CAA75 · 5ème Chambre — 21 avril 2023

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 Mme B A a demandé au tribunal administratif de Paris la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et de prélèvements sociaux auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2013, ainsi que des pénalités correspondantes.  
 Par un jugement n° 1914066 du 29 juin 2021, le tribunal administratif de Paris a déchargé Mme A, en droits et pénalités, de ces suppléments d'imposition.  
 Procédure devant la Cour : 
 Par une requête et un mémoire complémentaire, enregistrés les 26 octobre et  
 30 décembre 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance demande à la Cour d'annuler le jugement n° 1914066 du 29 juin 2021 du tribunal administratif de Paris et de rétablir Mme A aux rôles de l'impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux de l'année 2013.  
 Il soutient que la méthode d'évaluation du bien litigieux est suffisamment justifiée, tant en ce qui concerne le prix du mètre carré que le calcul de la surface, en sorte qu'est rapportée la preuve de l'existence d'un écart de 1 410 290 euros entre la valeur vénale de la villa et le prix auquel elle a été cédée à la SCI Ar Mor Braz.  
 Par deux mémoires en défense, enregistrés les 13 décembre 2021 et 17 mars 2022, Mme A, représentée par Me Mouchel, conclut au rejet de la requête en faisant valoir à titre principal que la critique du jugement est infondée et, à titre subsidiaire, que l'application de la pénalité pour manquement délibéré est en tout état de cause infondée.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu :  
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. D,  
 - et les conclusions de Mme Lescaut, rapporteure publique.  
 Considérant ce qui suit : 
 1. La SAS Tregoat, qui exerce une activité de gestion de patrimoine immobilier, a cédé le 27 décembre 2013 à la SCI Ar Mor Braz, dont Mme A était associée à hauteur de 33,33 %, un ensemble immobilier situé 22 Corniche de Pors-Mabo dans la commune de Trébeurden (Côtes-d'Armor) pour un montant de 1 550 000 euros. À l'issue d'une vérification de comptabilité de la SAS Tregoat portant sur la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2013, l'administration a estimé que cette société avait, en cédant ce bien immobilier pour un prix minoré, consenti à la SCI Ar Mor Braz un avantage, correspondant à la différence entre la valeur vénale nette estimée par l'administration du bien cédé et le prix de vente constaté, soit 1 410 290 euros, constitutif d'un acte anormal de gestion  au vu des liens entre les deux sociétés, dont les associés appartiennent à la même famille, et a réintégré cette somme dans les bénéfices de la SAS Tregoat. L'administration a ensuite procédé à un contrôle sur pièces des déclarations de Mme A portant sur l'année 2013. À l'issue de ces contrôles, par une proposition de rectification du 25 septembre 2015, établie selon la procédure contradictoire, l'administration a estimé que Mme A avait bénéficié, à concurrence du montant de la minoration du prix de cession, et à hauteur de sa participation au capital social de la SCI Ar Mor Braz, d'une libéralité constitutive d'une distribution occulte au sens du c) de l'article 111 du code général des impôts, qu'elle a imposée entre les mains de l'intéressée à l'impôt sur le revenu au titre de l'année 2013, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.  
 2. Par un jugement n° 1914066 rendu le 29 juin 2021, le tribunal administratif de Paris a déchargé Mme A, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et de prélèvements sociaux mis à sa charge au titre de l'année 2013 au motif que par la méthode d'évaluation de la valeur vénale du bien litigieux mise en œuvre par l'administration ne permettait pas d'établir, compte tenu de ses insuffisances, l'existence d'une minoration du prix de cession de ce bien. Le ministre de l'économie, des finances et de la relance relève appel de ce jugement.  
 Sur le motif de décharge retenu par le tribunal :  
 3. En vertu du 3 de l'article 158 du code général des impôts, sont notamment imposables à l'impôt sur le revenu, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, les revenus considérés comme distribués en application des articles 109 et suivants du même code. Aux termes de l'article 111 du même code : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : () / c) les rémunérations et avantages occultes ".  
 4. En cas de vente par une société d'un bien immobilier à un prix que les parties ont délibérément minoré par rapport à la valeur vénale de l'objet de la transaction sans que cet écart de prix ne comporte de contrepartie, l'avantage ainsi octroyé doit être requalifié comme une libéralité représentant un avantage occulte constitutif d'une distribution de revenus au sens des dispositions précitées du c) de l'article 111 du code général des impôts. La preuve d'une telle distribution occulte doit être regardée comme apportée par l'administration lorsqu'est établie l'existence, d'une part, d'un écart significatif entre le prix convenu et la valeur vénale du bien cédé, d'autre part, d'une intention, pour la société, d'octroyer, et, pour le cocontractant, de recevoir, une libéralité du fait des conditions de l'acquisition dudit bien. Cette intention est présumée lorsque les parties sont en relation d'intérêts. 
 5. La valeur vénale du bien acquis doit, pour l'application de ces principes, être estimée en se référant au prix qui aurait pu être obtenu par le jeu de l'offre et de la demande à la date où l'acquisition est intervenue. Lorsque l'administration procède à l'évaluation de la valeur vénale d'un immeuble, elle doit se référer à des transactions portant sur l'immeuble même ou sur des immeubles similaires situés à proximité de celui-ci et intervenues à une date proche de celle du fait générateur de l'impôt. En l'absence de transaction équivalente, l'appréciation de la valeur vénale doit être faite en utilisant les méthodes d'évaluation qui permettent d'obtenir un chiffre aussi voisin que possible de celui qu'aurait entraîné le jeu normal de l'offre et de la demande à la date où l'acquisition est intervenue. 
 6. Il résulte de l'instruction que la propriété en litige, construite en 2004, est située en surplomb de la plage principale de la commune de Trébeurden, sur un terrain d'une superficie de 5 637 m², dont une partie en pente très forte, et se compose d'une habitation construite à flanc de falaise sur trois niveaux habitables, d'une surface habitable de 602 m², incluant notamment une piscine intérieure de 45 m² et une salle de sport de 40 m². Pour déterminer la valeur vénale de cette propriété à la somme de 2 960 290 euros, soit une minoration de 1 410 290 euros par rapport au prix de cession de 1 550 000 euros, cet écart étant à l'origine des rectifications en litige, le vérificateur a, d'une part, évalué la " surface utile pondérée " de la propriété à partir de la déclaration H1 déposée au service foncier, en appliquant des coefficients de pondération aux pièces et constructions annexes, incluant les caves, garages et terrasses, obtenant ainsi une surface utile pondérée de 761 m2 et, d'autre part, appliqué à cette surface un prix au m2 de 3 890 euros, correspondant à la moyenne du prix au m2 de neuf biens, recensés dans la base de données Patrim Usagers et situés dans le Trégor, dont il a estimé qu'ils présentaient des caractéristiques similaires au bien en litige et qui ont été cédés en 2011 et 2012.  
 7. Le ministre soutient, que contrairement à qu'ont retenu les premiers juges, cette méthode, qui ne pouvait être plus précise au vu du caractère exceptionnel du bien, était pleinement justifiée et démontrait que la valeur vénale de la villa cédée s'établissait à la somme de 2 960 290 euros. Cependant, il résulte de l'instruction que l'administration s'est fondée sur la moyenne des prix au mètre carré de neuf biens hétérogènes, dont elle n'établit pas qu'ils présenteraient des caractéristiques similaires à celles du bien cédé, alors que leur surface moyenne est trois fois inférieure au bien litigieux et que le rapport de l'expertise contradictoire, rendu le 23 septembre 2021 par M. C de Kermenguy, expert, à la demande du tribunal judiciaire de Saint-Brieuc dans un litige opposant les mêmes parties pour ce qui concerne les droits de mutation à titre onéreux, fait état de ce qu'il existe, pour ce type de bien, une désutilité marginale des mètres carrés conduisant à ce que le prix au mètre carré d'une grande surface soit significativement inférieur à celui d'une surface plus petite. L'administration, qui ne critique pas sérieusement ce constat, alors que son propre échantillon démontre que le prix au m2 des surfaces inférieures à 250 m2 est sensiblement plus élevé que celui des surfaces supérieures, n'a ainsi pas suffisamment approché le prix du marché du bien cédé en n'appliquant aucune décote au prix moyen qu'elle a calculé. De plus les trois évaluations produites dans le dossier, à savoir celle du 14 novembre 2012 établie par Me , celle de M. E, expert judiciaire près la Cour d'appel de Rennes, établie le 7 décembre 2012, et l'expertise judiciaire ci-avant mentionnée concourent à déterminer une valeur vénale très proche de celle à laquelle le bien a été cédé à la SCI Ar Mor Braz, à l'intérieur d'une fourchette comprise entre 1 550 000 et 1 670 000 euros, en soulignant notamment que pour très qualitatives que soient les prestations de ce bien atypique, la base Patrim Usagers ne recense pas, au titre des années 2011 à 2013, de ventes de biens dont le prix serait supérieur à 1 400 000 euros dans les environs, les biens d'un montant proche de celui retenu par l'administration correspondant, sur la côte de Granit Rose, à des biens autrement exceptionnels, à l'instar d'une île privée de 6 hectares comportant une grande longère ou d'un château néo-gothique sur un grand parc à Perros-Guirec. Enfin, la valeur comptable calculée au montant de 2 250 000 euros par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires de Rennes, en retenant la fraction des immobilisations du bilan égale au coût de la construction correspondant à la création de valeur ne saurait non plus, alors que l'administration n'en sollicite en tout état de cause pas la substitution à sa propre évaluation, être retenue au vu des conclusions des expertises ci-avant mentionnées.  
 8. Pour l'ensemble de ces éléments, et sans même qu'il soit besoin d'examiner la pertinence de la pondération des surfaces effectuée par le service, la méthode mise en œuvre par le vérificateur ne peut pas être regardée comme conforme aux principes rappelés au point 5. Il suit de là que l'administration, alors même qu'existe une relation d'intérêt entre les associés de la société cédante et ceux de la société cessionnaire, qui sont membres de la même famille, ne peut pas être regardée comme apportant la preuve qui lui incombe de l'existence d'un écart significatif entre la valeur vénale et le prix convenu entre la SAS Tregoat et la SCI Ar Mor Braz. Il en résulte que le ministre n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Paris a déchargé Mme A des suppléments d'imposition auxquels elle a été assujettie au titre de l'année 2013. 
 DECIDE : 
 Article 1er : La requête du ministre de l'économie, des finances et de la relance est rejetée.  
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique et à Mme B A.  
 Délibéré après l'audience du 30 mars 2023, à laquelle siégeaient : 
 - Mme Vinot, présidente de chambre,  
 - Mme Vrignon-Villalba, présidente assesseure,  
 - M. Perroy, premier conseiller,  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 21 avril 2023.  
 Le rapporteur, 
 G. D 
 La présidente, 
 H. VINOT 
 La greffière, 
 E. VERGNOL 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.0