CAA75 · 5ème Chambre — 10 juin 2022

Vu la procédure suivante :  
 Procédure contentieuse antérieure : 
 M. C A a demandé au tribunal administratif de Melun la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2011, 2012 et 2013. 
 Par un jugement n° 1705583 du 25 mars 2021, le tribunal administratif de Melun a rejeté sa demande. 
 Procédure devant la Cour :  
 Par une requête et un mémoire, enregistrés le 5 juillet 2021 et le 14 octobre 2021, M. A, représenté par Me Couderc, demande à la Cour : 
 1°) d'annuler le jugement n° 1705583 du 25 mars 2021 du tribunal administratif de Melun ;   
 2°) de prononcer la décharge des impositions contestées ;  
 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; 
 Il soutient que :  
 - les dispositions du c du 2 de l'article 199 undecies A du code général des impôts fixent comme seul critère d'appréciation du seuil d'agrément le montant de la souscription du contribuable au capital de la société, la notion de " programme immobilier " étant étrangère à ces dispositions ; 
 - la remise en cause de la réduction d'impôt ne peut se fonder sur les dispositions du III de l'article 217 undecies du code général des impôts dès lors que ces dispositions ne concernent pas les modalités d'appréciation du seuil d'agrément de deux millions d'euros, mais les conditions de délivrance de l'agrément lorsque ce dernier est requis ;  
 - tant l'augmentation de capital réalisée par la SCI Gauguin que le montant de sa propre souscription au capital de cette société étaient inférieures à deux millions d'euros ;  
 - les dispositions de l'article 170 de l'annexe IV au code général des impôts ne concernent pas les modalités d'appréciation du seuil d'agrément de deux millions d'euros mais se rapportent exclusivement aux modalités d'appréciation du seuil de compétence de vingt millions d'euros ; 
 - la documentation administrative référencée BOI-IR-RICI-80-30-2030826, en ses paragraphes 40 à 60, est illégale.  
 Par un mémoire en défense, enregistré le 28 septembre 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir qu'aucun des moyens soulevés n'est fondé.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - et le code de justice administrative ; 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. B ; 
 - les conclusions de Mme Lescaut, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. M. A a souscrit, le 30 décembre 2011, à une augmentation de capital social de la société civile immobilière (SCI) Gauguin, domiciliée à Nouméa (Nouvelle-Calédonie), pour un montant de 7 000 000 de francs pacifiques, soit 58 660 euros. En sa qualité d'associé de la SCI Gauguin, M. A a estimé pouvoir bénéficier de la réduction d'impôt sur le revenu prévu par l'article 199 undecies A du code général des impôts à raison des investissements immobiliers réalisés par cette société au titre des années 2011, 2012 et 2013. A la suite d'un contrôle sur pièces du dossier fiscal de M. A, l'administration fiscale a remis en cause le bénéfice de cette réduction d'impôt, et a mis à sa charge, selon la procédure de rectification contradictoire, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu au titre des années 2011, 2012 et 2013. M. A relève appel du jugement par lequel le tribunal administratif de Melun a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces impositions.  
 Sur l'application de la loi fiscale : 
 2. En premier lieu, aux termes de l'article 199 undecies A du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux années d'imposition en litige : " 1. Il est institué une réduction d'impôt sur le revenu pour les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B qui investissent [] en Nouvelle-Calédonie []. / 2. La réduction d'impôt s'applique : / [] c) Au prix de souscription de parts ou actions de sociétés dont l'objet réel est exclusivement de construire des logements neufs situés dans les départements ou collectivités visés au 1 et qu'elles donnent en location nue pendant cinq ans au moins à compter de leur achèvement à des personnes, autres que les associés de la société, leur conjoint ou les membres de leur foyer fiscal, qui en font leur habitation principale. Ces sociétés doivent s'engager à achever les fondations des immeubles dans les deux ans qui suivent la clôture de chaque souscription annuelle. Les souscripteurs doivent s'engager à conserver les parts ou actions pendant cinq ans au moins à compter de la date d'achèvement des immeubles []. / 4. Lorsque le montant des investissements mentionnés aux b, c, d, f, g et h du 2 est supérieur à deux millions d'euros, le bénéfice de la réduction d'impôt est conditionné à l'obtention d'un agrément préalable délivré par le ministre chargé du budget dans les conditions prévues au III de l'article 217 undecies. / [] 6 bis. La réduction d'impôt ne s'applique pas aux investissements mentionnés aux b, c et d du 2 engagés après le 31 décembre 2010. / Toutefois, la réduction d'impôt s'applique également : / 1° Aux investissements mentionnés aux b, c et d du 2 engagés entre le 1er janvier 2011 et le 31 décembre 2011 []. / Pour l'application du présent 6 bis, sont considérés comme engagés : [] - les investissements mentionnés au c du 2 correspondant à des souscriptions de parts ou d'actions de sociétés dont l'objet réel est exclusivement de construire des logements neufs dont les permis de construire ont été délivrés [] ". 
 3. Aux termes du III de l'article 217 undecies du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux années d'imposition en litige : " 1. Pour ouvrir droit à déduction, les investissements mentionnés au I [] doivent avoir reçu l'agrément préalable du ministre chargé du budget, après avis du ministre chargé de l'outre-mer []. / L'agrément est délivré lorsque l'investissement : / a) Présente un intérêt économique pour le département dans lequel il est réalisé ; il ne doit pas porter atteinte aux intérêts fondamentaux de la nation ou constituer une menace contre l'ordre public ou laisser présumer l'existence de blanchiment d'argent ; / b) Poursuit comme l'un de ses buts principaux la création ou le maintien d'emplois dans ce département ; / c) S'intègre dans la politique d'aménagement du territoire, de l'environnement et de développement durable ; / d) Garantit la protection des investisseurs et des tiers. / L'octroi de l'agrément est subordonné au respect par les bénéficiaires directs ou indirects de leurs obligations fiscales et sociales et à l'engagement pris par ces mêmes bénéficiaires que puissent être vérifiées sur place les modalités de réalisation et d'exploitation de l'investissement aidé [] ". 
 4. Il résulte des dispositions citées aux points 2 et 3 ci-dessus, éclairées par les travaux préparatoires de la loi du 27 mai 2009 pour le développement économique des outre-mer dont elles sont issues, que, pour ouvrir droit à la réduction d'impôt prévue au c du 2 de l'article 199 undecies A du code général des impôts, les investissements réalisés outre-mer dans le secteur du logement doivent avoir reçu l'agrément préalable du ministre chargé du budget lorsque leur montant excède deux millions d'euros et que, eu égard à l'objet et aux critères de délivrance de cet agrément, le seuil de deux millions d'euros doit être apprécié, non pas au regard des souscriptions au capital des sociétés, mais au regard du coût total du programme immobilier en vue duquel les souscriptions de parts ou d'actions de sociétés ont été réalisées. Pour l'application de ces dispositions, les bâtiments collectifs ou les ensembles de logements individuels faisant l'objet d'une même demande de permis de construire constituent un programme immobilier. 
 5. En l'espèce, il résulte de l'instruction que la société Jeorca a acquis un terrain dans le quartier de Boulari, au Mont-Dore (Nouvelle-Calédonie), en vue d'y édifier un ensemble immobilier consistant en la réalisation de cent dix-sept logements répartis dans cinq bâtiments. Par un acte du 30 décembre 2011, la société Jeorca a vendu à onze SCI, dont la SCI Gauguin, deux lots-volumes chacune, correspondant à une part du futur ensemble immobilier. Parallèlement, la SCI Gauguin a procédé à une augmentation de capital s'élevant à 170 200 000 F CFP (1 426 276 euros), augmentation à laquelle a souscrit M. A à hauteur de 7 000 000 de F CFP (58 660 euros). M. A soutient que, dès lors que tant l'augmentation de capital ainsi réalisée par la SCI Gauguin, que le montant de sa propre souscription au capital de cette société, étaient inférieures à deux millions d'euros, la réduction d'impôt sur le revenu, prévue par l'article 199 undecies A du code général des impôts, ne pouvait être soumise à la délivrance de l'agrément mentionné par le 4 de cet article.  
 6. Toutefois, il est constant que, pour la réalisation de l'ensemble immobilier en cause, la société Jeorca a déposé une unique demande de permis de construire le 11 octobre 2010. Les actes de vente des lots-volumes aux SCI indiquent d'ailleurs que les biens construits dépendent d'un " ensemble immobilier à construire ". Ainsi, la totalité des biens relevant de ce projet constituait un même programme immobilier, de sorte que, contrairement à ce que soutient M. A, le seuil de deux millions d'euros prévu par le 4 de l'article 199 undecies A du code général des impôts devait être apprécié, en l'espèce, au regard du coût total de ce programme immobilier. Or, il n'est pas contesté que le coût total de ce programme, s'élevant à 19 967 864 euros, est supérieur au seuil de deux millions d'euros défini au 4 de l'article 199 undecies A du code général des impôts. Dès lors, le bénéfice de la réduction d'impôt prévue par le c du 2 du même article était subordonné à l'obtention d'un agrément préalable. Par suite, et alors que M. A ne conteste pas que cet agrément n'a pas été obtenu, l'administration fiscale était fondée à remettre en cause la réduction d'impôt appliquée par M. A sur le fondement de l'article 199 undecies A du code général des impôts au titre des années 2011, 2012 et 2013. 
 7. En deuxième lieu, et eu égard aux principes énoncés au point 4 du présent arrêt, l'administration fiscale, en appréciant le seuil de deux millions d'euros prévu par le 4 de l'article 199 undecies A du code général des impôts au regard du coût total du programme immobilier en cause, n'a pas ajouté de condition à la loi fiscale et n'a pas commis d'erreur de droit.  
 8. Enfin, M. A ne peut utilement soutenir que l'administration a fait une application erronée des dispositions des I bis et I ter de l'article 170 decies de l'annexe IV au code général des impôts, dès lors que les impositions supplémentaires en litige ne sont pas fondées sur ces dispositions. 
 Sur l'interprétation de la loi fiscale : 
 9. M. A n'est pas fondé à se prévaloir de l'illégalité de la documentation administrative référencée BOI-IR-RICI-80-30-2030826, en ses paragraphes 40 à 60, dès lors que, comme il vient d'être dit, les impositions litigieuses ont été établies conformément à la loi fiscale. 
 10. Il résulte de tout ce qui précède que M. A n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, qui est suffisamment motivé, le tribunal administratif de Melun a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, les conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées.   
 DÉCIDE : 
 Article 1er : La requête de M. A est rejetée. 
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. C A et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.  
 Copie en sera adressée à la direction régionale des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris. 
 Délibéré après l'audience du 19 mai 2022, où siégeaient : 
 - Mme Vinot, présidente de chambre, 
 - Mme Vrignon-Villalba, présidente assesseure, 
 - M. Aggiouri, premier conseiller.  
 Rendu public par mise à disposition au greffe, le 10 juin 2022. 
 Le rapporteur, 
 K. BLa présidente, 
 H. VINOT 
 La greffière, 
 A. MAIGNAN        
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.