CAA75 · 9ème Chambre — 2 juin 2023

Vu la procédure suivante :              Procédure contentieuse antérieure :              I - Par une requête enregistrée sous le n° 1901632 M. C et Mme A ont demandé au tribunal administratif de Montreuil de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu mise à leur charge au titre de l'année 2013, pour un montant de 117 667 euros en droits et de 94 134 euros en pénalités.              II - Par une requête enregistrée sous le n° 2002517 M. C et Mme A ont demandé au tribunal administratif de Montreuil de déclarer que l'intégralité des frais liés à l'entretien du jardin, de la piscine et des divers équipements du bien immobilier ayant donné lieu à la location meublée en cause ainsi que les 4/5ème des autres frais engagés pour l'entretien de ce bien immobilier en lui-même constituent des charges déductibles de la base imposable au titre des bénéfices industriels et commerciaux et de prononcer la décharge à due concurrence de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu mise à leur charge au titre de l'année 2014 pour un montant de 10 899,00 euros en droits et de 1 090,00 euros en pénalités.               
 III - Par une requête enregistrée sous le n° 2003377, M. C et Mme A ont demandé au tribunal administratif de Montreuil de déclarer que l'intégralité des frais liés à l'entretien du jardin, de la piscine et des divers équipements du bien immobilier ayant donné lieu à la location meublée en cause ainsi que les 4/5ème des autres frais engagés pour l'entretien de ce bien immobilier en lui-même constituent des charges déductibles de la base imposable au titre des bénéfices industriels et commerciaux et de prononcer la décharge à due concurrence de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu mises à leur charge au titre de l'année 2015 pour un montant de 5 767,00 euros en droits et de 577,00 euros en pénalités.               Par un jugement nos 1901632, 2002517 et 2003377 du 8 juillet 2021 le tribunal administratif de Montreuil a rejeté les demandes des intéressés.                     Procédure devant la Cour :              Par une ordonnance n° 21VE02554 du 8 septembre 2021 le président de la 1ère chambre de la cour administrative d'appel de Versailles a décidé de transmettre à la cour administrative d'appel de Paris la requête de M. C et de Mme A enregistrée le 1er septembre 2021.              Par une requête enregistrée le 8 septembre 2021 sous le n° 21PA04997 M. C et Mme A, représentés par Me Romain, avocat, demandent à la Cour :              1°) d'annuler le jugement nos 1901632, 2002517 et 2003377 du 8 juillet 2021 par lequel le tribunal administratif de Montreuil a rejeté leurs demandes tendant à la décharge, en droits et pénalités, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les revenus mise à leur charge au titre des années 2013, 2014 et 2015 ;              2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu mises à leurs charges en droits et pénalités au titre des années 2013, 2014 et 2015 ;              3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative et de condamner l'Etat aux dépens.              Ils soutiennent que :        - le jugement est entaché d'une erreur de droit ;       - le tribunal a commis une erreur dans l'appréciation des faits qui lui étaient soumis ;        - c'est à tort que l'administration a qualifié d'occulte l'activité de location meublée qu'ils ont exercée en 2013 et qu'elle a appliqué par voie de conséquence la procédure prévue par les dispositions de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales dès lors que l'activité de location meublée des époux requérants était uniquement occasionnelle et qu'elle ne devait ainsi pas donner lieu à une déclaration auprès d'un centre de formalités des entreprises en l'absence, non contestée, de souscription des déclarations de résultat au titre de l'année en cause ;       - l'administration fiscale avait l'obligation de leur adresser une mise en demeure préalablement à l'engagement de la procédure de taxation d'office, d'autant plus qu'elle a eu connaissance de l'activité exercée par M. C avant même la mise en œuvre de la procédure de rectification dont il a fait l'objet ;       - ils ont été privés de la possibilité de régulariser leur situation déclarative et de bénéficier des garanties offertes par la procédure de rectification contradictoire prévue par l'article L. 55 du livre des procédures fiscales dont la saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ;       - l'administration les a privés de différentes garanties et, par conséquent, la procédure d'imposition est entachée d'une irrégularité substantielle au sens de l'article L. 80 CA du livre des procédures fiscales ;       - l'intégralité des frais liés à l'entretien du jardin et de la piscine du bien immobilier en cause ainsi que les 4/5ème des autres frais engagés pour l'entretien de ce même bien immobilier constituent des charges déductibles de la base imposable au titre des bénéfices industriels et commerciaux ;       - le foyer fiscal des requérants comptait trois enfants à charge au 1er janvier 2013, soit quatre parts et non trois comme l'a retenu l'administration ;       - c'est à tort que l'administration leur a infligé, au titre de 2013, la majoration prévue par les dispositions de l'article 1728 du code général des impôts, l'activité de location meublée en cause ne présentant pas de caractère occulte au sens de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales.                     Par un mémoire en défense, enregistré le 20 janvier 2022 et une pièce complémentaire enregistrée le 29 mars 2023 et non communiquée, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête.              Il fait valoir que les moyens soulevés par les requérants ne sont pas fondés.                     Vu les autres pièces du dossier.              Vu :       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;       - le code de commerce ;       - le code de justice administrative.                     Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.              Ont été entendus au cours de l'audience publique :       - le rapport de Mme Boizot ;       - et les conclusions de M. Sibilli, rapporteur public.                     Considérant ce qui suit :              1. Par acte du 30 mars 2008, M. C et Mme A, son épouse, demeurant en Suisse, ont constitué une société civile immobilière (SCI) dénommée " 13 ETOILES " dont le siège se situe Villa X à Antibes (Alpes-Maritimes) ; son capital social étant détenu à hauteur de 97,5 % par M. C et de 2,5 % par Mme A, cette dernière en étant en outre la gérante depuis sa création. Par acte notarié du 23 juillet 2008, la SCI 13 Etoiles a acquis pour un montant de 2 650 000 euros la propriété dénommée Villa X. Dans le cadre de l'exercice par l'administration de son droit de communication prévu par les dispositions des articles L. 81 et L. 85 du livre des procédures fiscales auprès d'une agence immobilière spécialisée, il a été établi que M. C, titulaire de la jouissance du bien immobilier appartenant à la SCI 13 Etoiles en vertu d'un prêt à usage défini par les articles 1875 et suivants du code civil que lui a consenti cette SCI le 21 décembre 2012, a exercé une activité de location meublée de la Villa X du 4 juin au 3 septembre 2013 et en a tiré un revenu locatif d'un montant de 315 000 euros. Les loyers perçus n'ayant pas été déclarés, une proposition de rectification a été adressée à M. C le 7 décembre 2016. Le service ayant considéré qu'il avait exercé l'activité de location meublée non professionnelle de façon occulte au sens de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales, les bénéfices industriels et commerciaux non déclarés ont été taxés d'office sur le fondement des dispositions du 3° de l'article L. 68 et du 1 de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales pour un montant de 308 411 euros avant application de la majoration prévue par le 1° du 7 de l'article 158 du code général des impôts entre les mains de M. C au nom de son foyer fiscal. Par un avis du 30 avril 2018, les impositions supplémentaires en cause ont été mises en recouvrement, mettant à la charge de M. C et de Mme A un supplément d'impôt sur le revenu de 117 667 euros en droits et de 94 134 euros en pénalités, soit un total d'impositions supplémentaires de 211 801 euros en droits et en pénalités au titre de l'année 2013. Les requérants ont présenté une réclamation contentieuse le 21 juin 2018, qui n'a pas fait l'objet de réponse de la part de l'administration. Par ailleurs, l'activité de location meublée de M. C et de Mme A a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur l'ensemble des opérations et déclarations susceptibles d'être examinées au titre de la période allant du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2015. A l'issue de ce contrôle, et conformément aux dispositions de l'article L. 55 du livre des procédures fiscales, une première proposition de rectification a été adressée aux requérants le 27 avril 2017 visant à réintégrer à leur résultat imposable des charges comptabilisées deux fois ainsi que certaines charges d'entretien général et des intérêts d'emprunt non admis en déduction au titre de l'année 2014 et une seconde proposition de rectification leur a été adressée le même jour visant à réintégrer à leur résultat imposable certaines charges d'entretien général et des intérêts d'emprunt non admis au titre de l'année 2015. Les impositions correspondantes ont été mises en recouvrement le 31 décembre 2019 pour, d'une part, un montant de 10 899 euros en droits et de 1 090 euros en pénalités au titre de l'impôt sur le revenu pour l'année 2014 et, d'autre part, pour un montant de 5 767 euros en droits et 577 euros en pénalités au titre de l'impôt sur le revenu ainsi que 2 180 euros au titre des prélèvements sociaux, pour l'année 2015. Par deux réclamations contentieuses datées du 21 janvier 2020, les requérants ont contesté les impositions ainsi mises à leur charge. Ces réclamations ont fait 1'objet d'une décision de rejet total le 10 février 2020 en ce qui concerne les revenus de l'année 2014 et d'une décision d'admission partielle le 28 février 2020 en ce qui concerne les revenus de l'année 2015, les prélèvements sociaux ayant été dégrevés en raison de la justification d'une affiliation auprès d'un régime de sécurité sociale suisse. Par un jugement nos 1901632, 2002517 et 2003377 du 8 juillet 2021, dont M. C et Mme A interjettent régulièrement appel, le tribunal administratif de Montreuil a rejeté les demandes des intéressés tendant, d'une part, à la décharge, en droits et pénalités, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les revenus mise à leur charge au titre de l'année 2013, et, d'autre part, de déclarer que l'intégralité des frais liés à l'entretien du jardin, de la piscine et des divers équipements du bien immobilier ayant donné lieu à la location meublée en cause ainsi que les 4/5ème des autres frais engagés pour l'entretien de ce bien immobilier en lui-même constituent des charges déductibles de la base imposable au titre des bénéfices industriels et commerciaux des années 2013 à 2015.                     Sur la régularité du jugement :               2. Hormis le cas où le juge de première instance a méconnu les règles de compétence, de forme ou de procédure qui s'imposaient à lui et a ainsi entaché son jugement d'une irrégularité, il appartient au juge d'appel non d'apprécier le bien-fondé des motifs par lesquels le juge de première instance s'est prononcé sur les moyens qui lui étaient soumis mais de se prononcer directement sur les moyens dont il est saisi dans le cadre de l'effet dévolutif de l'appel. M. C et Mme A ne peuvent donc utilement se prévaloir, pour demander l'annulation du jugement attaqué, de l'erreur d'appréciation des faits et de l'erreur de droit que les premiers juges auraient commises.                     Sur les conclusions à fin de décharge :              En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :              3. M. C et Mme A soutiennent que l'activité de loueur exercée au titre de l'année 2013 ne peut être qualifiée d'occulte au sens des dispositions de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales dès lors, d'une part, que cette activité ne relève pas de la compétence d'un centre de formalités des entreprises ou du greffe du tribunal de commerce, et, d'autre part, que cette activité qui correspond uniquement à la gestion d'un patrimoine immobilier détenu en France revêt un caractère occasionnel. Par suite, l'administration fiscale ayant l'obligation avant l'engagement de la procédure de taxation d'office de leur adresser une mise en demeure, ils estiment, en conséquence, avoir été privés des garanties offertes par la procédure de rectification contradictoire.               4. D'une part, aux termes de l'article 34 du code général des impôts : " Sont considérés comme bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par des personnes physiques et provenant de l'exercice d'une profession commerciale, industrielle ou artisanale. ".              5. D'autre part, aux termes de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales : " Sont taxés d'office : / 1° à l'impôt sur le revenu, les contribuables qui n'ont pas déposé dans le délai légal la déclaration d'ensemble de leurs revenus ou qui n'ont pas déclaré, en application des articles 150-0 E et 150 VG du code général des impôts, les gains nets et les plus-values imposables qu'ils ont réalisés, sous réserve de la procédure de régularisation prévue à l'article L. 67 ". Aux termes de l'article L. 68 de ce même livre : " La procédure de taxation d'office prévue aux 2° et 5° de l'article L. 66 n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une mise en demeure. / Toutefois, il n'y a pas lieu de procéder à cette mise en demeure : / () / 3° Si le contribuable s'est livré à une activité occulte, au sens du troisième alinéa de l'article L. 169 ". Aux termes du troisième alinéa de l'article L. 169 de ce livre, dans sa rédaction applicable au litige : " L'activité occulte est réputée exercée lorsque le contribuable n'a pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire et soit n'a pas fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, soit s'est livré à une activité illicite ". Le 7° de l'article R. 123-3 du code de commerce, dans sa rédaction applicable au litige, dispose enfin que : " Les services des impôts créent et gèrent les centres compétents pour les personnes suivantes dès lors qu'elles exercent leur activité à titre de profession habituelle, qu'elles ne relèvent pas des dispositions des 1° à 6° et qu'elles n'ont pas d'autres obligations déclaratives que statistiques et fiscales : / () / b) Les assujettis à l'impôt sur le revenu au titre des bénéfices industriels et commerciaux ; (). La compétence des centres de formalités des entreprises des services des impôts pour les activités exercées par les assujettis ou les redevables susmentionnés peut être transférée aux organismes mentionnés aux 1° à 6° par convention conclue entre le directeur général des finances publiques et le représentant de la personne morale placée à la tête du réseau des organismes destinataires de ce transfert. Cette convention est approuvée par arrêté conjoint du ministre chargé du budget et du ministre assurant la tutelle des organismes destinataires de ce transfert. ". Selon l'article 1er de l'arrêté du 3 août 2012 portant approbation de la convention du 23 septembre 2011 conclue entre la direction générale des finances publiques et le Conseil national des greffiers des tribunaux de commerce aux fins de transfert de compétence des centres de formalités des entreprises mis en place par la direction générale des finances publiques : " Aux termes de l'article R. 123-3 (4°) du code de commerce, certaines activités et formes juridiques énumérées de a à f relèvent des centres de formalités des entreprises et des greffes des tribunaux de commerce. () Font également l'objet d'un transfert de compétence des services des impôts vers les centres de formalités des entreprises des greffes des tribunaux de commerce les déclarations relatives aux activités suivantes, lorsqu'elles sont exercées sous une forme individuelle : loueurs en meublé individuels non-inscrits au registre du commerce et des sociétés (RCS) () ".              6. Il résulte de l'instruction que, dans le cadre de l'exercice de son droit de communication, l'administration fiscale a eu connaissance de ce que M. C, associé majoritaire de la SCI 13 Etoiles, disposait de la jouissance gratuite du bien dénommé Villa X, propriété de la SCI mentionnée, en raison d'un prêt à usage d'une durée de cinq ans consenti le 21 décembre 2012 dans les conditions définies aux articles 1875 et suivants du code civil, et que M. C avait donné mandat non exclusif de recherche de locataires saisonniers et d'administration à une agence immobilière située en France. Par ailleurs, il est apparu qu'au cours de l'année 2013 une convention de location meublée a été signée le 26 février 2013 pour le bien la Villa X pour un prix de 370 000 euros pour la période comprise entre le 4 juin et le 3 septembre 2013. Au regard de ces éléments, le service a considéré que M. C a exercé, de manière occulte, une activité de location meublée de la Villa X pour l'année 2013, location s'accompagnant de la fourniture d'un certain nombre de services (équipement en linge, changement hebdomadaire ainsi que l'entretien ménager de la villa à raison de quatre heures par jour et accueil des locataires) qui s'apparentent à des prestations fournies par l'hôtellerie ou des résidences service, circonstances conférant un caractère commercial.              7. Aux termes des dispositions mentionnées au point 4 du présent arrêt, la location, à titre habituel, d'un logement meublé, constitue une activité commerciale imposable à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux et non dans celle des revenus fonciers, alors même que le propriétaire n'intervient pas directement dans la gestion du bien en cause et n'exerce pas cette activité en qualité de loueur professionnel. La circonstance qu'une telle location ne soit consentie que de manière saisonnière, et avec un seul client, n'est pas un obstacle à l'imposition dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux.              8. Il résulte de l'instruction que la location de la Villa X est effectuée au travers d'un mandat non exclusif de recherche de locataires saisonniers et d'administration de biens de locations saisonnières conclu avec un mandataire professionnel. Ainsi que l'article 2-5 du contrat de mandat le stipule, cette location doit faire l'objet d'une déclaration comme meublé de tourisme et a donné lieu en outre, certes seulement à compter de 2014, à déclaration auprès du centre de formalités d'entreprises du service des impôts des professionnels dont relève le bien en cause. Eu égard aux caractéristiques mentionnées, cette location revêt le caractère d'une activité commerciale imposable à l'impôt sur le revenu en application des dispositions et principes mentionnés aux points 4 et 7 du présent arrêt. En outre, eu égard à la continuité de la prestation ainsi assurée, même concentrée sur la période estivale, aux durées du prêt d'usage et du mandat de location mentionnées au point 6 du présent arrêt, cette activité doit être regardée comme revêtant un caractère habituel et non occasionnel. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a imposé les revenus tirés de la location de ce bien dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux.              9. Par ailleurs, dans le cas où un contribuable n'a ni déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire, ni fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, son activité est réputée occulte s'il n'est pas en mesure d'établir qu'il a commis une erreur justifiant qu'il ne se soit acquitté d'aucune de ses obligations déclaratives. L'administration n'est dès lors pas tenue de lui adresser la mise en demeure prévue au premier alinéa de l'article L. 68 du livre des procédures fiscales.              10. Aux termes des dispositions précitées de l'article 1er de l'arrêté du 3 août 2012 susmentionné, M. C était tenu de faire connaître son activité à un centre de formalités des entreprises. Il s'ensuit que M. C, qui n'a ni déposé dans le délai légal les déclarations de résultats qu'il était tenu de souscrire, ni fait connaître son activité à caractère commercial à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, et qui ne soutient pas qu'il a commis une erreur justifiant cette omission, n'est pas fondé à soutenir que l'administration ne pouvait régulièrement mettre en œuvre la procédure d'évaluation d'office des bénéfices industriels et commerciaux sans procéder à l'envoi préalable d'une mise en demeure conformément à l'article L. 68 du livre des procédures fiscales, nonobstant les circonstances que l'intéressé a déposé une déclaration de début d'activité à compter du 15 juin 2014 au greffe du tribunal de commerce d'Antibes le 29 juillet 2015, cette condition s'appréciant à la date du fait générateur de l'impôt et à l'année en litige, et qu'un questionnaire sur son activité de loueur en meublé non professionnel lui a été adressée par l'administration fiscale le 2 octobre 2015.               11. Enfin, aux termes de l'article L. 80 CA du livre des procédures fiscales : " La juridiction saisie peut, lorsqu'une erreur non substantielle a été commise dans la procédure d'imposition, prononcer, sur ce seul motif, la décharge des majorations et amendes, à l'exclusion des droits dus en principal et des intérêts de retard. / Elle prononce la décharge de l'ensemble lorsque l'erreur a eu pour effet de porter atteinte aux droits de la défense ou lorsqu'elle est de celles pour lesquelles la nullité est expressément prévue par la loi ou par les engagements internationaux conclus par la France ". Compte tenu de ce qui a été précédemment exposé aux points 3 à 10, l'irrégularité soulevée par M. C et Mme A sur le terrain de la procédure d'imposition n'étant pas fondée, le moyen tiré de ce que l'administration aurait porté atteinte au principe général des droits de la défense et les aurait privés des garanties qui y sont attachées ainsi que le moyen tiré de ce que la procédure d'imposition serait entachée d'une erreur portant atteinte aux droits de la défense au sens de l'article L. 80 CA du livre des procédures fiscales ne peut qu'être écarté.              En ce qui concerne les charges déductibles :              12. Le propriétaire de logements qu'il loue de manière saisonnière en meublé sans jamais les utiliser pour les besoins privés, peut, s'agissant d'une activité taxable dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, déduire l'ensemble des charges qui s'y rapportent. A contrario, lorsque le propriétaire utilise partiellement les locaux pour ses besoins personnels, les charges dont il s'agit constituent des dépenses mixtes qui doivent être ventilées en deux fractions, l'une se rapportant à l'utilisation personnelle, l'autre à la location en meublé. M. C supportant la charge de justifier de la quote-part des charges se rapportant à la location en meublé, en application des dispositions des articles L. 93 et R. 194-1 du livre des procédures fiscales, respectivement au titre des années 2013, d'une part, et 2014 et 2015 de l'autre, il lui incombe d'établir que des charges excédant la quote-part se rapportant à la location en meublé, admise par l'administration au prorata de la durée de cette location, peuvent être admises en déduction.              13. Il résulte de l'instruction que d'une part, pour l'année 2013, les requérants n'ont déposé aucune déclaration de revenu et d'autre part, que pour les années 2014 et 2015, M. C et Mme A ont souscrit et déposé des déclarations faisant apparaître une comptabilisation dans leur intégralité des charges d'entretien du jardin, de la piscine et des divers équipements et les charges relatives à l'entretien de la Villa X. Ils font valoir que ce bien immobilier est proposé à la location toute l'année comme l'atteste l'annexe I, relative aux conditions de locations, au mandat non exclusif de recherches de locataires en date du 21 février 2013 consenti à l'agence immobilière spécialisée mentionnée et qu'en raison de son caractère haut de gamme, il doit présenter des qualités irréprochables tout au long de l'année notamment lors des visites des locataires potentiels et lors de la conclusions des contrats de location ce qui nécessite un entretien annuel des jardins, mobiliers et équipements. Ils précisent que ces différentes charges, qui sont intégralement déductibles, sont assurées dans l'intérêt de l'exploitation et dans le cadre d'une gestion normale qui en autorise une déduction intégrale. Les requérants sollicitent par conséquent une déduction totale des charges d'entretien du jardin, de la piscine et des divers équipements et une déduction partielle en application d'un ratio forfaitaire d'un montant de 4/5ème pour l'entretien du bien immobilier.              14. Toutefois, d'une part, si M. C et Mme A contestent la réduction effectuée par le service, au prorata de la durée effective de location, des déductions qu'ils avaient pratiquées sur leurs revenus au titre des amortissements afférents à cette villa, il ne résulte pas de l'instruction que l'immeuble en cause ait été affecté, compte tenu de sa nature, au patrimoine commercial de M. C. La circonstance que les revenus que l'intéressé a tirés de cette location ont été imposés dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ne permet pas de considérer que l'immeuble a reçu, de façon permanente, une affectation commerciale, d'autant plus que le bien n'est pas inscrit à l'actif du bilan de M. C, ce dernier étant la propriété de la SCI 13 Etoiles dans laquelle l'intéressé est associé majoritaire. D'autre part, si les requérants allèguent, sans l'établir, qu'ils désiraient louer cette villa pendant toute l'année, ils doivent être regardés comme ayant affecté cet immeuble, en l'absence de location effective, à leur usage personnel. Il ressort en effet, de l'instruction, sans que cela soit contesté, que le bien immobilier en cause n'a été loué au cours des trois années en litige que lors des périodes allant du 4 juin au 3 septembre 2013, du 15 juin 2014 au 15 août 2014, du 16 août 2014 au 30 août 2014 et du 15 juin 2015 au 15 août 2015, soit un total de trois mois en 2013, deux mois et demi en 2014 et deux mois en 2015. Par suite, les requérant ayant apporté la preuve de la réalité des charges supportées ainsi que du fait qu'elles ont été engagées dans l'intérêt de l'entreprise pour les trois années concernées, sans que cela soit contesté par l'administration, celle-ci a pu, à bon droit, limiter la déduction de l'amortissement litigieux au prorata de la durée de la location réelle soit, en l'espèce, à 3/12ème pour l'année 2013, 2,5/12ème pour l'année 2014 et 2/12ème pour l'année 2015.              15. Enfin, si M. C et Mme A se prévalent, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la doctrine exprimée dans la documentation publiée sous la référence BOI-BIC-CHG-10-10 n° 1, selon laquelle les charges comptabilisées doivent présenter un intérêt pour l'entreprise et être appuyées de justifications suffisantes, cette doctrine n'est pas applicable en l'espèce, le bien n'étant pas inscrit à l'actif du bilan de M. C.               
 En ce qui concerne le nombre d'enfants à charge à retenir pour le calcul de l'impôt :              16. En vertu des dispositions des articles 194 et 195 du code général des impôts dans leur rédaction applicable au présent litige, le nombre de parts à prendre en considération pour la division du revenu imposable est fixé à trois pour les contribuables mariés avec deux enfants à charge et à quatre pour les contribuables mariés avec trois enfants à charge lorsque ces contribuables ont un ou plusieurs enfants majeurs. Aux termes du 3 de l'article 6 de ce même code dans sa rédaction applicable au litige : " Toute personne majeure âgée de moins de vingt et un ans, ou de moins de vingt-cinq ans lorsqu'elle poursuit ses études, ou, quel que soit son âge, lorsqu'elle effectue son service militaire ou est atteinte d'une infirmité, peut opter, dans le délai de déclaration et sous réserve des dispositions du quatrième alinéa du 2° du II de l'article 156, entre : () / 2° Le rattachement au foyer fiscal dont elle faisait partie avant sa majorité, si le contribuable auquel elle se rattache accepte ce rattachement et inclut dans son revenu imposable les revenus perçus pendant l'année entière par cette personne ; () ".              17. Pour le calcul du montant des impositions en litige, le nombre de parts retenu pour la division du revenu imposable a été de trois pour l'année 2013. M. C et Mme A qui soutiennent qu'ils avaient droit, cette année, à un quotient familial plus élevé, reprochent à l'administration de ne pas avoir rattaché à leur foyer fiscal leur fils majeur né le 14 octobre 1993. Or, un tel rattachement ne peut résulter que de l'exercice d'une option par l'enfant majeur objet du rattachement. Il est constant que les requérants n'ont pas déposé de déclaration de revenus en France au titre de l'année 2013, et ils n'apportent aucune pièce permettant de contester utilement l'affirmation de l'administration selon laquelle aucune option émanant de leur premier enfant à fin de rattachement au foyer des requérants n'a été reçue. Ainsi, les requérants ne sont pas fondés à contester le quotient familial qui a été retenu pour la détermination du montant des impositions en litige.                     Sur les pénalités :              18. Aux termes de l'article 1728 du code général des impôts : " 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : / () c. 80 % en cas de découverte d'une activité occulte. ". Il résulte de ces dispositions que, dans le cas où un contribuable n'a ni déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire, ni fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, l'administration doit être réputée apporter la preuve, qui lui incombe, de l'exercice occulte de l'activité professionnelle si le contribuable n'est pas lui-même en mesure d'établir qu'il a commis une erreur justifiant qu'il ne se soit acquitté d'aucune de ces obligations déclaratives.              19. Il résulte des faits mentionnés aux points 9 et 10 du présent arrêt que M. C ne renverse pas la présomption d'activité occulte de son activité du fait de son défaut d'inscription à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce. Dès lors, c'est à bon droit que l'administration a regardé l'activité de consultant exercée par M. C comme une activité occulte et a fait application aux rehaussements en litige de la majoration de 80 % prévue au c. du 1. de l'article 1728 du code général des impôts.                     20. Il résulte de tout ce qui précède que M. C et Mme A ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Montreuil a rejeté leur demande. Par voie de conséquence, leurs conclusions aux fins d'annulation et de décharge d'impôt, et celles présentées au titre des articles L. 761-1 et R. 761-1 du code de justice administrative, doivent être rejetées.              D E C I D E :              Article 1er : La requête de M. C et de Mme A est rejetée.        Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. D C, à Mme B A, et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.Copie en sera adressée à l'administrateur des finances publiques chargé de la direction des impôts des non-résidents. Délibéré après l'audience du 12 mai 2023, à laquelle siégeaient :- M. Carrère, président,- M. Simon, premier conseiller, - Mme Boizot, première conseillère,Rendu public par mise à disposition au greffe de la Cour, le 2 juin 2023.              La rapporteure,S. BOIZOTLe président,S. CARRERE La greffière,C. DABERTLa République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.N° 21PA04997