" interprétation stricte de la loi fiscale ". Toutefois, l'administration fiscale, en estimant que le principe d'intangibilité du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit, prévu par les dispositions de l'article 38 du code général des impôts, était applicable à la SCI Saint-Maurice Saint-Mandé, n'a pas méconnu l'article 238 bis K du code général des impôts, dont les dispositions sont suffisamment claires. Elle n'a pas davantage méconnu, ce faisant, l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme. Par suite, ces moyens doivent être écartés. 
 Sur l'interprétation administrative de la loi fiscale :  
 9. Les sociétés requérantes ne sont pas fondées à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la documentation administrative BOI-BIC-BASE-40-20-10, qui ne comporte aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait application en l'espèce, dès lors en particulier que la SCI Saint-Maurice Saint-Mandé, laquelle a entendu déduire des amortissements, était nécessairement tenue, eu égard à ce qui été dit précédemment au point 6, à la tenue d'un bilan. Par suite, le moyen doit être écarté. 
 Sur les frais liés à l'instance : 
 10. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, verse à la SCI Saint-Maurice Saint-Mandé et à la société La cour plantée une somme au titre des frais exposés par elles et non compris dans les dépens. 
 DÉCIDE : 
 Article 1er : La requête de la SCI Saint-Maurice Saint-Mandé et de la société La cour plantée est rejetée.  
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SCI Saint-Maurice Saint-Mandé, à la société La cour plantée et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Copie en sera adressée au directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris.  
 Délibéré après l'audience du 16 mai 2023, où siégeaient : 
 - Mme Vinot, présidente de chambre, 
 - M. Aggiouri, premier conseiller,  
 - M. Perroy, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe, le 7 juin 2023. 
 Le rapporteur, 
 K. AGGIOURILa présidente, 
 H. VINOT 
 La greffière, 
 A. MAIGNAN        
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.